利益相關(guān)者會(huì)計(jì)模式研究

□文/邱鶴書

（信陽師范學(xué)院工商管理學(xué)院 河南·信陽）

會(huì)計(jì)就是綜合提供企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)信息的信息系統(tǒng)，而會(huì)計(jì)信息的使用者正是利用和依靠企業(yè)會(huì)計(jì)信息，做出正確的經(jīng)營(yíng)方案與決策。傳統(tǒng)的信息載體財(cái)務(wù)報(bào)表包括資產(chǎn)負(fù)債表，損益表以及現(xiàn)金流量表，主要提供的就是企業(yè)某一時(shí)點(diǎn)財(cái)務(wù)狀況、某一階段經(jīng)營(yíng)成果以及現(xiàn)金流量的信息。

資產(chǎn)負(fù)債表：資產(chǎn)即企業(yè)可利用的資源，資源需要用資金來置換，比如固定資產(chǎn)、廠房，需要資金，那么資金從哪里來？?jī)蓚€(gè)途徑，一個(gè)是負(fù)債，一個(gè)是所有者權(quán)益，資產(chǎn)負(fù)債表主要反映的就是企業(yè)可利用的資源分布數(shù)量以及其資本的結(jié)構(gòu)是否合理，其恒等式即：企業(yè)的資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益。

利潤(rùn)表：利潤(rùn)表反映的就是企業(yè)的盈虧狀況，也就是企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果，主要反映的就是企業(yè)的盈利或虧損，收入（利得）-費(fèi)用（成本）=利潤(rùn)。

現(xiàn)金流量表：企業(yè)的現(xiàn)金流仿佛企業(yè)的血液，如果現(xiàn)金流斷流，可能對(duì)企業(yè)造成致命的傷害，甚至破產(chǎn)倒閉，現(xiàn)金流量表就是直觀提供企業(yè)現(xiàn)金流量信息的報(bào)表。

分析傳統(tǒng)的三大報(bào)表，我們可以看出，企業(yè)傳遞的信息更傾向于把盈利作為企業(yè)可持續(xù)經(jīng)營(yíng)評(píng)價(jià)的首要標(biāo)準(zhǔn)，也就是說，評(píng)價(jià)企業(yè)利用股東投入的資金所創(chuàng)造的財(cái)富增量，企業(yè)仍然傾向于把股東的利益放在第一位。

但是，需要使用到企業(yè)信息做決策的并不僅僅是股東。凡是那些和企業(yè)有利益關(guān)系，在企業(yè)中進(jìn)行了一定投資，并承擔(dān)相應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)的人或團(tuán)體，都可能會(huì)使用到企業(yè)的會(huì)計(jì)信息，我們將其命名為利益相關(guān)者。

陳宏輝（2003）利用米切爾評(píng)分法的原理，從利益相關(guān)者影響企業(yè)的主動(dòng)性、重要性和利益要求的緊急性三個(gè)維度分別對(duì)企業(yè)的利益相關(guān)者進(jìn)行評(píng)分，并根據(jù)評(píng)分結(jié)果將利益相關(guān)者分為核心型（股東、管理人員和員工）、蟄伏型（供應(yīng)商、消費(fèi)者、債權(quán)人、分銷商和政府）和邊緣型（特殊利益團(tuán)體和社區(qū)）三大類。企業(yè)各方利益相關(guān)者各自具有獨(dú)特信息需求；同時(shí)，由于他們都向企業(yè)投入了某種資源（比如股東投資的是貨幣資產(chǎn)，員工投入的是人力資源），利益相關(guān)者各方都有權(quán)利利用會(huì)計(jì)信息來參與企業(yè)治理。

