解析《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法（試行）》

葉霖兒 王金梁（國家稅務總局所得稅司 北京 100038）

解析《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法（試行）》

葉霖兒 王金梁（國家稅務總局所得稅司 北京 100038）

為進一步規范股權轉讓所得征納雙方涉稅行為，更好地發揮個人所得稅調節收入分配的職能作用，國家稅務總局制定發布了《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法（試行）》（國家稅務總局公告2014年第67號，以下簡稱《辦法》），對股權轉讓涉稅環節和相關要素進一步做了明確，規范了納稅人和稅務機關的權利、義務，使之更加適應當前的經濟發展形勢和稅收工作的法治化要求。

一、《辦法》出臺的背景和適用范圍

近年來，我國個人股權投資行為十分活躍，既促進了資源優化配置和經濟發展，也催生了一部分高收入者個人。為做好股權轉讓所得個人所得稅征管工作，國家稅務總局近年來曾先后下發了《關于加強股權轉讓所得征收個人所得稅管理的通知》（國稅函［2009］285號）和《關于股權轉讓所得個人所得稅計稅依據核定問題的公告》（國家稅務總局公告2010年第27號）。但隨著時間推移和經濟社會的不斷發展，新的股權交易形式不斷涌現、交易內容日趨豐富多樣，新的涉稅訴求不斷提出，上述兩個文件已不能滿足實際征管工作的需要，納稅人和基層稅務機關對完善和升級現行股權轉讓個人所得稅相關規定的訴求頗為強烈。為了切實提高個人所得稅管理工作的法治化水平，規范和完善股權轉讓個人所得稅相關規定，在充分調研論證和多方面征求意見的基礎上，國家稅務總局于2014年12月7日發布了《辦法》，自2015年1月1日起實施。

《辦法》出臺后，個人在上海證券交易所、深圳證券交易所轉讓從上市公司公開發行和轉讓市場取得的上市公司股票，仍然執行暫不征收個人所得稅的規定；個人轉讓上市公司限售股，也仍然依照相關規定征收個人所得稅。《辦法》只適用于個人轉讓上述兩種情形以外的股權取得的所得。

二、《辦法》的主要內容和特點

《辦法》分為6章32條，在延續原有相關規定內容的基礎上，就股權轉讓范圍、股權轉讓雙方及被投資企業的責任義務、股權轉讓收入和股權原值的確認、納稅時點、稅務機關征收管理等問題進行了集成優化和補充完善，規定內容更為科學和全面。《辦法》的發布，既能有效解決部分困擾納稅人和基層稅務機關的征納難題，還因相關規定確定性和可操作性的提高而大大降低納稅人的納稅風險和稅務機關的執法風險，為我國個人股權投資行為的規范運行和健康發展提供更為良好的稅收環境，對個人投資創業行為的鼓勵和保護功能大大增強。

《辦法》還就加強地稅、工商、國稅等部門間協作、建立鏈條式動態管理機制、各稅種協同管理等方面提出了稅收管理要求。

三、執行《辦法》應重點把握的幾個方面

（一）股權轉讓行為包括哪些情形

股權轉讓個人所得稅征管難度大，稅務機關普遍存有畏難情緒。科學界定應稅股權轉讓行為是股權轉讓個人所得稅征管的起點和基礎，有基于此，界定應稅股權轉讓行為作為《辦法》第一章的核心條款，共歸納為7種情形：包括個人股東出售股權、公司回購個人股權、個人股東老股發售、個人股權被司法或行政機關強制過戶、以股權對外投資或進行其他非貨幣性交易、以股權抵償債務等6種股權轉讓情形，此外還規定了其他股權轉移行為作為兜底條款。這種處理方式清晰全面，既有利于稅務機關日常征管和檢查，也便于納稅人和扣繳義務人遵從，防止納稅人和扣繳義務人的推諉扯皮，最大程度地維護了國家稅收權益。

（二）股權轉讓收入如何確認

股權轉讓收入的確認是股權轉讓個人所得稅管理的難點和重點，公平公正地確認股權轉讓收入是正確計算股權轉讓個人所得稅應納稅額的關鍵環節，因此，股權轉讓收入的確認單獨作為第二章。《辦法》本著防范避稅和便于征管的原則，對股權轉讓收入形式、收入確定原則、收入核定方法作出了規定。

首先，《辦法》最大范圍地定義了股權轉讓的收入形式和收入名目，囊括了現金、實物、有價證券和其他形式的經濟利益等所有收入形式，包括違約金、補償金以及其他名目的款項、資產、權益等各種收入名目均應并入股權轉讓收入。納稅人按照合同約定，在滿足約定條件后取得的后續收入，也應當作為股權轉讓收入。

其次，《辦法》將公平交易原則確定為股權轉讓收入的確認原則，并據此將股權轉讓申報收入低于股權對應凈資產份額的、低于初始投資成本或低于取得該股權所支付的價款及相關稅費的、低于相同或類似條件下同一企業同一股東或其他股東股權轉讓收入的、低于相同或類似條件下同類行業的企業股權轉讓收入的和不具合理性的無償讓渡股權或股份規定為明顯偏低的5種情形，此外還規定了主管稅務機關認定的其他收入明顯偏低情形作為兜底條款。為防范避稅行為，《辦法》規定主管稅務機關可對上述情形核定股權轉讓收入。同時，為重點打擊拒不申報和拒不提供相關資料等惡劣情形，《辦法》規定主管稅務機關還可對未按照規定期限辦理納稅申報，經稅務機關責令限期申報逾期仍不申報的；轉讓方無法提供或拒不提供股權轉讓收入有關資料等相關情形，依法核定股權轉讓收入。為維護國家稅收權益和便于征納雙方遵從，《辦法》規定主管稅務機關可依照凈資產核定法、類比法和其他合理方法的順序依次核定股權轉讓收入。

