淺議如何應對資產損失稅前扣除中的涉稅風險

吳 濤

國家稅務局在2011年頒布實施了《企業資產損失所得稅稅前扣除管理辦法》，新規定的出臺對企業資產損失稅前扣除管理工作的內容和方法進行了改革，企業資產損失原來的申報制度發生了變化。

一、企業資產損失稅扣除辦法在新規定下的變化

（一）損失扣除范圍的變化

新規定對企業貨幣資產中的預付款及應收款項范圍進行了擴大，其中包括企業間流通的往來款項及墊款；關聯方之間的資產損失在符合條件的情況下也可以通過稅前扣除；新規定對無形資產屬于企業非貨幣資產的概念進行明確劃分；同時新規定在附則中補充到，未被包括的資產損失在符合《企業所得稅法規定》的情況下可以繼續向國家稅務部門進行損失扣除申報。

其次，新規定首次對企業法定資產損失與實際資產損失進行了明確區分。企業法定資產損失即符合相關企業資產損失稅前扣除政策規定的損失，但在實際中并未被處理；企業實際資產損失即企業在處理資產的過程中產生的合理損失。

（二）損失申報辦法的變化

新規定對企業資產損失的申報管理辦法進行了明確規定并單獨列出一章節進行解釋，新規定對企業資產損失的稅前扣除辦法統一實行申報制。

（三）各項資產損失認定辦法的變化

1.企業貨幣資產損失的確認

新規定對企業可在稅前進行扣除的貨幣資產損失，規定其對金融機構不再局限于法定的吸收存款功能。同時，新規定對金融機構本該清算卻因各種原因未能進行清算的三年內的部分，可以通過由破產清算管理部門或法院出具相關證明，然后將該款項作為資產損失進行稅前扣除。此外，超過三年期限后企業仍可以在取得證明后將其作為法定資產損失進行稅前扣除，這種處理辦法對企業來說更加公平。

2.企業投資資產損失的確認

對企業的債權、股權投資損失進行確認時應首先出具債務人的資產清償證明資料，對證據不足并且發生時間在三年及以上的投資損失可在其出具證明后允許稅前扣除。

3.企業創新型業務產生的損失的確認

在我國社會向創新型轉變的過程中，企業創新業務得到了發展機遇同時也面臨著極大的風險，因此，對企業業務創新導致的資產損失允許其在稅前進行扣除。新規定的這一變化不僅配合了新時期我國的發展趨勢，對企業創新自主發展也具有十分重要的作用。

（四）對企業資產損失為扣除部分的處理

新規定對企業當年之前產生的資產損失進行稅前扣除時做出規定，能在當年進行扣除的資產損失可以通過專項申報進行扣除。未扣除的資產損失期限應在五年以內。同時，由于計劃經濟體制等歷史問題導致的企業資產損失未扣除部分，以及企業在承擔政策性任務時造成的損失等其追補確認期限可以在相關部門批準后進行適當延長。新規定還明確指出能夠追補的未扣除資產損失必須是實際資產損失。

二、如何應對資產損失稅前扣除在新規定下的涉稅風險

（一）對資產損失的概念進行明確

企業資產的形式包括存款等貨幣類資產及固定資產、非貨幣類資產、債權性投資資產以及股權資產，企業用于常規生產經營的資產都包括在其中。新規定對企業資產損失的范疇進行了明確規定，即企業在運營活動中產生并取得應稅收入的資產損失，例如現金損失、股權投資損失及存貨損失等。同時，對企業資產損失是屬于法定的還是實際的要進行區分。

（二）對資產損失的類型進行區分

根據《國家稅務總局關于印發〈企業資產損失稅前扣除管理辦法〉的通知》（國稅發[2009]88號）第五條，企業實際發生的資產損失按稅務管理方式可分為自行計算扣除的資產損失和須經稅務機關審批后才能扣除的資產損失。

企業發生的資產損失，凡無法準確辨別是否屬于自行計算扣除的資產損失，可向稅務機關提出審批申請。根據上述規定，只有國稅發[2009]88號文件中所述六個方面的資產損失企業可自行計算扣除，除上述范圍以外的資產損失，必須經稅務機關審批后才能稅前扣除。

（三）企業對資產損失應及時進行處理

企業對資產損失情況應在遵照會計準則及相關規定的基礎上及時向管理層申請，并進行處置審批，同時對資產損失進行會計處理。新規定對企業資產損失稅前扣除予以明確，企業管理層應首先在遵守企業內控制度的前提下對資產損失進行審批。因此，在對資產損失進行處理時應嚴格按照流程進行。企業的資產損失在申報時必須提供完整的具有法律效力的相關證據，否則，稅務機關將不予認可扣除，將形成所得稅納稅風險。

（四）明確區分本企業資產損失的兩種申報形式

根據不同的申報條件和內容，企業的資產損失可以通過專項申報及清單申報兩種申報方式進行。企業在對屬于清單申報的資產損失進行劃定時，可以根據內部會計核算的科目對資產損失進行分類和歸總，隨后將總結出來的清單送到稅務部門。企業資產損失在進行專項申報時應逐項向稅務部門進行申報，同時將相關核算資料等一并附上。

（五）完善企業資產損失的內部核銷制度

企業應建立完善的內部資產損失核銷管理制度，對企業的資產損失審批及處理流程進行明確規定，同時對各部門的權利進行制衡并明確其責任和職能。在對資產損失進行申報時應嚴格按照內部管理制度進行專項審批。在企業內部先進行審批這一申報前提也是新規定下企業資產損失稅前扣除的一個涉稅風險。因此，企業應對資產損失情況提前在內部進行核銷管理和審批并收集相關證據，為稅務機關的監管做好準備。

總之，隨著政府出臺《企業資產損失所得稅稅前扣除管理辦法》，企業資產損失所得稅的稅前扣除政策得到了進一步規范，并且廢除了先前頒布的企業資產損失稅前扣除的相關管理辦法和文件。資產損失稅前扣除管理的新辦法在具體實施內容及結構上都發生了新的變化，新規定的變化體現出國家稅務部門新的管理思路，對納稅企業來說同時面臨著新機遇和風險。

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