論宋代城市土地利用稅

王浩禹

所謂城市土地利用稅其實質就是地稅，即對城市土地所征之稅。圍繞宋代城市地稅問題，中日學者如草野靖、梅原郁、熊本崇、斯波義信、山崎覺士、王曾瑜、林立平、梁太濟、包偉民、牛來穎、陳國燦*(日)草野靖：《宋の屋稅地稅について》，《史學雜志》第68編4號(1959年)，第71—88頁。(日)梅原郁：《宋代都市の稅賦》，《東洋史研究》1970年，第28輯，第4期，第42-74頁。后由鄭樑生于1974年翻譯，刊于《食貨復刊》第4卷，第28-48頁。(日)斯波義信著，莊景輝譯：《宋代商業史》，稻禾出版社，1997年，第325—326頁。(日)熊本崇：《宋制「城郭之賦」の一検討》，《東洋集刊》(1980年)，第44期，第88—97頁。(日)山崎覺士：《宋代都市の稅役》，《唐宋變革研究通訊》，第4輯，2013年2月，第35-50頁。王曾瑜：《宋朝的坊郭戶》，原載中國社會科學院歷史研究所宋遼金元史研究室編：《宋遼金史論叢》(第一輯)，北京：中華書局，1985年，第64—82頁；后收入氏著《涓埃編》，保定：河北大學出版社，2008年，第480—519頁。林立平：《唐宋時期城市稅收的發展》，《中國經濟史研究》1988年第4期。梁太濟：《宋代兩稅法及其與唐代兩稅的異同》，《中國史學》(第1卷)1991年10月，《兩宋階級關系的若干問題》，第十一章《“五賦”及其體現的兩稅法的演進》，河北大學出版社，1998年，第215—246頁。包偉民：《宋代城市稅制再議》，《文史哲》2011年第3期，第153-157頁。牛來穎：《唐宋建筑構造變化與城市新格局——以接檐建筑為例的研究》，《中國經濟史研究》2010年第1期，第80—82頁。陳國燦：《南宋城鎮史》，北京：人民出版社，2009年，第320-321頁。均作了不少討論。學界前輩的討論是本文研究的基礎，本文在前人的基礎上，對宋代城市土地利用稅的起源、征收種類、征收標準和兩稅法的關系作一些探討。

一、宋代城市土地稅源頭追溯

先秦時期城市土地利用主要是國家行為，體現了國有的性質。城市土地利用形態是城市空間不斷得到擴展的過程，主要形式為居住用地、建筑用地、商業用地、耕作用地等。城市居住用地是指城市居民蓋房用地，包含了房屋和地基，這類土地利用形式并沒征收城市土地利用稅。建筑用地是指除城市居民居住用地外，用于廟宇、軍事、宮殿建設的用地，這類土地利用形式也沒有征收城市土地利用稅。

先秦時期，國家對城市用地進行征稅的土地利用形式主要是指耕作用地和商業用地。所謂城市耕作用地，是指用于種植的城市土地，由于早期城市發展水平的限制，城市還殘留有農業的色彩，城市種植也是城市的一部分和一道景觀。對這類的土地課稅，西周首開先河，在國中也即城市中征收“園廛”，稅率大致是二十取一。*鄭玄注，陸德明音義，賈公疏：《周禮注疏》卷13，臺北：商務印書館，1986年，第60冊，第241頁，臺灣文淵閣四庫全書本。其實這是城市地稅的一種，是后世園圃之稅的源頭，也即地稅的源頭。

由上可見，城市地稅的征收與城市土地利用和城市空間不斷拓展是息息相關的，正是居于此，城市土地利用稅得以開征。因而，它們具有城市土地利用稅和城市空間稅的特點。值得注意的是，城市土地利用稅是對國有土地所征之稅，屬于國有資產，具有鮮明的國有性質。

