淺議視同銷售收入的確認、會計核算與涉稅處理

何明友

淺議視同銷售收入的確認、會計核算與涉稅處理

何明友

本文透過對視同營銷相關的法制制度的闡釋，并融合視同營銷的有關項目，對增值稅、營業稅、消費稅以及企業所得稅視同營銷板塊實行了全方位解析，闡述了各類視同營銷業務的相同點與不同點，并聯合會計準則對其會計處置辦法進行了討論。

視同銷售；確認；核算；涉稅

視同銷售的定義是：在會計上不以營銷核算，而在稅務上作為銷售，明確收入并計繳稅款金額的產品或勞務的轉移行為。企業產生的視同營銷行為中，符合特定條件、具備營銷特征的，可依照會計準則明確收入。

一、新舊稅法對視同營銷收入的影響

（一）新稅務法明確的視同營銷收入范疇

國稅局相關通知中指出：企業有以下情況的處理資產，除開資產轉移至國外之外，因為資產的歸屬權在方式和本質上都沒有產生變更，可視作內部資產處理，不視同營銷明確收入，有關的資產計稅基礎延續計算：

1.資產用在生產、制作或加工另一商品；

2.變更資產的形態、構造或特性；

3.變更資產的用處；

4.將資產在總公司和分公司間進行轉移；

5.上面兩類或兩類以上的情況的融合；

6.它類不變更資產歸屬權的用處。

（二）舊稅法明確的視同營銷收入范疇

企業將自身生產的商品用在建筑行業、非生產部門、捐獻、資助、融資、廣告、樣板以及員工福利褒獎等層面，應視同對外營銷處置。

（三）新老稅法的關鍵性區別

新稅務法明確視同營銷收入是以資產的歸屬權作為區別標志的；而老稅務法不但要權衡資產的歸屬權是否產生變更，并且還要權衡資產的特殊用途的變更。

新稅務法與老稅務法在視同營銷明確范疇的關鍵性差異是：老稅法的視同營銷收入僅為本廠生產的商品；而新稅務法指的是資產，就其受體覆蓋的區域來說，要比老稅務法的覆蓋區域更大。

（四）會計核算及其影響

對視同營銷會計，一律不當成收入核算，而依照成本轉賬，由于視同營銷而產生和繳付的增值稅以及消費稅應同時歸入有關成本或消費賬戶。

然而，因為新老稅務法對視同營銷的內容和范疇的變更，對以往視同營銷核算會帶來一定程度的影響。要精確核算企業的視同營銷業務，應從以下內容著手：

1.明確新老稅務法有關視同營銷的分別

例如：新稅務法將資產用作股票利息的分配，將其當作視同營銷收入。目前的會計核算將本廠生產或托付加工的商品分配給股東當作營銷收入處置，并依照商品銷售價格借記“應繳付股票利息”，貸記“主要經營業務收入”。與此同時，結轉商品本金和轉銷存貨。這與常規的商品營銷額處置是相同的。

新稅務法將資產“用于股票利息的調配”的視同營銷也適合以上的核算方法。但是，本公司制作的商品或通過外部渠道購買的資產用于股票利息分紅時，應重視其差異性。

2.舊稅務法的視同營銷收入單指本公司生產的商品，新稅務法的視同營銷包含本公司制造的商品和通過外部渠道購置的資產，進而導致視同營銷收入的會計處理比以往牽涉的項目要廣泛。

新稅務法盡管明確了將通過外部渠道購買的貨品應用于視同營銷處置，同時亦要明確視同營銷收入，并使外部渠道購置的貨品能夠依照購置的價錢明確營銷收入。所以，公司通過外部渠道購買的商品的視同營銷處理，依然可以采取成本轉賬的辦法，因為它的視同營銷收入是依照購置時的成本價格明確的。通常狀況下公司將通過外部渠道購置的貨品用在視同營銷上不會左右公司的盈利能力和稅賦的繳納的數額。

舉例說明：某公司將通過外部渠道購置的米糧當成員工福利下發（假定該公司是食物加工公司，米糧隸屬生產食物的材料），下發給管理干部100袋，價值8000元；車間管理干部50袋，價值4000元；生產車間的員工200袋，價值16000元。它的會計處置是：

借：管控耗費 8000

制作耗費 4000

制作本金 16000

貸：原料 28000

值得一提的是，在新稅務法的準則中對于從外部渠道購置的貨品作為員工福利的視同營銷收入與視同營銷本質是相同的。舊稅務法明確視同營銷的貨品通常依照稅款繳納人月度同種類貨品的平均價格明確視同營銷收入（缺少月度同種類貨品價格或近段時期內的貨品價格的，依照組成計稅售價明確視同營銷收入），而新稅務法將從外部渠道購置的貨品依照購置的價錢明確視同營銷收入，該點不應忽略。

二、新稅務法視同營銷收入的涉稅處置

新稅務法明確視同營銷收入的項目和范疇不盡相同，所以牽涉的稅務處置也不盡相同，稅款繳納人員應注意下面的內容：

國家稅務局規定：隸屬公司本身制作的資產，應依照公司同種類資產同時期的售價明確收入；隸屬通過外部渠道購置的資產，可依照購置的售價明確營銷收入。從價格明確的視角來說，假定公司用以視同營銷的本公司制作的資產為試用商品，并沒有同種類同時期的售價作為參考，稅賦繳納人員沒有辦法在該類狀況下明確視同營銷的售價和收入數額。這一點國稅局應盡快加以解決。

此外，隸屬通過外部渠道購置的資產用于視同營銷，應依照購置時的售價明確收入。通常情況下，售價單指發票上寫明的金額，而會計核算的資產本金通常包含有關稅收，它被叫作購置成本。購置成本在一般情形下要比購置價格高，假定將通過外部渠道購置的資產用以視同營銷，則購置價格將作為視同營銷收入的核算憑據；若將已購置資本當成視同營銷成本，則該類視同營銷的處理會使稅款繳納人應交稅款不完全，從而形成偷稅漏稅的現象。

稅款繳納人將通過外部渠道購置的售價當成視同營銷資本扣減，假定通過外部渠道購置的資產購置已年深日久，那么其以往的購置材料已經無法或很難找到，購進本金與購進實價間的相差金額不能妥善處置，會給稅款繳納人員的核算和稅款繳納制度的執行帶來麻煩。

筆者的拙見是：國稅局與財政部可以擬定一個紅頭文件——對通過外部渠道購置的資產用于視同營銷的收入變更成依照購進時的資本來明確視同營銷收入，如此有利于稅款繳納人員的會計處理。

結束語

視同營銷業務，到現在都沒有蓋棺定論，其概念的界定也有很多版本。一部分專家將其定義為特別化的營銷，單純是為了計稅才將其作為視同營銷處置；另一部分專家將其定義為在會計領域并非營銷業務，然而在會計實務中將其當成營銷業務，進而實施會計處置。

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[2]方飛虎.不同會計方法下視同銷售對企業稅利影響的分析[J].注冊稅務師,2014,(9):46-48,49.

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（作者單位：寧波職業技術學院）