如果忽視廣大利益相關(guān)者的需求，而依舊延續(xù)傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)模式，僅僅從股東的需求來提供會(huì)計(jì)信息，太過片面狹隘，而由此產(chǎn)生的矛盾也會(huì)日益激化。舉個(gè)例子，比如現(xiàn)代社會(huì)，毒奶粉、地溝油、瘦肉精等問題已經(jīng)成為廣大民眾的心病。這就是因?yàn)槠髽I(yè)單純的追求利潤(rùn)，在成本管理過程中，把重心放在降低成本投入上，而對(duì)于很多成本管理有欠缺的企業(yè)，往往會(huì)采用一些不正當(dāng)?shù)氖址▉頊p少總成本投入，比如以次充好、以假充真、粗制濫造等等。而傳統(tǒng)會(huì)計(jì)針對(duì)消費(fèi)者的信息披露，尚有欠缺。所以如果能在會(huì)計(jì)系統(tǒng)中公開公允公正的向消費(fèi)者傳遞有關(guān)產(chǎn)品質(zhì)量和服務(wù)的有關(guān)信息，這對(duì)于緩解消費(fèi)者的矛盾能起到極大的作用。

因此，廣大的企業(yè)利益相關(guān)者，而不僅僅是股東，都應(yīng)是我們會(huì)計(jì)服務(wù)的主體。這就要求會(huì)計(jì)從傳統(tǒng)的股東單邊模式轉(zhuǎn)變?yōu)槔嫦嚓P(guān)者的會(huì)計(jì)模式。

首先，為了維護(hù)企業(yè)利益相關(guān)者而不是股東單方面的利益，就需要提高利益相關(guān)各方對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修訂的積極參與性。

很多利益相關(guān)者由于對(duì)會(huì)計(jì)認(rèn)識(shí)的欠缺，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)模式的修訂都采取一種“事不關(guān)己高高掛起”的消極態(tài)度。曾有學(xué)者針對(duì)中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定調(diào)查了利益相關(guān)者的態(tài)度，發(fā)放了600 份問卷，回收率只占到了26%左右。在問卷調(diào)查中，只有20%的被調(diào)查者提交過修改意見。筆者總結(jié)利益相關(guān)者對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的參與熱情并不算高。其中，政府會(huì)計(jì)管理部門負(fù)責(zé)人參與程度最高。可能是因?yàn)槲覈?guó)目前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見稿是以財(cái)政部便函的形式下發(fā)至省級(jí)財(cái)政廳（局）的，我國(guó)的體制已經(jīng)讓民眾適應(yīng)了從上至下的運(yùn)作模式。CPA 參與準(zhǔn)則制定的積極性也較高，提交意見的比率達(dá)到了30%。這可能與他們職業(yè)的性質(zhì)有關(guān)。而其他的利益相關(guān)者，包括上市公司的CFO、控股股東CFO、信貸部門負(fù)責(zé)人以及代表中小投資者的高校會(huì)計(jì)教師參與準(zhǔn)則制定的熱情并不高，都在10%以下。尤其是被調(diào)查的上市公司CFO 竟無一人提交過修改意見。因此，還應(yīng)該加大對(duì)利益相關(guān)者的宣傳和引導(dǎo)，調(diào)動(dòng)起他們的積極性，讓他們盡可能的參與到制度的修訂中來，只有廣泛的征集利益相關(guān)者各方的意見，才能使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則各方面的規(guī)定更為科學(xué)，更好地為社會(huì)各界提供相應(yīng)信息，更全面的對(duì)各方利益進(jìn)行維護(hù)，從而使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)量進(jìn)一步提高。

其次，需要提高會(huì)計(jì)人員職業(yè)素養(yǎng)。會(huì)計(jì)是一門綜合的管理活動(dòng)，涉及到企業(yè)各方相關(guān)者的利益。而筆者做了一個(gè)簡(jiǎn)單調(diào)查，大多數(shù)被調(diào)查者（大多數(shù)都是專業(yè)素質(zhì)比較高的高校會(huì)計(jì)科班學(xué)生）都把會(huì)計(jì)看作是算賬的一種工具，在他們看來，會(huì)計(jì)的主要職責(zé)是算賬，就像簡(jiǎn)單的四則運(yùn)算，只要一個(gè)計(jì)算器，就能把賬做好。如果作為信息提供者的會(huì)計(jì)人員，以這種態(tài)度提供的財(cái)務(wù)信息，只怕很難滿足利益相關(guān)者多維度的需求。作為一個(gè)合格的會(huì)計(jì)人員，還需要有精確敏銳的職業(yè)判斷，除此之外，企業(yè)各方利益相關(guān)者的會(huì)計(jì)信息需求并非一成不變，隨著企業(yè)所處的經(jīng)濟(jì)大環(huán)境以及利益相關(guān)者對(duì)自身利益關(guān)注的變化，他們對(duì)于會(huì)計(jì)信息的需求也是處于不斷變化之中的。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，民眾對(duì)非財(cái)務(wù)信息（比如之前提到的產(chǎn)品質(zhì)量、環(huán)境、職業(yè)健康和勞動(dòng)保障等多方面的信息）的需求也日益迫切，雖然由于技術(shù)、信息等因素的限制，對(duì)這些主觀信息進(jìn)行準(zhǔn)確計(jì)量尚存在一定困難，但隨著利益相關(guān)者理論的發(fā)展及企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容的進(jìn)一步豐富，必將會(huì)找到可行的方法。在此之前，會(huì)計(jì)人員需要不斷提高自身的職業(yè)素養(yǎng)，明確會(huì)計(jì)的內(nèi)涵與目標(biāo)，扭轉(zhuǎn)把自己看成一個(gè)算賬工具的陳舊觀念，為真正切實(shí)滿足利益相關(guān)者多維需求打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

