軟件出口企業(yè)發(fā)展及反避稅調(diào)查研究

洪敏

摘 要：在近幾年的對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)研究中，文章對(duì)軟件企業(yè)的行業(yè)利潤(rùn)水平和發(fā)展情況進(jìn)行過(guò)較為深入的研究。由于行業(yè)優(yōu)惠過(guò)多，稅收優(yōu)惠的申請(qǐng)辦理比較容易，官方對(duì)軟件行業(yè)的優(yōu)惠資質(zhì)檢查也相對(duì)寬松。很多大的集團(tuán)，利用現(xiàn)有政策，在自己集團(tuán)里增加軟件業(yè)務(wù)，已達(dá)到避稅的目的。

關(guān)鍵詞：軟件出口企業(yè) 反避稅 對(duì)策

中圖分類號(hào)：F270 ?文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914（2015）11-163-02

從2010年開(kāi)始我國(guó)將軟件出口納入出口貿(mào)易管理體系。2011，我國(guó)軟件（export agent）行業(yè)年出口額達(dá)到280億美元。實(shí)際上從20世紀(jì)90年代中期開(kāi)始，我國(guó)軟件行業(yè)年出口額就以大約每年33%遞增，后期數(shù)據(jù)表明，這一態(tài)勢(shì)一直延續(xù)至今。截至目前，軟件外包已經(jīng)成為軟件業(yè)務(wù)出口的最主流方式，而且逐步向夕陽(yáng)產(chǎn)業(yè)發(fā)展。

我國(guó)軟件出口業(yè)務(wù)按照服務(wù)形式由最初的勞務(wù)輸出為主逐漸演變成現(xiàn)在的以軟件外包軟件開(kāi)發(fā)為主要業(yè)務(wù)。前些年，我國(guó)主要靠承接外國(guó)軟件公司的一些非核心的項(xiàng)目來(lái)開(kāi)發(fā)，或者該項(xiàng)目已經(jīng)有了開(kāi)發(fā)的核心成員，非核心項(xiàng)目用自己人開(kāi)發(fā)勞務(wù)成本太高，為了節(jié)約開(kāi)發(fā)成本，從外包公司再找一些人來(lái)干，像這些業(yè)務(wù)都屬于軟件外包。盡管這樣的以勞務(wù)輸出為主的業(yè)務(wù)我們干了很多年，但是我們也同樣鍛煉收獲了一大批技術(shù)人員，最近幾年，我們國(guó)家也涌現(xiàn)出更多的自主研發(fā)軟件出口企業(yè)。軟件外包雖然占主流，但是已經(jīng)在走下坡路。

一、關(guān)于軟件企業(yè)避稅的總體情況

企業(yè)的所謂避稅，主要就是利用國(guó)家給的各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策來(lái)實(shí)現(xiàn)，我國(guó)對(duì)軟件企業(yè)的稅收優(yōu)惠較其他行業(yè)更加的寬松一些，軟件企業(yè)利用各種稅收優(yōu)惠，可以比其他行業(yè)平均少繳34%的稅款。

按照稅法規(guī)定，從事軟件開(kāi)發(fā)類的高新技術(shù)企業(yè)，按照15%稅率計(jì)征企業(yè)所得稅。按照《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)境外所得稅收抵免有關(guān)問(wèn)題的通知》其在境外已經(jīng)繳納的所得稅還可以按照規(guī)定進(jìn)行抵免。

正是有了這樣高于其他行業(yè)的稅收優(yōu)惠，國(guó)內(nèi)很多技術(shù)含量不高的企業(yè)集團(tuán)，就利用政策上的漏洞，成立集團(tuán)內(nèi)的軟件企業(yè)，將集團(tuán)內(nèi)利潤(rùn)通過(guò)內(nèi)部定價(jià)等形式，轉(zhuǎn)嫁到軟件企業(yè)，以實(shí)現(xiàn)合理避稅的目的。這樣的做法，導(dǎo)致有的集團(tuán)內(nèi)部的軟件企業(yè)凈利潤(rùn)率達(dá)到80%以上，遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出軟件行業(yè)平均利潤(rùn)率。

