內部審計委派制獨立性權威性內容與形式研究

湯英

摘 要：內部審計委派制獨立性權威性內容與形式研究，是我國在市場經濟條件下治理經濟結構中所有者約束和監督經營者行為的一種制度，在我國企業內部及國有大型公立醫院的內部管理中還正在起步和在完善的過程中，是對大型公立醫院保護自身利益的一種有效方式、硬約束和硬制度。

關鍵詞：內部審計；委派制；內容與形式

一、內部審計委派制的內容與形式的獨立性與權威性是市場經濟的產物

在衛生系統內部審計的委派制在2 010年1月衛生部直屬事業單位內部審計人員委派試點工作暫行辦法正式出臺，且在當年7月試點單位為衛生部管轄的北京醫院、北京協和醫院、中日友好醫院試點，現已擴大到國家直屬大型公立醫院有七家醫院在實施。現階段該項工作正在全面啟動和推廣中。

（一）內部審計委派制的內容與形式更具有相對的獨立性

與權威性。內審機構委派制的權威性主要體現在內審機構所取得的授權及審計結果的效力兩個方面。通過委派后內審機構基本是一個完全獨立的、直接隸屬于企業及大型公立醫院法人的監督機構，在審計業務開展中且要充分發揮內部審計獨立性與權威性的作用：①能有利于加強對大型公立醫院在市場經濟條件下的營運經濟監督，確保國有投資不受損失。并能極大地保護投資者利益，妥善解決會計信息失真現象減少到最低的限度和范圍。通過內部審計委派制能不斷增加會計報表的準確質量，減少會計業務差錯的有效措施，確保國有投資效益的最大發揮；②能有利于加強對大型公立醫院內部控制，完善現代大型公立醫院管理制度，實行國有大型公立醫院營運經濟高效營運，最大程度地規避國有大型公立醫院的風險，能最大限度地發揮國家的投資效益，減少大型公立醫院在營運管理中的違規行為，保護國有投資人的利益；③能有利于實行大型公立醫院內部審計委派制可以在一定程度上防止虛假的會計信息。實施大型公立醫院內部審計委派，能有效確保委派的內部審計人員依法行使職權，能有效提高委派制工作的審計信息質量，確保大型公立醫院的整體利益、公共利益的有效實現，防止國有投資利益不再受經營者、管理者、利益者的侵犯；④能有效地擺脫委派的審計人員與被審計單位之間的依附關系，更能促使委派的審計人員的工作具有相對的權威性。實踐證明，內部審計組織只有隸屬于最高領導，才能較好地發揮職能與職責作用，權威性才能得以體現。為保持委派的內部審計機構及審計人員的權威性，企業及大型公立醫院的法人作為最高決策機構不能參與審計組織人選的推薦與任免，不參與日常審計管理與業務開展活動。為此，內部審計部門的負責人都得由委派單位任免，從而確保委派的審計機構及審計人員具有相對的權威性。

（二）內部審計委派制的內容與形式能具有完全的獨立性與權威性。在醫藥衛生系通過國家衛計委對公立醫院內部逐步實現內部審計委派制，能確保審計機構及審計人員在審計活動中其審計內容與形式具有相對的獨立性，能最大限度地維護國家政府財政撥款使用渠道的正確性：①內部審計的業務開展更具有相對的獨立性。內部審計委派制后，內審機構的設置就不隸屬于或平行于企業（公立醫院）的財務部門和其他職能部門，而隸屬于企業（公立醫院）委派機構的最高領導人，這樣才有可能使國家政府能夠直接及時獲得企業（公立醫院）所提供的審計信息與審計業務咨詢服務及國家投資效益發揮的真實性，直接或間接地可確保內部審計委派制完全發揮獨立性的作用；②內部審計的形式與內容具有相對的獨立性。通過內部審計委派后，凡對公立院的項目審計，必須是專職的審計人員，不能由其他業務部門、特別是會計部門或其它部門人員兼任。只有這樣才能確保內部審計委派制的工作質量，且在規定的權限范圍內，獨立行使職權、完成所規定的審計業務任務、達到預期的審計效果。內部審計的獨立性內容與形式是在全面體現有獨立觀察、判斷各種問題，更能把握審計工作的原則尺度為準則，在忠于職守，且以飽滿的工作態度和工作熱情、確保工作質量為前提，在條件允可的范圍內，能最大限度地取得被審計單位的信任和重托，從而通過委派的內部審計人員在審計實踐工作的能力發揮，能不斷提高內部審計委派制獨立性工作的質量；③內部審計委派制在審計的業務開展內容與形式方面更具有比較完整的獨立性。委派的內部審計機構和人員不負責制定內審工作以外的計劃方案，不辦理經濟業務，不負責編制會計報表，不直接參與公立醫院各部門的醫療營運活動，而以獨立的第三者身份去檢查、監督、分析、評價公立醫院的各項經濟績效指標水平及營運開展情況，能否取得的經驗和分析存在的現有問題的判斷是否正確性、程序性、有效性、法效性，更是全面體現內部審計委派制組織機構的職能、職責、職權能否更有效發揮，是不斷提高內部審計人員素質，促進委派制的內部審計人員基本獨立于其它的被審計部門，更能得到被審計單位負責人在審計工作中的承認的認可度和支持力度。

