我國環境會計信息披露問題研究
——以華能集團為例

左欣欣

（安徽財經大學，安徽 蚌埠 233030）

我國環境會計信息披露問題研究
——以華能集團為例

左欣欣

（安徽財經大學，安徽 蚌埠 233030）

我國尚處于環境會計信息披露的起步階段，大多數企業往往通過財務報告的形式披露一些零散的非系統性的環境信息。中國華能集團是國內電力企業中率先對環境信息進行披露的企業，但也存在著大多數企業所存在的普遍缺點，例如環境信息披露不全面且不夠系統，披露方式較為落后，披露內容缺乏前瞻性，信息披露自覺性不高等。針對這些缺點剖析深層次原因并提出對策與建議。

環境會計信息披露；華能集團；可持續發展報告；企業環境報告

一、引言

國家環保總局發布［2003］101號文件，要求對申請上市和申請再融資的企業進行環境保護核查，要求重污染行業對有關環保支出進行披露。表明環境會計在我國宏觀經濟治理中越來越占有重要地位。完善環境會計信息披露對社會的持續健康發展有重要意義。環境經濟學始終強調將環境費用如廢物處置費用貫穿到生產成本的方方面面，堅持杜絕各類以犧牲自然為代價的做法。對企業的生產活動的環境后果進行確認與披露，能夠抑制企業不負責任的行為，提高資源配置的效率，促進人與自然和諧共處。環境會計理論的逐步發展是會計理論以及市場經濟發展到一定階段的產物，企業加強環境會計信息披露的力度能夠拓寬會計理論的研究領域，強調企業為自然、社會做出貢獻。無論從會計人員的角度，還是會計理論學科發展的角度，會計都有義務引進環保的概念，使會計的作用從微觀的公司治理上升到宏觀范疇。

文章主要采用規范研究方法，通過對中國華能集團的年報、報表附注及2009～2013年的可持續發展報告進行歸納總結與分析，分析各種緣由，并提出意見與建議。本文還采用文獻資料研究方法，運用數據庫檢索相關的文獻，提煉出眾多名家的觀點，并廣泛吸收相關學科的研究成果，如環境學，環境經濟學，會計學等。

二、國內外文獻綜述

Jerry G..Krause（2004）和 Gale E.Newel［1］（1996）認為，環境會計信息披露的內容應包括：有關的環境法律法規的簡要介紹；公司將來要負擔的環境義務；公司發生環境事故的有關信息及保險賠償情況；公司解決對應問題的計劃或者戰略；公司履行環境義務花費的成本支出；履行環境責任對公司財務狀況的影響；企業的產品、原料等在各個方面對生態環境的影響；公司廢物利用情況和節能減排政策，以及在企業內部的實施情況；公司在環境問題方面已確認或已得到的獎勵。

O’Donovan［2］通過對愛爾蘭27家企業、6大行業的高管進行研究，發現了影響環境會計信息披露的主要因素是媒體和社會團體的壓力，另外還發現了環境敏感性的一些行業，企業會相應的對環境信息披露年報進行進一步的強化。

Dennis M Patten［3］從零售、釀造、石化、化學和材料等行業選取1974到2000年的數據實證分析了時間和環境敏感度對環境信息披露的影響。

肖維平（1999）［4］明確了環境會計的目標，認為對環境會計信息進行充分披露使其具體目標，而環境成本、環境負債、與環境負債和成本相關的特定會計政策、報表中確認的環境負債和成本的性質、與某一實體和其所在行業相關的環境問題的類型等都是上市公司環境會計信息披露的主要內容。

鄭永生、胡曼軍（2006）［5］則建議將涉及環境的會計政策和會計制度、企業的環境績效情況及環境產生的企業資產、負債、所有制權益、現金流的變化等內容披露在環境會計信息報告中。