另外，本著實事求是的原則，《辦法》將國家政策調整導致的股權低價轉讓、嫡血姻親和直接撫贍養人之間的股權低價轉讓、相關法律文件規定不能對外轉讓的本企業員工內部持股、有證據的其他合理情形的股權低價轉讓這4種情形，規定為股權轉讓收入雖然明顯偏低但可視為有正當理由，不再對其進行收入核定。這充分彰顯了《辦法》的人性思維，有利于促進社會穩定和征納關系和諧。

（三）轉讓股權的原值如何確認

在股權轉讓個人所得稅管理工作中，轉讓股權原值的確認與股權轉讓收入的確認同樣重要，均為正確計算股權轉讓個人所得稅應納稅額的關鍵環節，既是管理重點也是管理難點。因此，《辦法》第三章全部為股權原值確認的相關規定內容。

首先，《辦法》規定了5種股權原值確認方法：以現金出資方式取得的股權，按照實際支付的價款與取得股權直接相關的合理稅費之和確認股權原值；以非貨幣性資產出資方式取得的股權，按照稅務機關認可或核定的投資入股時非貨幣性資產價格與取得股權直接相關的合理稅費之和確認股權原值；通過無償讓渡方式取得股權，符合《辦法》規定的嫡血姻親和直接撫、贍養人之間低價轉讓情形的，按取得股權發生的合理稅費與原持有人的股權原值之和確認股權原值；被投資企業以資本公積、盈余公積、未分配利潤轉增股本，個人股東已依法繳納個人所得稅的，以轉增額和相關稅費之和確認其新轉增股本的股權原值；對以上4種情形之外的股權轉讓原值，由主管稅務機關按照避免重復征收個人所得稅的原則合理確認。《辦法》同時規定對個人多次取得同一被投資企業股權的，轉讓部分股權時，采用“加權平均法”確定其股權原值。

其次，為確保納稅人依法合理納稅、不被重復征稅，《辦法》規定對于股權轉讓人已被主管稅務機關核定股權轉讓收入并依法征收個人所得稅的情況，該股權受讓人的股權原值應以取得股權時發生的合理稅費與股權轉讓人被主管稅務機關核定的股權轉讓收入之和確認，較好地維護了納稅人的合法利益。

此外，為維護國家稅收權益，對于個人轉讓股權未提供完整、準確的股權原值憑證，不能正確計算股權原值的情形，《辦法》規定由主管稅務機關核定其股權原值。

（四）納稅申報應注意的相關事項

納稅申報直接關系納稅義務的履行和稅款入庫，在股權轉讓個人所得稅管理工作中同樣居于重要地位，因此，《辦法》第四章全部為股權轉讓個人所得稅納稅申報的相關規定內容。

針對納稅人、扣繳義務人和被投資企業所處地點經常不一致的實際情況，《辦法》首先規定了以被投資企業所在地地稅機關為股權轉讓所得個人所得稅的主管稅務機關，優先解決了納稅申報地和稅款入庫地兩個核心問題。

其次，為增強納稅申報的確定性和可操作性，《辦法》規定了扣繳義務人、納稅人應當依法在次月15日內向主管稅務機關申報納稅的6種情形：即受讓方已支付或部分支付股權轉讓價款的；股權轉讓協議已簽訂生效的；受讓方已經實際履行股東職責或者享受股東權益的；國家有關部門判決、登記或公告生效的；《辦法》第三條第四至第七項行為已完成的以及稅務機關認定的其他有證據表明股權已發生轉移的情形，較好地彌補了原有規定的不足。同時《辦法》還對報送資料進行了完善，更有利于稅務機關掌握相關信息和準確界定股權轉讓相關方的法律責任、減少涉稅風險。

為強化股權轉讓個人所得稅征管，《辦法》規定了被投資企業的股權變更信息報送義務，即被投資企業應當在董事會或股東會結束后5個工作日內，向主管稅務機關報送與股權變動事項相關的董事會或股東會決議、會議紀要等資料。另外，《辦法》還對被投資企業應協助稅務機關依法執行公務做出了規定。

（五）稅務機關做好征管的有關要求

股權轉讓的隱蔽性、復雜性極大地增加了稅務機關個人所得稅管理工作的難度。為確保做好征管工作，《辦法》第五章對稅務機關提出了明確要求：地稅部門要繼續加強與工商行政管理部門和國稅部門的合作，有效拓展股權轉讓信息的獲取渠道；還應加強個人股權轉讓信息電子臺賬管理工作，將個人股東的相關信息錄入征管信息系統，強化對每次股權轉讓間股權轉讓收入和股權原值的邏輯審核，對股權轉讓實施鏈條式動態管理。

《辦法》第四章要求主管稅務機關收到被投資企業報送的個人股權變動相關信息后，應主動履職、積極作為，及時跟蹤核實相關股權變動情況、依法確認股權轉讓所得并督促扣繳義務人和納稅人履行法定義務；對平價或低價轉讓股權行為要重點監控并堅決依法核定征稅。

圖 / 李鴻翔

責任編輯：王 平