案例：內(nèi)資企業(yè)M公司2011年全年?duì)I業(yè)收入2.3億元，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率為92%。該企業(yè)享受軟件企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率10%、增值稅實(shí)際稅負(fù)超過(guò)3%即征即退的稅收優(yōu)惠。其軟件產(chǎn)品全部銷售給母公司Y。

Y公司生產(chǎn)數(shù)字溫控儀等電子消耗品，近4年平均利潤(rùn)率在1.8%以下。M公司是其僅有的發(fā)生交易的關(guān)聯(lián)方，Y公司所得稅稅率為25%。

據(jù)市場(chǎng)調(diào)查分析，整體軟件公司2012年的平均利潤(rùn)率在13%，因?yàn)榇祟愜浖髽I(yè)屬于合同軟件伙伴，該軟件附加值普遍弱于上市的大品牌軟件企業(yè)，普遍存在轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅嫌疑。

據(jù)分析，按照17.65%的完全成本利潤(rùn)率調(diào)整軟件企業(yè)利潤(rùn)，超過(guò)17.65%的利潤(rùn)部分調(diào)減其銷售價(jià)格，相應(yīng)調(diào)減A公司的軟件采購(gòu)成本，補(bǔ)繳A公司2012年企業(yè)所得稅、增值稅總額達(dá)到4460萬(wàn)元。對(duì)于上述轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅行為依法應(yīng)追溯10年。如果該企業(yè)相關(guān)條件基本維持現(xiàn)狀，10年就能少繳稅款4.460億元，則相當(dāng)于其年?duì)I業(yè)收入的3倍，因此，利用軟件企業(yè)稅收優(yōu)惠避稅問(wèn)題是很嚴(yán)重的。

對(duì)于軟件行業(yè)，我國(guó)稅收優(yōu)惠政策主要有：增值稅超過(guò)3%部分即征即退;新注冊(cè)企業(yè)自獲利年度起，享受免二減三稅收優(yōu)惠;對(duì)于國(guó)家指定的重點(diǎn)軟件生產(chǎn)企業(yè)，如當(dāng)年未享受稅收減免，則按10%稅率計(jì)征企業(yè)所得稅;軟件生產(chǎn)企業(yè)實(shí)行增值稅即征即退政策所退還的稅款，由企業(yè)用于研究開(kāi)發(fā)軟件產(chǎn)品和擴(kuò)大再生產(chǎn)，不作為企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入，不予征收企業(yè)所得稅;軟件生產(chǎn)企業(yè)的職工培訓(xùn)費(fèi)用，可按實(shí)際發(fā)生額在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。由于眾多優(yōu)惠政策的存在，使軟件行業(yè)成為企業(yè)納稅規(guī)劃的重點(diǎn)。

二、軟件企業(yè)發(fā)展分析：以A市為例

近年來(lái)，在國(guó)家以及地方出臺(tái)的促進(jìn)軟件產(chǎn)業(yè)發(fā)展相關(guān)政策的鼓勵(lì)扶持下，A市軟件產(chǎn)業(yè)取得了驕人的成績(jī)。2014年，全市軟件和服務(wù)外包企業(yè)超過(guò)1700家，軟件外包交付指數(shù)列全國(guó)第一、世界第五。

（一）A市軟件出口貿(mào)易特點(diǎn)

1.軟件出口規(guī)模不斷擴(kuò)大。2000年6月國(guó)務(wù)院發(fā)布《鼓勵(lì)軟件產(chǎn)業(yè)和集成電路產(chǎn)業(yè)發(fā)展的若干政策》（俗稱“舊18號(hào)文”）以來(lái)的10多年，A市軟件出口規(guī)模不斷擴(kuò)大，2014年軟件出口值由2003年的10.7萬(wàn)美元飛速增至4.8億美元，創(chuàng)歷史新高。

