我國自然資源資產(chǎn)負債表的初步探索

摘 要：2013年，中共十八大三中全會《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》明確提出：“探索編制自然資源資產(chǎn)負債表，對領(lǐng)導干部實行自然資源資產(chǎn)離任審計。”這標志著綠色會計核算正迎來新的變革時代。正確認識自然資源資產(chǎn)負債表是其編制工作順利開展的前提。本文將對比綠色GDP核算體系認識自然資源資產(chǎn)負債表，并結(jié)合國外經(jīng)驗對其編制工作提出相關(guān)建議。

關(guān)鍵詞：自然資源資產(chǎn)負債表；綠色GDP核算；環(huán)境信息

一、正確認識自然資源資產(chǎn)負債表與綠色GDP核算體系

自然資源資產(chǎn)負債表與綠色GDP核算體系都是兼顧經(jīng)濟發(fā)展與生態(tài)環(huán)境這一潮流的產(chǎn)物，兩者之間不僅存在異同，也有著一些內(nèi)在聯(lián)系。正確認識兩者將有助于在編制過程中學習綠色GDP核算體系的研究經(jīng)驗。

1.我國的綠色GDP核算體系

綠色GDP核算體系，又稱資源環(huán)境經(jīng)濟核算體系（SEEA），是指在原有的國民經(jīng)濟核算體系（SNA）的基礎(chǔ)上，將資源環(huán)境因素納入其中，通過系統(tǒng)的核算探究資源環(huán)境和經(jīng)濟發(fā)展之間的關(guān)系，尋求經(jīng)濟發(fā)展時對資源環(huán)境的兼顧。國家環(huán)保總局聯(lián)合國家統(tǒng)計局于2004年啟動了《中國綠色國民經(jīng)濟核算研究》項目，并基于2005年開展的試點工作，編制了相應(yīng)的研究報告，報告顯示2004年因環(huán)境污染造成的經(jīng)濟損失達5118億元，占GDP總量的3.05%。

SEEA的研究是我國在發(fā)展綠色經(jīng)濟上的一大進步。然而由于技術(shù)層面的問題，該體系目前依然漏洞百出，存在不少問題。比如缺乏統(tǒng)一的理論方法體系、學科之間不協(xié)調(diào)、缺乏實際意義及法律法規(guī)不健全等。并且，目前的研究僅局限于核算與統(tǒng)計，比較分散，雖然揭露了經(jīng)濟發(fā)展與環(huán)境資源之間的緊密聯(lián)系，卻并未形成一套完整的約束監(jiān)督機制，環(huán)境與資源的使用缺乏有效監(jiān)管，無法滿足經(jīng)濟發(fā)展與環(huán)境保護的兼顧要求。

2.自然資源資產(chǎn)負債表與綠色GDP核算體系間的關(guān)系

通過兩者間的對比，筆者認為自然資源資產(chǎn)負債表與SEEA主要存在兩種關(guān)系：

（1）SEEA可為自然資源資產(chǎn)負債表的編制提供數(shù)據(jù)支持

SEEA研究開展以來，不少專家學者開始資源環(huán)境的核算研究，迄今為止，我國SEEA的核算領(lǐng)域涉及了能源礦產(chǎn)、森林資源、水資源、土地資源、海洋資源等自然資源核算以及環(huán)境污染和環(huán)境保護核算。

SEEA的自然資源核算研究已歷經(jīng)了不少年頭，其累積的理論方法為自然資源資產(chǎn)負債表的編制奠定了數(shù)據(jù)基礎(chǔ)。為了節(jié)省相關(guān)人力和資源，增強工作效益，其編制可在已有的理論方法體系上進一步延伸展開。

（2）自然資源資產(chǎn)負債表是SEEA的改進與完善

編制自然資源資產(chǎn)負債表，是對傳統(tǒng)的國民經(jīng)濟核算體系缺陷的重大改進和完善，理由如下：

①資產(chǎn)負債表的特殊格式?jīng)Q定其具有的債務(wù)風險防范作用。資產(chǎn)負債表用一套科學直觀的框架對一系列數(shù)據(jù)進行表列，展現(xiàn)各經(jīng)濟主體主要經(jīng)濟活動之間的內(nèi)在聯(lián)系，揭示經(jīng)濟運行的內(nèi)在機制。