廛布、園廛是城市地稅的源頭，標志著先秦時期城市土地利用稅雛形的形成。對后世向城市私人土地征稅，即向城市私人資產征稅影響深遠。

唐五代時期，對城市私人地基開始征收地稅。地稅征收由商用性用地向私人地基拓展。城市地稅是唐代城市稅收的重要組成部分。就目前的史料記載來說，唐代城市地稅很少，而且它實行的區域主要還是在長安等超級大城市，至于其他府州縣的城市是否征收地稅，由于史料的緣故，還不甚清楚。牛來穎首先注意到了這個問題，他根據日本奈良時代醍醐天皇延熹五年至延長五年修撰成書的《延熹式》關于地子即地稅的記載，鑒于《延熹式》是在唐代《永徽式》和《開元式》的基礎上修撰而成，結合唐代史料關于地稅(地子)的記載，經過一番考證梳理，他認為地子即是唐代城市地稅。*牛來穎：《論唐長安城的營修與城市居民的稅賦》，《唐研究》，2009年第15期，第91—109頁。筆者贊同牛來穎的觀點，認為城市地稅在唐代就已經出現了。如“都市之內，屋宇未多，聞浮造之人，常須更出地課，將期招葺，宜有指揮。應諸坊于公私地內浮造屋宇，每月地課不得更有收征”*宋敏求：《唐大詔令集》卷5《改元天復赫》，北京：商務印書館，1959年，第33頁。。五代地稅征收從目前所掌握的史料來看，是對園囿所征之稅。如后唐同光三年“城內店肆園囿，比來無稅，頃因偽命，遂有配征”*薛居正：《舊五代史》卷146《食貨志》，北京：中華書局，1976年，第1946頁。。它們對宋代城市地稅有直接的影響。

綜上所論，作為城市土地利用稅的地稅，實現從商業性用地征稅到向私人地基征稅的轉變和拓展，實現了由國有性質的土地征稅向私人土地征稅的變化和拓展。由于私人土地的價值和稅收價值，這為向私人土地征稅打下了基礎。

二、宋代城市土地利用稅的征收形式、標準及與兩稅法的關系

地稅是宋代坊郭戶的主要稅負之一，在宋代五賦之中屬于城郭之賦之一。王曾瑜認為地稅是指城市店宅地基錢，地稅也可以稱為“地基錢、地基稅錢、地基正錢、官地錢、省地錢、地錢、地課錢、白地官錢、白地賃錢、白地租錢等，通用為白地錢”*王曾瑜：《涓埃編》，保定：河北大學出版社，2008年，第509—510頁。。林立平認為地稅包含“基地稅、園囿稅，地基稅主要是對城市房屋占地面積課征的土地稅，園囿稅主要是對城市中蔬菜耕地征收的土地稅”*林立平：《唐宋時期城市稅收的發展》，《中國經濟史研究》，1988年第4期，第33頁。。包偉民認為坊郭地稅的本質是國家征取的土地稅，主要是指店宅地基稅，他對王曾瑜列舉的白地官錢、白地賃錢、白地租錢，以及認為白地錢是最為常見的地稅名目，提出了不同看法，認為可能存在一些疏誤，這些名稱是指租賃城市官私空地租錢，與作為土地稅交納給官府的地稅，不是一回事。*包偉民：《宋代城市稅制再議》，《文史哲》，2011年第3期，第153頁。王曾瑜和包偉民的差別主要在于對于這些名稱的界定，實質是如何看待租與稅的關系問題。而林立平所認為的城市地稅還包括了園囿稅，范圍較之王曾瑜和包偉民的要廣，但也有著其很合理的一面。筆者認為這是與城市土地利用、城市稅制變化、城鄉關系的變化密切相關的，因此，筆者也同意城市地稅包含了園囿稅。綜合上述諸家之長，筆者認為城市地稅是指城市店宅地基稅錢和園囿稅以及城市土地利用的其他稅，稱謂如“地基錢、地基稅錢、地基正錢、官地錢、省地錢、地錢、地課錢、白地官錢、白地賃錢、白地租錢”等。至于城市土地在課稅和收租的不同的問題上，筆者認為官地出租就是稅的表現。所以在這些稱謂上筆者贊同王曾瑜的觀點。宋代的地稅除了有上述稱謂外，還有勾欄錢、侵街錢、地鋪錢。