通過以上對國內外文獻資料的回顧可以發現，國外對環境會計研究的重點在于信息披露的內容和形式，傾向于用實證研究方法來探究影響環境會計信息披露的因素。而國內學者的研究重點在于，如何形成一個配套的會計法律法規來保證環境會計在我國的發展，并十分注重環境會計對企業經營業績的影響。這是因為我國企業較之西方發達國家在環境會計領域發展較晚，仍處于理論和實踐探索階段，尚未形成完整的理論體系。

三、環境會計相關概念

（一）概念

結合國內外相關研究，我們給出的定義是，環境會計又稱綠色會計，是指在遵照有關法律法規的前提下，對環境成本，環境收益進行確認、計量和報告，并以貨幣為主要計量單位。環境會計是一門能計量環境績效及企業的環境活動對企業經營成果影響后果的新興學科。它將環境經濟學與會計學相結合，通過對會計資料的合理分析與預測，將經濟發展與環境保護相協調。

（二）環境信息披露的理論基礎

1.可持續發展理論

可持續發展是環境經濟學的一個重要觀點，環境與經濟是不可分割彼此相互聯系的范疇。可持續發展的重點是長遠發展，并從經濟發展和環境保護的角度出發，要求人類在注重經濟發展的同時愛護環境。可持續指的是環境、社會、以及全人類的可持續。正是由于這種理論的支撐，環境會計才得以加速產生。否則，難以想象，未來人們將遭受著怎樣的滅頂之災。

2.社會責任理論

社會責任規定社會法和經濟法中規定的個體對社會整體承擔的責任，是由角色義務責任和法律責任構成的二元結構體系。主要分為兩種：其一是角色義務責任或者是預期責任，即做好自己分內的事，如自己的本職工作。另外一種是沒有完成分內的工作將要面臨的懲罰。社會責任理論要求企業對環境會計信息進行合理披露。。

3.利益相關者理論

利益相關者指的是企業的某種特定活動所必然遭受影響的群體。上至企業的股東、債權人下至企業的員工、消費者都是企業的利益相關者。企業與利益相關者之間在環境會計信息利用上相互影響，企業的環境活動會對利益相關者產生環境或者經濟方面的影響，但利益相關者的行為也會影響企業決策方案和經營政策的制定和執行［6］。

4.循環經濟理論

循環經濟關注生態與經濟的結合，以經濟學相關知識為主導，對經濟與環境的關系進行系統評價。循環經濟理論既尊重生態原理又關注經濟規律。力圖改變重開發、輕節約，片面追求經濟增長的傳統的發展理念，注重運用生態學理論來指導人類社會的經濟活動。

四、華能集團環境會計信息披露狀況分析

（一）公司簡介

中國華能集團是經國務院批準成立的國有重要骨干企業，發電機容量是世界第二、亞洲第一。中國華能集團響應國務院關于國家電力體制改革的要求，以經營電力及相關產業為主，自主經營、自負盈虧。截止2012年5月底，公司在全國29個省、市、自治區乃至全球全資及控股公司達到裝機容量1.28億千瓦，公司在中國發電企業中率先進入世界500強。

（二）環境信息披露狀況

華能集團在2009年之前，多是通過年度報告的形式披露些零散的、非系統性的環境信息，2009年環能集團在中國電力企業中，率先發布了可持續發展報告，披露的環境信息也越來越具體，但大多數環境信息衡量指標難以用貨幣計量。本文將華能集團披露的環境信息總結見表一。

表一 華能集團環境信息披露情況

（三）華能集團信息披露存在的問題及原因分析

1.信息披露內容不全面且不夠系統

通過對華能集團財務報告和可持續發展報告可以發現，首先該集團定量化的貨幣性環境會計信息披露的較少且在公司的日常經營中并未凸顯出較高的重要性。有關環境財務信息只有在財務報表和附注部分有較小篇幅的披露，例如罰金與棄置費用，棄置費用反映在資產負債表的預計負債科目下，2011年環境支出為26.3億。對于廢棄物、污染物的處理只能看到些物量化的信息，例如“二氧化硫排放績效值在2011年達到最低，為0.57，生產用油的使用量也在2011年達到最低，為30617噸”。可持續發展報告披露了環保政策、資源消耗，以及污染物的排放和處理情況。其次，有關環境效益方面的信息披露的較少。對于環境準備金、新能源的開發等內容尚未進行披露，而環保應急措施如此重要的內容也只在可持續發展報告中提及了一下。