二、內容與形式確定的基本框架內容

根據IIA國際內部審計師協會于2011年發布的IPPF內部審計實務框架第1100、1110章節要求，內部審計的獨立性包含兩方面，一方面是指內審人員在履職時要具有相對的獨立性與權威性、且更要免受威脅；在另外一方面指審計組織機構要有一定的獨立性，即委派組織機構和派駐到公立醫院的審計構及審計人員的工作關系、匯報關系要有相對的獨立性。

（一）提出委派人員獨立性的主要的基本工作內容。內部審計委派制是企業及公立醫院內部的一種獨立、客觀的監督、評價和咨詢活動，通過對會計及經濟信息的完整性、真實性，經濟活動和內部控制的適當性、合法性和有效性進行審查、評價和提出建議，促進改善公立醫院營運的效率效果、實現發展目標，依照審計法規，確保派駐單位審計的基本工作職責與審計內容至關重要，且是內部審計委派制獨立性的基本工作框架內容：①明確內審機構職能、職責、程序、范圍、內容、管理的建章立制工作；②對非獨立核算及獨立核算單位負責人實行經濟責任審計，劃清經濟主管和經濟經辦人的責任，通過審計對違法亂紀人員追究相關責任，并督促被審單位經管人和財務人員建立健全內部控制制度；③幫助企業及大型公立醫院財務和后勤實體搞好財務的建章立制工作，側重點放在財務收支渠道、經費支出、現金管理、票據管理、財務安全管理、財務的檔案管理、財務物資管理、會計出納工作的財務審計制度[2]。做到內審工作有制可依、有章可循，能按制、按章協助抓好醫院內部的財務管理工作；④幫助與監督公立醫院營運經濟政策的變更；重大項目投資決策方向及方案擬定的正確性、以及投資可能產生的經濟效益；大額度資金的支付情況和重大項目合同的履行與執行情況；對外投資與合作及擔保與融資情況的監督。

（二）履行正確的相應的審計方法。實行審計委派制后，由于審計人員的人事、薪酬等管理相對不受被委派單位約束，審計人員在實質上保證機構和人員的獨立性，可消除由于人事關系、工資薪酬等因素的制約，從而拓寬審計監督范圍，轉變審計職能，提高基層審計機構工作效率，降低基層單位經營管理風險[1]。 ①加強對醫院微觀經濟決策大型設備、基建項目、預算資金、修繕資金等項目的審計；②強對宏觀經濟管理無形資產、知識產權、人力資源、經濟合同、經濟管理的審計；③加強對智力、知識、無形資產和人力資源投入的審計；④加強界定產權、分清責任的財務審計。

（三）能加大審計力度、拓寬審計面。國有公立醫院是確保人民身心健康的主要醫療機構，其內部審計委派制更具有對公立醫院內部的營運發展起到監督、評價、服務和增值功能，有利于確保公立醫院受托營運經濟發展責任的有效履行。為發揮國有公立醫院內部審計委派制內審功能的需要，其方法就得拓寬審計面：①從開源、節流、管理三個環節，多為醫院科室、研究所、后勤班組、第三產業提供管理咨詢、技術咨詢服務，擴大內審的影響力，把領導和教職工關心的熱點和難點問題作為醫院審計工作的重點；②加強現金、銀行賬戶、票據、會計憑證、原始憑證的審計；③對預算資金收入、分配、上交國庫財稅及資金來源合法性的審計；④嚴格執行領導的責任審計和離任審計制度；⑤嚴格執行重大的責任事故及違紀案件的責任追究審計；⑥嚴格執行對內外的一切投資項目及方案的可行性效益審計。

三、明確委派審計人員的職責與權限

（一）更加明確委派人員的職責。①編制年度計劃，經委派駐單位領導批準后報衛計委規劃財務司審定；②在派駐單位主要負責人的領導下，組織內部審計人員開展預（決）算、財務收支、經濟活動、經濟責任、基本建設投資、修善工程項目、專項資金與經費、內部控制、績效等審計工作；③組織做好重大經濟事項的監督工作、履行審計報告制度、參與集中檢查任務；④完成委派單位、派駐單位領導交辦的其它任務。