1.地稅征收的類別

宋代地稅、地基錢、地基稅錢、地基正錢、官地錢、省地錢、地錢、地課錢、白地官錢、白地賃錢、白地租錢、勾欄地錢、侵街錢、地鋪錢等名稱的存在，反映了宋代城市地稅征收面貌的多樣和復雜。這些名稱的不同，且具有鮮明地域的特點。由于城市土地利用形態的不同，城市地稅有地基稅和園囿稅以及根據市場地段征收商業性地稅、文化用地地稅之分。地基稅是指對城市房屋地基所征之稅，園囿稅是城市內用于種植的土地所交的地稅，兩者征收對象的不同，從一個側面說明了城市土地利用的多樣性，反映出城市空間不斷擴大的趨勢，突出了城市地稅與農業兩稅之地稅的關系。而且從稅率來說，市場地段的地稅的稅率要高于園囿之類的地稅和房屋地基錢，房屋地基錢的稅率又高于園囿之類的地稅。三種土地利用形態和形式的不同造成地稅稅率的不同，這是由土地的價值和產值所決定的。

(1)居民自用房地基。地基錢屬于居民自用房地基所交之地稅。如宋真宗大中祥符元年“壬戌，免夔州地基錢”*李燾：《續資治通鑒長編》卷70，真宗大中祥符元年九月壬戌條，北京：中華書局，2004年，第1561頁。。又如紹興元年(1131)所說的“應官私地基，許元賃人搭蓋，依舊居住，其合納房錢并地基錢，并與放兩月”*徐松輯：《宋會要輯稿》食貨59之23，北京：中華書局，1957年，第5850頁。，這里包含有對私人地基征收地稅。

宋代居民自用地基的地稅征收從都城至府州軍、縣級城市均有征收。如開封，“準詔，提舉京城所奏，度量京城里壁四面離城腳三十步內妨礙官私地步舍屋，令臣專管勾案圖摽撥內系百姓稅地及舍屋，參驗元契，并估計時價以聞。今度量除系官舍屋更不估計，其百姓稅地并舍屋共一百三十戶，計直二萬二千六百馀緡，已牒將作監訖”*《續資治通鑒長編》卷336，神宗元豐六年閏六月己卯條，北京：中華書局，第8093—8094頁。。開封地稅的征收由提舉京城所負責，并和屋稅一同征收。臨安府居民自用房地基地稅征收是常態，如紹興二十六年(1156)臨安府對官府占用了民間土地，下令減免地稅，“臨安府民間地土占充官用者，其隨地產稅賦和買等乞行除放。從之”*《宋會要輯稿》食貨63之12，第5992頁。。又如乾道八年(1172)詔令中所言：“臨安府城內外及屬邑，應官司所占民間地基現充官用者，差官核實，悉與除豁租稅”*《宋會要輯稿》食貨61之67，第5907頁。。再如淳熙五年“詔戶部長貳同臨安府守臣核實攢官圓壇、養種花園、諸軍營寨、宮觀等處，及浙江昨因風潮沖打一帶江岸，其所管稅租并與除豁”*《宋會要輯稿》食貨70之71，第6406頁。。

府州軍城市居民自用房地基征收地稅也是很常見的，如嘉祐天年(1061)在永興軍的地稅征收情況，“知永興軍日，有安素處士高懌，臣素知懌名，詢其所居，乃租賃官地破屋數間。遂令破系官材葺屋舍，欲望給賜永充居止。詔舍屋并地基特賜永充居止，地基依例則納稅錢”*《宋會要輯稿》方域4之22—23，第7381—7382頁。。表明官舍屋賜予民充永業，但是地基依然要納稅錢。這是北宋地稅征收的情況。南宋的府州軍的地稅征收也是很常見的，是府州軍城市稅收的重要組成部分。如潭州，它是宋代荊湖南路的中心城市。紹興二十六年(1156)減免潭州城內地稅的記載，所謂“欲乞將潭州城內空閑地段及以耕成菜園麥地，并許土著、流寓官戶、百姓之家經官指占興造舍屋，其地租、屋稅并元業應干稅賦和買，并特予蠲免數年。詔令劉琦措置施行”*《宋會要輯稿》食貨之63之13，第5993頁。。

