淺談資產減值的會計處理

占發禹

淺談資產減值的會計處理

占發禹

新企業會計準則詳細地規范了資產減值損失的確認、計量和相關信息的披露，明確規定資產減值損失一經確認，以后期間不得轉回。在實際工作中，對于不同性質的資產由于受企業內部和外部因素的影響，在計提減值準備確認后，分以后期間允許轉回、不得轉回兩種情況進行賬務處理，故在實際操作中難免會產生混淆。本文通過舉例對不同性質的資產減值賬務處理進行系統歸納總結，指出其對利潤的影響，避免利用減值準備調節利潤，確保利潤的準確性和可比性。

資產減值；會計處理

引言

《企業會計準則第8號——資產減值》詳細地規范了資產減值損失的確認、計量和相關信息的披露，力求真實地反映企業資產的質量，提高了會計信息的有用性，也使一些原本比較抽象的概念易于理解，便于實務操作。

計提資產減值準備，體現了會計謹慎性原則，可以保證企業利潤和會計信息的準確性和可比性。新會計準則規定，流動資產的減值損失允許轉回，但必須以歷史成本為上限進行調整；非流動資產的減值損失，即使以后該資產的價值回升，其減值準備在持有期間一律不得轉回。

一、減值損失經確認后不得轉回的資產項目

（一）固定資產減值準備

資產負債表日，企業應對固定資產進行逐項檢查和測試，若確認固定資產發生了減值，企業應計提固定資產減值準備，按照固定資產賬面價值高于可收回金額差額部分，借記“資產減值損失”科目，貸記“固定資產減值準備”科目。若以后期間判斷原已計提的減值損失的影響因素全部或部分消除，按照新會計準則規定，固定資產減值損失一經確認，以后會計期間不得轉回。期末，應將計提的固定資產減值損失轉入本年利潤。

例如，2013年12月31日，某公司某機器設備賬面價值320000元，對該機器設備進行測試發現有減值跡象，根據市場行情該機器設備可收回金額300000元。會計處理如下：

2013年年末，該機器設備發生減值時

借：資產減值損失 20000

貸：固定資產減值準備 20000

2013年年末，將計提的減值準備轉入本年利潤

借：本年利潤 20000

貸：資產減值損失 20000

若該機器設備在2014年年末可收回金額為350000元，此時已高于賬面價值320000元，按照規定，企業2013年年末計提的資產減值準備20000元，不能沖減或轉回。

（二）商譽減值準備

商譽是一項極為特殊的資產，既無法單獨取得，也不能單獨轉讓，它與企業整體密不可分。按照企業會計準則規定，商譽無論是否存在減值跡象，年末都應進行減值測試。若商譽發生減值，借記“資產減值損失”科目，貸記“商譽減值準備”科目。商譽減值損失一經確認，按照新會計準則規定，以后期間一律不得轉回。

例如，2014年，某公司以42000000元收購了A公司90%的股份，A公司在購買日可辨認資產的公允價值為40000000元，該公司在購買日確認商譽減值損失6000000元。假定A公司所有資產為包括商譽的一個資產組，在2014年12月31日，該公司確認A公司資產組可辨認資產的賬面價值為33500000元，根據市場行情確定可收回金額為30000000元。

會計處理如下：

確認商譽減值損失6000000元

借：資產減值損失 6000000

貸：商譽減值準備 6000000

發生其他資產減值損失3500000元

借：資產減值損失 3500000

貸：固定資產減值準備 3500000

二、減值損失經確認后可以轉回的資產項目

（一）存貨跌價準備

資產負債表日，存貨應當按照成本與可變現凈值孰低計量。當存貨成本高于可變現凈值時，存貨按可變現凈值計價，并按存貨成本高于可變現凈值的差額計提存貨跌價準備，借記“資產減值損失”科目，貸記“存貨跌價準備”科目；若以前計提存貨減值的影響因素已消失，應在已計提的跌價準備金額內沖銷或轉回，借記“存貨跌價準備”科目，貸記“資產減值損失”科目。當存貨成本低于可變現凈值時，存貨按成本計價。企業結轉存貨銷售成本時，要將已計提的存貨跌價準備一并結轉到主營業務成本等科目。