②自然資源資產(chǎn)負債表不僅能揭示政府在某一時點所擁有的資源存量，而且能揭示政府現(xiàn)今與未來需要為環(huán)境資源的保護與修復所需支付的環(huán)保債務(wù)、環(huán)保債務(wù)的緊迫性及其償債壓力的大小。

③自然資源資產(chǎn)負債表反映各項自然資源在不同時點上的動態(tài)變化，具有系統(tǒng)性強、邏輯嚴密等特點，因此可對未來走向進行有效預測，有助于提高環(huán)境信息的前瞻性。

④自然資源資產(chǎn)負債表不局限于理論和學術(shù)，更具現(xiàn)實意義。資產(chǎn)負債表的特殊框架不僅有助于準確把握經(jīng)濟發(fā)展的健康狀況，還可以為報表使用者的決策提供依據(jù)。同時，它是一種監(jiān)督工具，將為領(lǐng)導干部自然資源資產(chǎn)離任審計、建立生態(tài)環(huán)境損害責任終身追究制打好堅實的基礎(chǔ)。

二、對我國編制自然資源資產(chǎn)負債表的建議

與SEEA相比，自然資源資產(chǎn)負債表的優(yōu)勢是顯而易見的，然而作為一個新課題，國內(nèi)尚缺乏成熟的思路和方法，有一系列問題亟待回答，因此需要充分挖掘國內(nèi)外相關(guān)環(huán)境研究的經(jīng)驗成果。澳大利亞的環(huán)境研究在世界范圍內(nèi)領(lǐng)先，并已形成一套完整的環(huán)境信息報告體系。1992年，澳大利亞完成了首份環(huán)境主題報告，并將水資源、能源礦產(chǎn)等自然資源編入國家資產(chǎn)負債表。結(jié)合澳大利亞已有的環(huán)境方面研究經(jīng)驗，本文對我國編制自然資源資產(chǎn)負債表提出以下建議：

1.完善環(huán)境信息披露機制

自然資源資產(chǎn)負債表是自然資源核算體系中的一個重要組成部分，是自然資源核算基礎(chǔ)上信息的披露與報告部分。根據(jù)澳大利亞學者Albert 、Richard（2014）所述，環(huán)境信息有助于了解人類決策對環(huán)境產(chǎn)生的影響，同時可以用來提前識別和管理風險，有助于減輕風險。

在披露模式方面，澳大利亞的環(huán)境信息披露以政府監(jiān)督為主，行業(yè)自律組織為輔，鼓勵自主披露，側(cè)重于定性披露，對于報告形式未作太多的規(guī)定，而是獨立披露和合并披露并存。定量披露可以明確自然資源的存量和變動量以及環(huán)保負債和環(huán)保成本等信息，因此定量披露必不可少。由于自然資源有各種不確定性因素，也僅限于反映過去，并且許多有用信息無法用數(shù)字表述。將數(shù)據(jù)與定性描述結(jié)合分析，不僅有助于增加報表的可理解性，還有助于信息使用者準確判斷資源的利用效益，預測環(huán)境成本帶來的債務(wù)風險。對于報告形式，筆者傾向于單獨列報。理由是采用合并列報，在披露環(huán)境信息時，有些不利的環(huán)境信息更容易被刻意“美化”甚至隱瞞。有許多報表使用者還未形成“環(huán)境會計”觀念，嵌入財務(wù)報表的環(huán)境信息存在被忽略的可能性。環(huán)境信息和傳統(tǒng)財務(wù)信息存在差別，若無法被明確地加以區(qū)分，就無法做出準確的評價。