2.披露的方式較為落后

采用環境報告模式披露環境會計信息是未來的發展方向，華能集團在現階段仍是采用財務報告、可持續發展報告等不太系統的披露模式，在可持續發展報告中對公司責任、企業環境戰略，環保措施進行簡單的陳述。這也造成其披露的環境信息較為零散，整理起來難度系數較大，有關信息披露的數據不足。屬于重污染企業的華能集團有必要以環境報告等形式對環境信息進行系統披露。

3.披露的內容缺乏前瞻性

華能集團所披露的環境會計信息大多是歷史性信息，反映的大多都是過去的情況，如過去對環境治理的投資、排污費、綠化費等等，缺乏對整個財務狀況影響程度的具體分析，這也使得人們往往忽視了環境信息對財務信息的影響。任何公司都傾向于“報喜不報憂”，例如“灰渣、脫硫石膏的重復利用率穩步提升”，而像企業的環境處罰金等項目不進行披露或披露的較少。我國對于環境信息披露的獨立性不強，企業管理人員往往根據自己的理解將環境信息在不同的項目下進行披露，且缺乏對未來發展狀況的預測。

4.環境會計信息披露自覺性不高

我們可以發現，華能集團對于環境會計信息的披露大多是基于國家強制性的原因。例如雖然在招股說明書中基本提及了相關的環境信息，但主要集中在強制性披露的內容中，即按照證監會的規定，要將環境會計信息在招股說明書中的“風險提示”、“資金募集應用”兩個項目下反映，。受利益最大化的經營觀念的影響，企業往往不會花費時間與精力去披露那些與自身利益不切實相關的項目，尤其是某些項目的披露還會在短期內減少企業的經濟利益，因此大多數企業不會出于自覺而將全面的環境信息對外公開，防止企業的形象及利益受到牽連。

（四）華能集團環境會計信息披露原因分析

1.我國環境會計理論與實踐的缺失是根本原因

盡管我國企業會計準則體系已日漸成熟，2014年新的企業會計準則的發布又對現有的會計法規會計政策進行了補充，但是相關環境會計的理論還欠缺發展，難以對實踐提供指導作用，更無法制定系統的環境會計準則及指南，在這樣的大環境下，華能集團的環境會計信息披露缺乏可比性，影響信息披露的質量。

2.華能集團內部治理結構不合理是重要原因

內部治理結構不合理首先體現的是股權結構不合理，眾所周知，華能集團是國有控股企業，國有股一股獨大現象嚴重，導致監事會監管職能得不到有效發揮，大股東在企業的日常經營中起著決定性作用，這會使得公司的經營決策與企業整體利益偏離，損害小股東利益，影響環境會計信息披露水平。

另外，獨立董事的職能也得不到有效的發揮，獨立董事對高級管理人員具有監督職能，能夠獨立于公司股東且與管理者沒有重要的業務聯系。獨立董事的比例越高就越能夠有效地監督公司經理層的行為，加強對環境會計信息的資源披露。

（五）完善華能集團環境信息披露的有關建議

1.完善披露形式和數量

通過對華能集團環境會計信息的分析可以發現，其環境會計信息形式單一，且對有些指標缺乏定量化的描述。為此，需構建比較完善的環境會計核算體系，對環境資產、環境負債、環境成本和環境收益等項目都要進行完整地披露。國內缺乏有關環境會計領域系統性的研究，也缺少能夠作為榜樣的公司。我們可以借鑒環境會計發展比較完善的國家的先進管理經驗，如美國和日本等。對于環境會計，我們可以設置比較完整的會計核算體系，對于日常的核算，應像財務會計那樣，進行準確的確認、計量和報告。如下表所示