由上可見，隨著宋金戰爭展開，大規模的北方民眾遷徙潭州，進一步刺激了潭州城內土地的開發和利用，以至于政府要用稅收手段規范民間占有土地的行為，而涉及的土地類型主要是由空閑地段和菜園麥地，目的是用于興造屋舍。政府考慮到流寓百姓經濟困難，特免除地稅數年，這說明潭州城內的這些土地早在紹興二十六年前就已經有征收地稅的傳統。征稅的土地類型有房屋地基和菜園麥地，稅種為地基稅和園囿稅。

縣級城市的居民自用房地基的地稅，如嚴州建德縣，史載：“坊郭基地以丈計，得三萬三千八百六十四；田以畝計，得十三萬一千六百三十五；物力：坊郭地基以三等均數，計物力三萬一千一百七十二貫有奇。”*錢可則、鄭瑤、方仁榮：《景定嚴州續志》卷2《賦稅·建德縣民產》，《宋元方志叢刊》本，第5冊，北京：中華書局，1990年，第4366頁。

又如《景定建康志》關于建康府上元縣地稅的征收情況記載，上元縣“折帛錢六萬九千八百三十五貫，除豁外，實催六萬四千八百九十四貫”。而其中“三百九十三貫系江防軍寨占張府北莊地段稅錢，一百三貫系游擊軍寨占民居稅錢，二百一十貫系制府拘占馮汝賢詭名稅錢，二千九百一十三貫三百八十七文少豁寨占等錢，一千三百二十貫系增科本縣催過額外綿四千兩，于后項內搭入拘催，于折帛內除豁”*馬光祖、周應合：《景定建康志》卷40《稅賦》，《宋元方志叢刊》本，第2冊，北京：中華書局，1990年，第1989頁。。這里除豁的是“防江軍寨張府北段地段稅錢”和“游擊寨占民居稅錢”，根據《景定建康志》卷23《城關志·營寨》和《景定建康志》卷26《官守志》的記載，可以判斷游擊軍寨所占的民居全部在城內，因而游擊軍寨所占地段也是在城內的，而此處所載的是除豁夏稅和除豁夏稅折帛錢，又根據梁太濟的研究，“屋稅是不計入夏秋稅租，而是在夏秋稅租之外另項開具”*梁太濟：《兩宋階級關系的若干問題》，保定：河北大學出版社，1998年，第230頁。。因此，“一百三貫系游擊軍寨占民居稅錢”實際上是居民自用房屋地基錢，即地稅。

(2)商業用地。商業用地是宋代城市土地利用的一種形式，對這些土地所征之稅屬于城市地稅。隨著宋代城市的發展，城市商業的繁榮，城市商業用地以多種形式存在，因而對此類土地所征之地稅稅名很多，有地鋪錢、市廊錢、地課等稱謂，屬于地稅范疇。

在廣南西路邕州和廣南東路瓊州城市地稅被稱為地鋪錢，如“邕州、瓊州偽命日，每遇市集居人婦女貨賣柴米者，邕州人收一錢以為地鋪之直”*《宋會要輯稿》食貨17之12，第5089頁。。果州也稱為地鋪錢，如真宗咸平五年“除果州官邸店本課外地鋪錢”*《宋會要輯稿》食貨17之14，第5090頁。。由于征收的城市土地的產權不同，地稅有官私之分，如乾德六年“免普州行鋪賃地錢”*《宋會要輯稿》食貨17之10，第5088頁。，這里賃地錢很有可能就是出租官地所獲得稅收。