2.外商投資企業(yè)出口占絕對(duì)比重。2014年A市外商投資企業(yè)出口軟件2.1億美元，增長(zhǎng)8.6%，占同期軟件出口總值的77.4%。同期，國(guó)有企業(yè)出口3690.3萬(wàn)美元，增長(zhǎng)82.2%，占13.3%;私營(yíng)企業(yè)出口2583.1萬(wàn)美元，下降43.7%，占9.3%。

3.絕大部分出口至日本，對(duì)歐美市場(chǎng)出口比重較低。日本是A市軟件出口第一大市場(chǎng)。2013年對(duì)日本出口軟件2.6億美元，增長(zhǎng)11.9%，占同期軟件出口總值的93.2%，所占比重較上年上升5.6個(gè)百分點(diǎn)。與此同時(shí)，對(duì)歐美市場(chǎng)軟件出口不升反降，且所占比重較低（表2）。

（二）當(dāng)前A市軟件產(chǎn)業(yè)發(fā)展中存在的問(wèn)題

10多年來(lái)A市軟件出口取得了突飛猛進(jìn)的發(fā)展，但發(fā)展的背后仍然存在著一些隱憂。

1.軟件產(chǎn)品仍然位于國(guó)際軟件產(chǎn)業(yè)的低端。受制于我國(guó)軟件產(chǎn)業(yè)整體發(fā)展水平不高，信息化程度相對(duì)落后，A市軟件服務(wù)外包多為底層模塊開(kāi)發(fā)，從對(duì)日服務(wù)外包來(lái)看，隨著信息服務(wù)外包的興起，日本的大型企業(yè)常把軟件服務(wù)業(yè)務(wù)發(fā)包給日本中小公司，再由日本中小公司做“二傳手”，將業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)包給A市企業(yè)。A市企業(yè)處于產(chǎn)業(yè)鏈末端，接單質(zhì)量不高且中間環(huán)節(jié)多，所以效益也偏低。

2.軟件企業(yè)發(fā)展至今尚未形成規(guī)模。在國(guó)際上具備一定實(shí)力的軟件服務(wù)外包企業(yè)起碼應(yīng)具備3萬(wàn)人以上的規(guī)模。專業(yè)化服務(wù)外包企業(yè)超過(guò)萬(wàn)人規(guī)模的意義在于，能改變?nèi)藗儗?duì)軟件企業(yè)弱小的印象，提高企業(yè)在國(guó)際市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)力。而我國(guó)服務(wù)外包企業(yè)規(guī)模小，實(shí)力有限。A市高新園區(qū)目前擁有軟件和服務(wù)外包企業(yè)近800家，只有11家企業(yè)通過(guò)CMM5級(jí)（軟件能力成熟度模型）和CMMI5級(jí)（軟件能力成熟度集成模型）認(rèn)證，而超過(guò)千人以上規(guī)模的也僅11家。

3.產(chǎn)業(yè)鏈不完整制約行業(yè)發(fā)展。我國(guó)IT業(yè)并沒(méi)有形成獨(dú)立完整的產(chǎn)業(yè)鏈條，國(guó)內(nèi)IT廠商之間是離散的、競(jìng)爭(zhēng)多于合作的狀態(tài)，因而造成了惡性競(jìng)爭(zhēng)與資源的極大浪費(fèi)。

4.部分中小企業(yè)仍然存在“融資難”問(wèn)題。雖然2010年市政府出臺(tái)30條新政支持中小企業(yè)發(fā)展，在財(cái)政、稅收和融資等方面進(jìn)一步加大了支持力度。但是由于當(dāng)前軟件服務(wù)外包企業(yè)處于成長(zhǎng)期，企業(yè)融資渠道相對(duì)仍然比較單一，銀行貸款和民間借貸是企業(yè)獲取資金的主要來(lái)源，部分中小企業(yè)由于貸款抵押能力有限，仍靠創(chuàng)業(yè)人員的自有資金來(lái)維持企業(yè)運(yùn)轉(zhuǎn)。通過(guò)股票市場(chǎng)募集資金和引入私募股權(quán)、風(fēng)險(xiǎn)投資的企業(yè)比重較少，這也制約了中小軟件企業(yè)的發(fā)展。