另外，還可以在財務報表附注部分增加補充資料，對于未來企業無法負擔的環境成本，應將其披露在財務報表附注中。無法預計環境負債時，應將無法估計的具體原因在財務報表附注中進行披露。企業還可以披露有關環境問題的或有事項的信息幫助信息使用者進行決策。

2.加強環境會計方面的內部控制

內部控制是現代會計得以健康發展的必要保證。加強上市公司環境體系方面的監督，完善環境會計的內部審計，對公司的管理情況，環境法規的執行情況做出實際評價。有利于企業更好的對環境會計體系的應用做準備。首先，應評價企業的環境政策。通過分析環境政策的目標是否切合實際，來確定如何投入較少的資金來獲取更好的環境治理和預防措施，鼓勵企業對已經惡化的環境進行改善。使環境政策的目標與企業的發展目標相協調。然后，加強企業環保資金的審查。內部審計部門要對環保資金的用途及金額一一進行排查，保證企業的環保資金投向正確的使用方向。

表二 環境會計核算體系

3.采取多元化的股權結構

華能集團是國家控股的大型企業集團，一股獨大以及過度集中的股權結構不利于公司治理效率的提高，會影響公司環境會計信息披露。因此華能集團應當適度多元化股權結構，通過股權結構的多元化改善公司的股權結構，適當地降低國有股權的集中程度，提高獨立董事的比例。提高環境會計信息披露水平。公司還可以尋求戰略合作伙伴，對員工實施股權激勵計劃等措施來促進股權結構的多元化。

本文在對華能集團的環境會計信息的分析中沒有采用實證研究方法，原因在于依照目前我國環境會計信息的發展狀況，大多數企業對于環境信息的披露都不完善，且形式上雜亂無章，難以組成一個系統的數據庫。我國在實施環境會計及進行環境會計信息披露，需要環境法律法規的完善、環境報告制度和環境會計準則的建立以及第三方監督體系的加強等配套措施。

［1］Jerry G.Kreuze，Gale E.New ell，and Stephen J.New ell. What companies are reporting［J］.Management Accounting. 1996，（6）：44-45

［2］O'Donovan.Environment Disclosures in the Annual Report—Extending the Applicability and Predictive Power of Legitimacy Theory Accounting［J］.Auditing and Accountability Journal，2002，15（3）：344-371.

［3］Dennis M Patten.Corporate responses to Political costs：an examination of the relation between environmental disclosure and earnings management［J］.Journal of Accounting and Public Policy，2003（22）：83-94.

［4］肖維平.環境會計基本理論研究［J］.財會月刊，1999，（5）.

［5］王妍，楊美麗.中外環境會計信息披露研究綜述［J］.當代研究，2011，（9）.

［6］時軍.新常態經濟背景下環境審計政策法規發展研究［J］.中國注冊會計師，2015，（7）.

Study on the Information Disclosure of Environmental Accounting in China——a Case Study on Huaneng Group

Zuo Xin-xin
（Anhui University of Finance and Economics，Bengbu Anhui 233030，China）

Our country is still in the initial stage of environmental accounting information disclosure，most companies are often through the form of financial reports to disclose some of the unsystematic environmental information.China Huaneng Group is the first enterprise to disclose environmental information in the domestic electric power enterprises，but there are also some common shortcomings，such as environmental information disclosure is not comprehensive and not enough system，disclosure is more backward，the lack of forward-looking information disclosure，information disclosure is not high.In view of these shortcomings，the analysis of deep-seated reasons and put forward countermeasures and suggestions.

environmental accounting information disclosure；Huaneng Group；sustainable development report；business environment report

F235.99

A

1672-0547（2015)04-0044-04

2015-05-01

左欣欣（1992-),女,安徽蚌埠人,安徽財經大學碩士研究生,研究方向：公司財務治理。