市場地段的地稅是城市地稅的重要組成部分。市場地段作為商業交易用地，它的價值和稅率是由商業活動的頻率和繁榮程度決定的。市場地段的地稅的課征說明了隨著城市經濟的不斷發展，城市交易的市場地段的地稅的重要性凸顯出來。如大中祥符元年“癸亥，次鄆州。上睹城中巷陌迫隘，詢之，云：‘徙城之始，衢路顯敞。其后守吏增市廊以收課。’即詔毀之”*《續資治通鑒長編》卷70，真宗大中祥符元年十一月癸亥，第1575頁。。這里的所謂增市廊以收課，其實就是對市場地段征收地稅的表現，類似于今天的市場攤位稅。類似的記載在宋神宗元豐八年亦見有記載，所謂“伏見沿汴狹河堤岸空地，先有朝旨，許人斷賃。而宋用臣挾持恣橫，風諭沿汴官司，拘攔牛馬果子行，須就官地為市交易。并其余諸色行市，不曾占地，亦納課錢，以至市橋亦有地稅。殘民損國，無甚于此？雖今例廢罷，改正施行，緣近降朝旨，不曾該載，人戶至今未得自便。臣欲乞朝廷詳酌指揮”。詔：“沿汴官司拘攔牛馬果子行并磨團戶斛斗、菜紙等諸色行市及市橋地課，并罷。”*《續資治通鑒長編》卷358，神宗元豐八年七月庚戌條，第8568頁。這則史料說明作為商業行之一的牛馬果子行被強制利用官地進行市場交易，并因此繳納地課即地稅，其他不曾占地的行市交易也要繳納地稅，以至于在橋梁中交易，也要繳納地稅。由此可見,作為商業交易活動用地的市場地段是宋代城市地稅課征的又一主要形式之一，說明了宋代地稅征收的多樣性和具有商業性的特點，也反映了對城市空間征稅呈不斷擴大的趨勢。

(3)文化用地。文化用地也是宋代城市土地利用的形式之一，對這類土地征收稅也屬于地稅。文化用地地稅稱謂勾欄地錢，主要是在江南西路吉州地區，史載：“又吉州緣江有勾欄地錢，地已漂沒入江，或官占為船場，而所輸錢如故。”*《續資治通鑒長編》卷22，太宗太平興國六年十二月壬辰條，第508頁。也有稱謂地基稅錢的，如天圣六年(1028)“詔免應天府書院地基稅錢”*《宋會要輯稿》崇儒2之3，第2188頁。。宋代對這類土地征稅，從一個側面說明了宋代城市文化的繁榮。

2.地稅的征收標準

地稅主要是對私人地基、商業用地、文化用地、園囿征收。其征收對象是私人土地等不動產，具有不動產稅性質，也可以屬于財產稅性質。地稅的征收時間在宋代史料中沒有明確提到，但是根據地稅與兩稅法中之地稅的密切關系，有理由認為地稅的征收時間也是按夏秋兩季。而關于地稅的征收標準問題，筆者認為地稅既有按租房收入多少課征，又有按房地面積大小計征。如臺州五縣坊郭地基錢總收入為173000文，其中臨海縣坊郭戶舍基，第一至第九等有九萬四千余丈，第十等近九千余丈；天臺縣坊郭地基有一萬九千五百余丈，仙居縣坊郭地基為四萬九千余丈。按畝征收。*參見陳耆卿：《嘉定赤城志》卷13《版籍門》，《宋元方志叢刊》本，第7冊，北京：中華書局，1990年，第7389—7391頁。

地稅也有根據地基所處位置的“緊”“閑”分為三等征收，如臨安府“屋、地錢俱分大、中、小三等錢”*吳自牧：《夢梁錄》卷18《恩霈軍民》，上海：商務印書館，1939年，第171頁。。嚴州的地基錢的征收也是分為三等，如“坊郭基地以三等均數，計物力三萬一千一百七十二貫有奇”*《景定嚴州續志》卷2《物力》，《宋元方志叢刊》本，第5冊，第4366頁。。而慶元府地基錢征收是按三等十則來征收。*參見梅應發：《開慶四明續志》卷7《樓店務地》，《宋元方志叢刊》本，第6冊，北京：中華書局，1990年，第5999—6004頁。由此可見，宋代地稅征收的復雜化和地區之間的不同，因而可以說地稅也具有地方特色。

3.地稅脫離二稅成為獨立的城市稅

地稅和兩稅法關系密切，地稅是從二稅中分離出來的，成為了城市地稅的組成部分，具有鮮明的城市特性。

城市地稅由園圃稅和地稅組成。園圃稅實質上是農村土地稅，都是對耕作的土地征稅，即對田畝征稅。為何城市也具有這樣的特點，這要從城市發展歷程來看，城市在發展過程中，城市農業、城市農業用地在逐步縮小，但并沒有退出城市，正如年鑒學派所認為的那樣，“事實上，城市與鄉村從來不會像油水一樣截然分開……城市在墻內外擁有一批菜園和果園”*(法)費爾南·布羅代爾著，顧良、施康強譯：《15—18世紀的物質文明、經濟和資本主義》(第一冊)，北京：生活·讀書·新知三聯書店，1997年，第577—578頁。。城市農業用地主要是種植用地，主要用于種植瓜果、蔬菜和花卉。所以在五代會有園圃之稅的征收，如后唐同光三年 “城內店肆園囿，比來無稅，頃因偽命，遂有配征”*薛居正：《舊五代史》卷146《食貨志》，北京：中華書局，1976年，第1946頁。。從這一點，可見地稅與兩稅法關系密切。