5.軟件服務(wù)外包市場(chǎng)單一。憑借文化、語(yǔ)言和地緣優(yōu)勢(shì)，A市軟件出口亞洲占很大比例，其中又以日本為主要市場(chǎng)，而日本軟件發(fā)包規(guī)模僅占全球市場(chǎng)份額的10%左右。A市軟件企業(yè)對(duì)于歐美市場(chǎng)的開(kāi)發(fā)明顯不足，進(jìn)軍歐美市場(chǎng)的步伐仍然較緩。出口市場(chǎng)過(guò)于單一不利于企業(yè)化解經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、擴(kuò)大出口規(guī)模以及提升自身技術(shù)水平。

三、軟件行業(yè)企業(yè)避稅情況對(duì)策

根據(jù)數(shù)據(jù)分析，2012年較大型軟件出口型軟件企業(yè)平均利潤(rùn)率為14.4%，其余的非上市非出口企業(yè)的平均利潤(rùn)率遠(yuǎn)高于35.6%，2012年我國(guó)的軟件產(chǎn)值達(dá)2.5萬(wàn)億元，其中濫用稅收優(yōu)惠造成的稅收流失金額相當(dāng)巨大。轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅的主要方式，一是關(guān)聯(lián)企業(yè)間商品交易采取壓低定價(jià)的策略，使企業(yè)應(yīng)納的流轉(zhuǎn)稅變?yōu)槔麧?rùn)而轉(zhuǎn)移，以此避稅。二是關(guān)聯(lián)企業(yè)間通過(guò)增加或減少利息的方式轉(zhuǎn)移利潤(rùn)，達(dá)到避稅的目的。三是關(guān)聯(lián)企業(yè)間勞務(wù)提供采取不計(jì)收?qǐng)?bào)酬或不合常規(guī)計(jì)收?qǐng)?bào)酬方式，轉(zhuǎn)移收入來(lái)避稅。四是關(guān)聯(lián)企業(yè)間通過(guò)有形或無(wú)形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓或使用，采用不合常規(guī)的價(jià)格轉(zhuǎn)移利潤(rùn)進(jìn)行避稅。五是通過(guò)對(duì)固定資產(chǎn)租賃租金的高低控制，以此轉(zhuǎn)讓定價(jià)影響利潤(rùn)，進(jìn)行避稅。六是利用關(guān)聯(lián)間關(guān)系費(fèi)用承擔(dān)來(lái)轉(zhuǎn)讓定價(jià)。七是參與轉(zhuǎn)讓定價(jià)的關(guān)聯(lián)企業(yè)不是單個(gè)境內(nèi)公司與境外公司之間，而是延伸到境內(nèi)幾家關(guān)聯(lián)公司之間，“兩頭在外”或“一頭在外”的公司，從而使連環(huán)定價(jià)避稅更顯隱蔽性。

作為稅務(wù)部門如何發(fā)現(xiàn)納稅人轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅的跡象或嫌疑？建議如下：一是建立統(tǒng)一管理、協(xié)調(diào)配合的反避稅工作機(jī)制。二是加強(qiáng)轉(zhuǎn)讓定價(jià)反避稅工作的稅收征管與預(yù)警監(jiān)督。三是加強(qiáng)涉稅情報(bào)交流與共享反避稅信息。四是加強(qiáng)對(duì)避稅企業(yè)的針對(duì)性分析。

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（作者單位：遼寧人才派遣有限公司大連分公司 遼寧大連 116600）

（責(zé)編：賈偉）