新會計準則下對公允價值的探討

羅茜 陳鑫

摘要：2014年7月1日起，《企業會計準則第39號——公允價值計量》正式實施。本文立足當前我國面臨新的國際局勢從公允價值的新舊定義入手，對新舊企業會計準則中關于公允價值計量的關鍵方面進行比較和分析，同時也進一步對新準則下公允價值所面臨的挑戰進行了分析。

關鍵詞：企業會計準則 公允價值 挑戰

為了實現與國際會計準則趨同，我國財政部在2014年1月28日發布了《企業會計準則第39 號——公允價值計量》，同年7月，財政部對《企業會計準則——基本準則》（財政部令第33 號）第四十二條第五項公允價值進行了修改，并宣布于2014年7月1日起實施，此次修改的內容就是重新定義了公允價值概念。

一、公允價值的定義

在以前的企業會計準則中，對公允價值計量的表述為：“（五）公允價值。在公允價值計量下，資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量。”而最新修訂的《企業會計準則——基本準則》對公允價值的表述為：“（五）公允價值。在公允價值計量下，資產和負債按照市場參與者在計量日發生的有序交易中，出售資產所能收到或者轉移負債所需支付的價格計量。”

二、新準則中公允價值的先進之處

（一）精確認定交易主體

在舊準則中，運用公允價值的主體被定義為“熟悉情況的雙方”，這個概念較為模糊，它沒有指出交易雙方對交易事項了解到何種程度才能稱為熟悉，因此在判斷這里程度時，往往夾雜了會計人員的主觀意志，因而影響了公允價值的可靠性。新準則則明確界定了交易主體即為“市場參與者”。“市場參與者”是指在相關資產或負債的主要市場（或最有利市場）中，同時具備下列特征的買方和賣方：雙方相互獨立，不存在任何關聯關系；熟知情況，即對于相關的資產或負債以及交易，能夠根據所取得的信息具備合理認知；在進行相關資產或負債的交易時，這些市場參與者要有能力并秉持自愿原則進行。綜上可以了解到，新準則更為準確地認定了交易主體，這不僅體現在要求雙方熟悉情況，還要求參與雙方對熟悉程度作出了界定，即對交易事項具備合理認知，有能力并自愿進行交易的獨立的雙方。這使得公允交易的相關性得到了保證，計量更為公允。

（二）精準確認交易時點

舊準則并沒有明確規定確認交易的時點，而在新準則對公允價值的定義中就清晰提到了確認交易時點，即計量日發生的有序交易完成后就要進行確認。新會計準則使得相關資產和負債的公允價值有據可循，減少了會計人員從中舞弊的可能性，增強會計信息的真實性。

（三）引入“估值技術”

當公允價值無法直接從市場觀察時，新準則借鑒了國際會計準則，采用了“估值技術”。企業可以采用市場法、收益法和成本法的估值技術來計量相關資產和負債的公允價值。市場法是指在“市場參與者”可以使用相同或類似的資產、負債或資產和負債組合的價格以及其他相關市場的交易信息來計量公允價值的方法。而通過把未來的現金流量折現成單一價格的估值方法，稱之為收益法。成本法主要是指公允價值的計量可以根據當前要求重置相關資產服務能力所需要的金額（即重置成本）來估算的一種估值技術。對估值技術的引進，完善了對公允價值計量的確定，但同時也增加了實務應用的難度。

（四）清晰鑒定交易方式

舊準則中對交易方式的界定僅僅是“公平交易”，而新準則描述其為“在計量日發生的有序交易”。《企業會計準則第39號——公允價值計量》中指明：“有序交易是指在計量日前一段時期內相關資產和負債具有慣常市場活動的交易”。“有序交易”是指在主要市場中進行的資產、負債交易。 “主要市場”是指交易量最大和交易活躍程度最高的市場。企業應該在每一個計量日根據獲取的信息重新估計資產或負債的主要市場。當一項資產負債不存在于主要市場時， 有序交易就是指在最有利市場中進行的資產、負債交易。最有利市場是指在考慮交易費用和運輸費用后，能夠以最高金額出售相關資產或者以最低金額轉移相關負債的市場。對交易方式的明確界定以及交易范圍的清晰化，大大提高了會計信息的真實性和可靠性。

三、新準則下公允價值面臨的挑戰

（一）對會計人員職業判斷要求增加

首先，新準則引進估值技術，填補了公允價值確認領域的空白，但是這項技術的操作的主要依靠人來完成，而估值技術會涉及到許多會計人員日常不會熟練掌握的知識，如資產評估，因此這會給會計人員帶來新的挑戰。同時，在市場法、收益法、成本法三種估值方法的選擇上，同樣涉及到職業判斷，從而提高了對會計相關人員的執業能力和要求。

其次，交易市場的選擇問題也要求會計人員不斷提高自身職業判斷能力。新準則將公允價值的交易市場劃分為“主要市場”和“最有利市場”，實際操作中，對“最有利市場”的判斷只有定性的分析，沒有任何行業統一的界定，因此這加強了對會計人員職業判斷的要求。

（二）市場公允性問題

公允價值作為計量屬性的基本前提是市場價格公允地反映了資產價值。中國市場經濟雖然已經建立，但還處在轉型期間，很多方面還很不完善，如在證券交易、產權交易、生產資料等市場的建設還不成熟，價格也不能真實地反映商品的價值量，而且市場上絕大多數資產的公允市價是難以獲得的。另外由于中國股權上市公司國有股一股獨大、所有者缺位嚴重的結構特征，導致上市公司“內部人控制”程度相當高。因此，新會計準則下公允價值面對的挑戰必定會包括市場公允性問題。

四、結束語

公允價值的運用范圍由于新會計準則的此次修改而擴大，這不僅大大提高了會計報表信息的相關性和可靠性，而且還使我國的企業會計準則與國際會計準則更加趨同，也使會計報表的使用者即投資者、管理者等更加真實和公允地了解企業的財務狀況和經營成果，幫助其做出管理、投資決策。

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