淺議我國會計師事務所特殊普通合伙制的推廣

摘 要：推動會計師事務所組織形式由有限責任制向特殊普通合伙制轉變是突破我國會計師事務所做大做強瓶頸的一項重大制度創新。特殊普通合伙制的推行是會計師事務所合伙人之間博弈的結果，同時有利于促進會計師事務所合伙人執業質量的提高，對我國會計師事務所的壯大和注冊會計師行業的長遠健康發展具有重要的積極意義。

關鍵詞：會計師事務所;組織形式;特殊普通合伙制

中圖分類號：F233 文獻標識碼：A

1.引言

自20世紀80年代我國注冊會計師制度為順應改革開放的要求恢復重建以來，我國會計師事務所先后經歷了由“掛靠于政府和事業單位”到20世紀90年代末風靡全國的“脫鉤改制”，再發展到當前以有限責任制作為會計師事務所的主流組織形式。

2006年我國注冊會計師行業啟動會計師事務所做大做強戰略之后，與會計師事務所合并重組同時引起學者和公眾關注的是國家財政部對會計師事務所組織形式轉變的高度重視。繼2010年財政部聯合工商總局發布《關于推動大中型會計師事務所采用特殊普通合伙組織形式的暫行規定》之后，財政部于2011年印發《大中型會計師事務所轉制為特殊普通合伙組織形式實施細則》，進一步推動大中型會計師事務所轉制為特殊普通合伙組織形式。截至 2011 年底，國內 9 家大型會計師事務所已先后完成轉制。其中，中瑞岳華、立信、國富浩華3 家會計師事務所在2010年完成轉制;大華、大信、天職國際、信永中和、京都天華、天健 6 家會計師事務所在 2011 年完成轉制。中審亞太會計師事務所2012年完成轉制。與此同時，為使中外合作會計師事務所能夠與我國本土會計師事務所在統一的法律框架和市場規則下公平競爭，財政部、工商總局等五部委于2012年5月聯合發布了《中外合作會計師事務所本土化轉制方案》，要求其組織形式由有限責任公司制改為特殊普通合伙制。截止2013年1月，四大會計師事務所均已完成改制工作。推動會計師事務所組織形式由有限責任制向特殊普通合伙制轉變是突破我國會計師事務所做大做強瓶頸的一項重大制度創新。

2.特殊普通合伙制的推行是合伙人互相博弈的必然結果

特殊普通合伙制的推行是會計師事務所合伙人互相博弈的最佳結果。有限責任制公司制的諸多特點并不符合注冊會計師的行業性質要求，而合伙企業的企業性質決定了各會計師事務所合伙人是一個利益共同體。但是，利益可以共享并不代表風險可以共擔，從理性人的角度出發，沒有合伙人愿意以自己的私人財產為他人的過錯“埋單”。隨著審計市場需求的擴大和競爭的加劇，以家族血緣關系、熟人朋友關系為信任基礎的事務所擴張方式已無法維系。特殊普通合伙制的推行則使得以上矛盾問題解決，即在會計師事務所債務為非個人故意或重大過失造成的情況下，各合伙人共負責任、共擔風險。而對于由于個別或某些執業合伙人的故意或重大過失行為造成的損失，則由過失人承擔無限責任，其他合伙人以其在事務所中的資產額為限承擔有限責任。因而，特殊普通合伙制的推行也體現了注冊會計師行業的公平公正，獎懲得當。

3.特殊普通合伙制的推行有利于保證合伙人的執業質量

特殊普通合伙制下，注冊會計師需要以其全部私人財產對個人的故意或重大過失行為承擔民事賠償責任甚至承擔刑事責任，這就大大增加了注冊會計師在面對不正當利益誘惑時選擇違背職業道德或在執業過程中沒有保持應有的執業謹慎而發生重大過失的成本，并使其所承擔的成本損失遠遠高于獲得的不正當收益。DeAngelo1981年將審計質量定義為注冊會計師勝任能力和獨立性的聯合概率，并認為審計質量的重點在于注冊會計師的獨立性。在執業合伙人發現會計違規行為的可能性不變的條件下，獨立性決定了其是否會對被審計單位的會計違規行為糾正或披露。可見審計質量由注冊會計師的專業勝任能力和獨立性兩方面共同決定。注冊會計師專業勝任能力越高，獨立性越強，審計質量就越高。基于理性人假設，注冊會計師個人在不正當收益小于成本損失的情況下必然會選擇拒絕不正當利益的誘惑，并謹慎執業，從而使會計師事務所審計質量從根本上得到保證。

4.結語

2013年中注協公布的《2013年會計師事務所綜合評價前百家信息》中，排名前13位會計師事務所均已完成轉制，占比13%，而相較于2014年11月底我國的8305家會計師事務所（含分所），占比僅為0.1%。可見特殊普通合伙制在我國會計師事務所的推行仍處于初步階段。會計師事務所合伙人應積極推動并參與到會計師事務所轉制的過程中，使得轉制工作得以依法、扎實、平穩的進行，以此促進我國注冊會計師行業的長遠健康

發展。

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作者簡介：鄭方方（1990.1—），女， 碩士，研究方向：會計學。