（二）更加明確委派人員的權限。① 參加派駐單位重大經濟事項的院級決策會議；②查閱經濟活動相關方面的文件、合同協議、會議記錄及計算機應用軟件數據、賬簿、報表等相關資料；③對與審計事項相關的部門和個人進行調查，并取行相關證明材料；④根據審計結果，提出審計建議以及整改意見，且督促落實審計處理意見；⑤完成委派單位規定的其它權限及事宜。

（三）能有利加強內部審計委派制機構設置及人員的組織

領導。派制機構設置即由委派單位、派駐單位、派出單位三方領導與管理，簽訂委派協議。派出單位確定人員，委派單位向派駐單位派出總審計師，兼任派駐單位審計處處長（主任），履行監督職能和內部審計職責。這一規則明確審計機構設置的主導權在黨和政府方面，實施“上級委派、人事工資關系不變、駐地履職、雙重考核、定期交流”的原則。強化企業及大型公立醫院內部審計委派工作力量，不斷增強與提高內審工作的地位和作用，增強內審工作的嚴禁性、法效性、政策性、責任性，嚴格按制按章、按法規貫穿在整個業務運營、經濟活動、投資項目的全過程的審計中。內部審計機構及人員委派制是確保公產醫院及醫療市場的經濟營運的正常秩序的新舉措。[2]

四、內部審計委派制獨立性的形式

審計委派制獨立性的形式是改革內部審計機構設置、完善基層審計機構監督和評價職能的一項重大舉措。大型公立醫院實行審計委派制是保障公立醫院審計機構及人員的獨立性，提高審計機構對同級組織的經濟運行質量的鑒證和評價力度，促進基層審計機構在審計業務工作中的獨立性和規范性委派的形式是十分重要的。

（一）確定內部審計委派制獨立性的形式。內部審計委派制的獨立性包括實質上的獨立性與形式上的獨立性兩個方面。實質獨立性主要是指審計師的一種精神態度，即在工作中不使自己的判斷受他人左右，不受個人偏見與雜念的影響，完全客觀公正地形成審計意見；但是就目前我國企業內部審計機構的設置來看，很多企業的內部審計人員都是由財務部門的人員兼任，這種設置模式有利于內部審計直接服務于企業的經營決策，但是卻不利于提高企業內部審計的獨立性。形式上的獨立性主要是指審計師的一種社會形象，即審計師在組織地位與客戶關系方面獨立于會計報表編制人，從而保證審計工作能夠客觀公正實施。

（二）由各部委的審計機關負責委派制的形式。根據國有企業的特征與建立內部審計新模式的原則要求，由各部委及各級審計機關對所有國家獨資與直接控股的國有企業內部審計人員實行委派制。這對整合國有企業內部所有的營運機構的監督，能有效配合紀檢監察部門，形成獨立統一的監督機構，直接負責被委派企業內部審計工作。審計監察委員會不受董事會和監事會領導，直接向被派出的審計機關匯報工作，其下設的內部審計機構負責開展被審計單位的內部審計工作，對國有企業管理層和各部門工作進行監督，不受企業組織、董事會及管理層的制約。

（三）地方性的獨資和控股企業及公立醫院的內部審計委

派制的形式。獨資和控股企業及國家在京的公立醫院可由總公司或上級審計監察機關及衛計委實施委派制。①對國有獨資和控股企業集團下屬的子公司或控股的其他國有企業，由總公司審計監察委員會委派審計人員領導下屬企業內部審計工作；②國家在京的公立醫院及由國家全額撥款單位由國家衛生衛計委負責實施委派制，行使監督職責，凡委派的審計機構及人員應直接向衛計委審計委派機構匯報工作；③在京外單位國有企業及大型公立醫院在國家實施內部審計委派制人力物力有限及條件還尚未全部成熟的情況下，可由地方上一級各級審計機關實施內部審計委派制。地方國有企業及公立醫院可由上一級主管單位派駐專業審計人員進行行業審計，這樣就有利于規范各企業及公立醫院的經濟行為，改變對各自擁有資金的支配權和所有權，在分配使用渠道與途徑的有效性、合法性、政策性，并為提出在營運方面存在措施規則的滯后影響發展前景提出可行的建設性意見與改正措施。

提高內審計委派獨立性和權威性的內容與形式的理論研究，有利于提高內部審計人員的獨立性與權威性，確保內審委派工作質量，保證其有效監督國有企業及大型公立醫院的經營決策，實時監控國有公立醫院經濟營運發展與社會責任的履行，充分發揮審計“免疫系統”功能，促進國有公立醫院的保值增值的持續發展。

參考文件：

[1] 賈光偉，行業審計機構實施委派制問題及建議，《中華會計網校》、會計務實評估審計，2011-02-12，11：35

[2] 肖艷芳等，公立醫院內部審計委派制的重要性，企業導報，2015，（5）7～8