在披露指標方面，為了規(guī)范環(huán)境信息披露，便于信息使用者判斷自然資源使用狀況，應(yīng)當對指標進行統(tǒng)一。定量指標包括動態(tài)指標和靜態(tài)指標，其中靜態(tài)指標反應(yīng)自然資源的存量，動態(tài)指標反應(yīng)其變動量。為了對資源進行全面、綜合的考量，還應(yīng)從實物量和價值量兩方面入手，對動、靜態(tài)指標予以進一步的完善。以森林資源為例，反應(yīng)其靜態(tài)實物量的指標有森林總面積、森林覆蓋率、自然增長率和蓄積量等；反應(yīng)其靜態(tài)實物量的指標包括木材產(chǎn)出、非木材產(chǎn)出及其他服務(wù)（指防止水土流失、涵養(yǎng)水源、旅游觀光等額外功能）。森林資源的動態(tài)核算簡單的說就是其靜態(tài)核算的期末數(shù)與期初數(shù)的差值，包括經(jīng)濟因素（植樹造林、人為砍伐）、自然因素（自然生長、自然退化）、決策因素（重分類引起的變動）及其他因素（自然災(zāi)害等）。定性指標包括經(jīng)濟主體的環(huán)保政策、環(huán)保措施及效果、環(huán)境負債的類型及資源使用的具體狀況等，旨在對抽象的數(shù)據(jù)進行具體的說明，對用數(shù)據(jù)無法說明的事項進行闡述，以達到環(huán)境信息的充分披露。

2.制定自然資源大數(shù)據(jù)戰(zhàn)略

隨著數(shù)字時代的到來，大數(shù)據(jù)已滲透到各行各業(yè)。澳大利亞制定的公共服務(wù)大數(shù)據(jù)戰(zhàn)略頗具特色，不僅有助于提高政府的工作效率，還實現(xiàn)了資源的優(yōu)化配置。

由于環(huán)境信息比較繁雜，利用傳統(tǒng)的數(shù)據(jù)分析方法需要占用大量的時間和人力，將影響報表的編制進程。考慮到智能信息技術(shù)的先進性，筆者建議專門成立自然資源大數(shù)據(jù)戰(zhàn)略課題小組，以輔助自然資源資產(chǎn)負債表的編制。當前應(yīng)先著力于研究基礎(chǔ)性工作——自然資源大數(shù)據(jù)的標準化，解決數(shù)據(jù)和信息的分離問題，這也是不同信息管理系統(tǒng)之間的數(shù)據(jù)交換和操作的基礎(chǔ)。

3.增強全民意識

澳大利亞美麗的生態(tài)環(huán)境得益于公眾強烈的環(huán)保意識。近年來我國雖已形成環(huán)保意識，但是依然不足以有效促進環(huán)保工作的開展。例如企業(yè)的治污問題，由于治理污染的成本往往大于罰款，出于經(jīng)濟利益考慮，許多企業(yè)往往選擇繼續(xù)犧牲環(huán)境。同理，環(huán)保意識的欠缺也會對自然資源資產(chǎn)負債表的編制造成一定的阻力。為了增強全民的環(huán)保意識，促進編制工作的順利進行，筆者認為可在全國范圍內(nèi)利用媒體廣告、宣講會等形式，對自然資源資產(chǎn)負債表的重要性進行宣傳。編制工作的全民參與有助于發(fā)揮民眾的監(jiān)督作用。

4.完善相關(guān)法律法規(guī)體系

為緩解經(jīng)濟發(fā)展與生態(tài)環(huán)境間日益尖銳的矛盾，國家制定了一系列環(huán)保法律。這些環(huán)保法律雖然取得一些成效，但是相比澳大利亞環(huán)保法律的嚴格性、可操作性和協(xié)調(diào)性，我國的環(huán)保法律略顯蒼白。

自然資源資產(chǎn)負債表的研究工作需要相應(yīng)的法律法規(guī)為其護航，政府和立法部門應(yīng)重視法律法規(guī)體系的完善。首先，要提高罰款額度，加大環(huán)保的執(zhí)法力度。其次，要完成刑法與環(huán)保法的對接，將重大環(huán)境違法事項引入刑法。再次，要進一步明細化法律法規(guī)，對收費種類、標準、排污限額等進行詳細規(guī)定，增加可操作性。最后，建議針對自然資源資產(chǎn)負債表出臺一份全國統(tǒng)一的操作指南，增強報表的規(guī)范性和可比性。

三、結(jié)論及展望

本文探討了自然資源資產(chǎn)負債表與SEEA之間的內(nèi)在聯(lián)系，進一步界定了自然資源資產(chǎn)負債表的內(nèi)涵，并結(jié)合澳大利亞的環(huán)境研究，對我國的編制工作提出建議。編制自然資源資產(chǎn)負債表是一項浩大的工程，許多相關(guān)問題亟待解決，我國的研究工作依然任重道遠。

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