最后，我認(rèn)為當(dāng)務(wù)之急，應(yīng)加強(qiáng)針對(duì)消費(fèi)者的信息披露。消費(fèi)者是利益相關(guān)者重要的組成部分，但對(duì)其關(guān)注還有所欠缺，其矛盾在目前也比較尖銳。企業(yè)作為利潤(rùn)的追求者，在成本管理過程中，往往把重心放在降低成本投入上，而對(duì)于很多成本管理有欠缺的中小企業(yè)（甚至是像三鹿這樣的大企業(yè)大品牌），往往會(huì)采用一些不正當(dāng)?shù)氖址▉頊p少總成本投入，比如以次充好、以假充真、粗制濫造等等。假奶粉地溝油這些負(fù)面報(bào)道在中國(guó)屢見不鮮?，F(xiàn)在中國(guó)人民收入顯著增長(zhǎng)，但內(nèi)需增長(zhǎng)的效果似乎差強(qiáng)人意，很多消費(fèi)者更愿意去海外市場(chǎng)一擲千金，很大程度上就是因?yàn)閷?duì)國(guó)內(nèi)消費(fèi)市場(chǎng)的不信任?，F(xiàn)在網(wǎng)絡(luò)媒體鋪天蓋地都是有關(guān)消費(fèi)品的負(fù)面新聞，吃菜有激素，穿衣有重金屬染色劑，喝飲料有不法添加劑，雖然很多都是言過其實(shí)，但也反映出國(guó)內(nèi)消費(fèi)者激化的矛盾。如果會(huì)計(jì)能夠承擔(dān)起此重任，以合適的手段為廣大消費(fèi)者提供公允真實(shí)的有關(guān)產(chǎn)品質(zhì)量的可靠信息，不但能改善國(guó)內(nèi)消費(fèi)市場(chǎng)的形象，也能扶持民族產(chǎn)業(yè)，拉動(dòng)內(nèi)需，從而促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

綜上所述，傳統(tǒng)基于股東單邊的會(huì)計(jì)理論或準(zhǔn)則，從利益相關(guān)者理論看來，其不足之處顯而易見，因此，企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)不應(yīng)該僅僅是為股東盈利，還需要考慮眾多企業(yè)利益相關(guān)者的利益。企業(yè)的關(guān)注點(diǎn)也應(yīng)從單純的利潤(rùn)轉(zhuǎn)變到產(chǎn)品質(zhì)量、環(huán)境、職業(yè)健康和勞動(dòng)保障等諸多方面。企業(yè)的利益相關(guān)者，而不僅僅是股東，都應(yīng)是我們會(huì)計(jì)服務(wù)的主體。從利益相關(guān)者的角度從新定位會(huì)計(jì)模式，并指導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂，將會(huì)是一個(gè)新的創(chuàng)新與突破。

［1］綦好東，楊志強(qiáng).中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定——利益相關(guān)者的態(tài)度.會(huì)計(jì)研究，2003.9.

［2］陶友之.企業(yè)與消費(fèi)者利益關(guān)系分析.中國(guó)工商管理研究，2009.8.

［3］王曉琪.利益相關(guān)者會(huì)計(jì)信息需求研究.中國(guó)海洋大學(xué)，2011.