地稅是從二稅地稅中分離出來的。兩稅法中的地稅和城市地稅都是對土地征稅，都屬于資產稅的性質，體現了兩稅法唯以資產為總的原則。所不同的是，城市土地稅是對城市土地利用所征之稅，隨著城市經濟的繁榮，城市土地的價值得到凸顯，隨著城市規模和人口的增多，對城市土地各種形式的利用也就增多，針對這類現象的出現，國家及時對城市土地利用征稅。此時，城市土地不再具有農業土地種植的性質，而更具有城市土地綜合利用的性質。這是城市地稅從兩稅中分離出來的重要原因。

城市地稅與二稅密切相關，可以說二稅中的地稅，即農村土地稅是城市地稅的源頭，但兩者卻有本質的不同，城市地稅是具有城市土地利用性質的城市稅收，而兩稅的地稅是鄉村稅收。

城市地稅和二稅的地稅在征收對象和原則上都是相同的，城市地稅是逐漸從兩稅中的地稅分離出來的。城市地稅征收的對象主要是私人地基和園囿，兩稅中的地稅征收的農村田畝，兩者實質都是對土地征稅。之所以會出現城市地稅和農村兩稅中的地稅的分離，是由城市經濟發展所決定的，由城市土地和農村土地的利用形式不同所決定的，也是由城鄉之間的關系所決定的。

眾所周知，宋代城市得到了空前的發展，城市經濟也得到進一步的發展。隨著城市人口的不斷增多，城市化的不斷推進，城市土地也得到了不斷的開發，大量土地用來建房造舍，房地產得到了巨大的發展，進一步刺激了城市土地的消費，也因此，城市土地稅成為國家財政的一大稅源。而這個稅源的直接來源與城市耕地與兩稅密切相關。我們知道，自中國城市誕生以來至宋代，在城市里從事耕種的現象一直存在，而至唐代中后期開始實行兩稅法，這樣，在城市里的耕種土地自然也是要被用兩稅法來征收地稅，因而到宋代還會有園囿稅，其實就是耕種的土地征收的地稅。而由于宋代城市的發展，城市稅收作為主要稅賦出現在歷史舞臺上，城市地稅自然也就從作為農村稅的土地稅中分離出來，但它還是具有農村地稅的一些特點。特別是隨著城鄉關系的不斷分離，作為城市的土地稅和作為農村的兩稅的地稅逐漸分離。

綜上所述，宋代城市地稅與兩稅法之間關系密切，兩稅法是宋代城市地稅的基礎，宋代城市地稅從兩稅地稅中分離出來。

三、結 語

隨著宋代城市的發展，城市土地利用稅成為宋代城市稅收的重要組成部分。其源頭可以追溯到西周時期的“園廛”，經唐五代的發展，城市土地利用稅實現了由對國有土地征稅到向私人土地征稅的轉變，這一轉變進一步說明了城市土地利用稅的發展，對宋代土地利用稅影響深遠。

宋代城市土地利用形式多樣，這是宋代城市土地利用稅名目眾多的主要原因。宋代城市土地利用稅征收廣泛，從都城、府州軍城市到縣級城市都有征收，說明了宋代城市進一步的發展，城市土地利用和城市空間得到進一步拓展。宋代城市土地利用稅征收標準的不一，說明了城市土地利用的價值的不同，城市土地價值是城市土地利用稅的征收標準制定的主要依據。宋代城市土地利用稅從兩稅地稅中分離出來，說明了宋代城市土地利用稅成為城市稅收的重要組成部分。

綜上所論，宋代城市土地利用稅的發展，歸根結底是宋代城市空前發展和繁榮的必然結果。