例如，2013年12月31日，由于市場價格下跌，某公司庫存丙材料預計可變現凈值為160000元，丙材料的賬面價值200000元。

會計處理如下：

借：資產減值損失 40000

貸：存貨跌價準備 40000

假設2014年12月31日，由于市場價格上升，丙材料預計可變現凈值為240000元。

借：存貨跌價準備 40000

貸：資產減值損失 40000

（二）壞賬準備

確認壞賬損失常用的方法有百分比法和賬齡分析法。期末，計算當期應計提的壞賬準備數，按應計提的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記“壞賬準備”科目；沖減多計提的壞賬準備時，借記“壞賬準備”科目，貸記“資產減值損失”科目；已確認的壞賬以后又收回時，借記“應收賬款”等科目，貸記“壞賬準備”科目，同時，借記“銀行存款”科目，貸記“應收賬款”等科目。

例如，2012年12月31日，某公司“應收賬款”科目余額為2000000元，提取壞賬比例為2‰；2013年8月，發生壞賬損失12000元，年末“應收賬款”科目期末余額為2400000元，提取壞賬準備比例為2‰；2014年11月，原已沖銷的10000元的壞賬又收回，年末“應收賬款”科目期末余額2800000元，提取壞賬準備比例為2‰。會計處理如下：

2012年年末，計提壞賬準備

應計提的壞賬準備數=2000000×2‰=4000（元）

借：資產減值損失 4000

貸：壞賬準備 4000

2013年8月，確認壞賬損失

借：壞賬準備 12000

貸：應收賬款 12000

2013年年末，應計提的壞賬準備數=2400000×2‰= 4800（元）,壞賬準備的賬面余額=4000-12000=-8000（元），實際應提壞賬準備=4800-（-8000）=12800（元）。

借：資產減值損失 12800

貸：壞賬準備 12800

2014年11月，收到原已確認并轉銷的壞賬

借：應收賬款 10000

貸：壞賬準備 10000

借：銀行存款 10000

貸：應收賬款 10000

2014年年末，應計提的壞賬準備數=2800000×2‰= 5600（元）,壞賬準備的賬面余額=4800+10000=14800（元），實際應提壞賬準備=5600-14800=-9200（元）。

借：壞賬準備 9200

貸：資產減值損失 9200

三、資產減值對利潤的影響

企業計提資產減值準備的本意是為了提高企業資產的質量和企業信息披露的真實、可比。但在實際工作中，由于企業在確認資產是否需要計提減值準備，需要用資產的“市價”、“可變現凈值”、“可收回金額”等與歷史成本進行對比，其中涉及到的“市價”還有一定的可驗證性，“可變現凈值”、“可收回金額”的確定在很大程度上依賴于人的職業判斷，這在一定程度上為企業利潤操縱留下了較大空間，這成為一些企業調控利潤、“合理”避稅和“更好”地披露企業會計信息的主要手段和途徑。若這種趨勢盛行，則不利于社會經濟的發展。

為此，政府應對準則中一些細節問題進一步完善和明確，盡快制定實施細則和完善有關制度，健全企業內控監管，加強社會審計監督和資產評估體系，明確信息披露責任，提高會計從業人員業務能力、綜合素質和道德操守，科學合理的計提資產減值準備，避免通過計提資產減值準備調節利潤，保證利潤的正確性和可比性。

結語

總之，新會計準則對資產減值的執行效果尚未充分體現，問題不在于新會計準則本身，而是出在市場和執行機制缺乏效率，也就是我國目前缺乏相應的必要的支撐系統，這可能需要經歷一個很長的磨合過程。

資產減值損失不得轉回，從根源上限制企業計提資產減值的隨意性，減少了會計從業人員的職業判斷，使資產減值核算做到了有章可循，為提高財務會計信息提供了制度保障，有利于我國會計工作的良好發展，但仍然存在著或多或少的問題，需要我們在實踐中不斷健全和完善。

[1]財政部.企業會計準則——應用指南 2006〔M〕.北京：中國財政經濟出版社，2006.

[2]財政部會計資格評價中心.初級會計資格考試教材——初級會計實務〔M〕.北京：中國財政經濟出版社，2013.

[3]劉玉琴.淺談新會計準則下資產減值的會計處理.財會研究，2013.2.

[4]張偉.資產減值會計對利潤的影響.民營科技，2014.3.

[5]廖萍.淺議資產減值準備的會計處理.會計之友，2007.8.

（作者單位：武威職業學院）