從會計學視角分析馬克思剩余價值理論的局限性

郭濱輝

摘要：馬克思主義政治經濟學不但是當代中國學術研究的重要對象，也是普及全民教育的重點學科。然而，作為其核心理論之一的剩余價值理論，在世界經濟結構和中國社會現實發生了重大變化的背景下，已不能完全科學地解釋社會化大生產中的諸多經濟現象。該文從會計學基本原理出發，以四個視角分析馬克思剩余價值理論的局限性，并指出會計學凈利潤與馬克思剩余價值的根本區別。

關鍵詞：剩余價值理論 會計學 資本

一、馬克思剩余價值理論的主要內容

馬克思將剩余價值的生產過程用一個資本總公式表示：G-W-G（G=G+△G）。這個公式的基本意思是：資本家用貨幣（G）購買商品（W），再用商品（W）生產出具有新價值的商品（G）。△G是增加的貨幣，是扣除預付價值以后剩余的那部分價值，即剩余價值。因此，馬克思剩余價值理論認為：勞動力成為商品，有使用價值和價值兩個因素，但勞動力的使用價值有一個與其他商品不同的特點，其他商品一旦進入消費過程，商品的價值就隨著使用價值的消失而消失，而勞動力這種商品的消費過程，能創造新的價值，創造出較勞動力價值本身更大的價值來，這超過的那一部分價值就是剩余價值。馬克思認為，剩余價值是剝奪的工人創造的新價值，資本主義生產就是剩余價值的生產

二、從會計學視角分析馬克思剩余價值理論

馬克思在《資本論》第一卷第三篇，不惜用十頁的內容論述將棉花紡成棉紗的過程。此過程中，10磅棉花是勞動對象，價值10先令，“棉花加工時消耗的紗錠量代表紡紗用掉的其他一切勞動資料，價值2先令”。因此，這12先令的價值是棉紗價值或產品價值的組成部分。假定勞動力的價格是每日3先令，如果工人每天工作6小時就生產出10磅棉紗，則該6小時的勞動被物化到棉紗中，10磅棉紗的價值就是15先令。此時，產品的價值等于預付資本的價值，沒有產生剩余價值。

但事實是，工人每天工作12小時。12小時生產20磅棉紗，而資本家對工人支付的日工資卻沒有變化，仍然是3先令。這樣，20磅棉花價值20先令，消耗的勞動資料價值4先令， 20磅棉紗的的總成本是27先令，價值卻是30先令。由此，3先令的剩余價值產生了。馬克思認為，因為資本家擁有資本，所以剩余價值被資本家無償占有。其實，上述3先令是否被資本家無償占有，不妨從會計學角度加以分析：

（一）馬克思剩余價值理論僅關注了生產成本，完全忽視了營運成本

會計學上的生產成本是企業為生產產品而發生的各項生產費用，包括直接材料費用、直接人工費用和制造費用。產品售價與生產成本的差額構成產品毛利。

假定生產工人的日標準工作時間是12小時，按照上述生產棉紗的例子，20磅棉花的價值20先令相當于直接材料費用，3先令是一個生產工人每天的工資，是直接人工費用。會計學的制造費用是指車間管理人員工資、折舊費、維修費、勞保費用品費等。上例中“棉花加工時消耗的紗錠量代表紡紗用掉的其他一切勞動資料”可以理解為制造費用。

馬克思認為資本的增值通過三個階段的運動來實現，第一階段是購買階段，在這一階段上，貨幣從市場上購買了生產資料和勞動力，貨幣資本轉變成生產資本。這里的生產資本相當于會計學上的生產成本；第二階段是生產階段，資本家將生產資料和勞動力投入生產，工人生產出新產品的同時，也生產出了剩余價值，這里的剩余價值就是會計學上的產品毛利；第三階段是售賣階段，在這一階段，資本家將商品售出，將待實現的價值和剩余價值重變成貨幣。盡管馬克思認識到了資本運動的三階段，但他僅關注生產資料和工人的結合，并未關注企業的運營成本。運營成本形成會計學上的期間費用。

[ 馬克思剩余價值與會計學產品毛利計算方法對比表 單位：先令＼&馬克思剩余價值理論＼&勞動對象＼&勞動力價格＼&勞動資料＼&全部預付資本＼&棉紗價值＼&剩余價值＼&會計學方法＼&直接材料費用＼&直接人工費用＼&制造費用＼&生產成本合計＼&棉紗價值＼&產品毛利＼&金額＼&20＼&3＼&4＼&27＼&30＼&3＼&]

期間費用包括銷售費用、管理費用和財務費用三類。銷售產品過程中發生的各項費用，包括廣告、包裝、運輸、銷售人員工資等，在會計學上歸集于銷售費用；企業管理機構或部門發生的費用屬于管理費用的范疇；財務費用的主要構成是借貸資金的利息支出。無疑，上述期間費用應該從產品毛利中減去。毛利減去期間費用后，形成會計學上的營業利潤。

馬克思剩余價值理論之所以忽視期間費用，主要有兩方面的原因：一是因為該理論建立在資本主義發展的初級階段，馬克思是站在產業工人階級立場，以商品為出發點，探討價值形成的根據的。二是因為當時的企業管理需要的各項基本職能并不健全，并不存在現代企業意義上的統一管理。因此，馬克思將那些非商品的勞動交換關系，排斥于勞動價值論之外，只承認直接的物質生產勞動創造商品的價值，即生產車間的工人創造產品毛利，而忽略了生產車間之外的各項費用。

對于財務費用，馬克思是有所認識的。馬克思在《資本論》中闡述了借貸資本，指出借貸資本是從產業資本運動中分離出來的，利息是讓渡貨幣資本使用權的回報，是憑借貨幣資本所有權對企業利潤的分割。同時，馬克思認為，利潤和剩余價值，本來是一個東西，利潤是剩余價值的轉化形式。所以，本質上，利息是對剩余價值的分割。但在馬克思看來，不論剩余價值分割前或分割后，都歸資本家所有，只不過是產業資本家還是金融資本家的區別，不影響對生產工人創造的剩余價值總量的確認。所以，從馬克思的角度看，產品毛利就是資本家的剩余價值。這使剩余價值大幅虛增了。

（二）馬克思剩余價值理論否定了資本的價值

馬克思認為，資本是帶來剩余價值的價值。資本的運動，是為了實現價值增值，資本運動總公式用G-W-G（G=G+△G）表示。但同時馬克思又認為，只有直接物質生產者即雇傭工人的勞動能創造價值，資本主義生產中創造的新價值，全都是工人創造的。由此可見，馬克思徹底否認了資本的價值。endprint

從會計學角度，資金是有價值的，一是資金的時間價值，表現為現在的一單位貨幣與未來的一單位貨幣的購買力有所不同。二是資金的風險價值，表現為超過資金時間價值之外的額外利潤或損失。資本家將資金投入企業運營，資金即成為資本。所以，會計學上將資本家的自有資本稱作“實收資本”，歸集為所有者權益部分。由于資金的時間價值和風險價值，會計學認為，資本是應該得到回報的，實收資本獲得的報酬便是企業的稅后凈利潤。當然，如果經營不慎，也可能使企業虧損，這表現為資金的風險。當代社會投資渠道多種多樣，其回報就表現為資金的價值。

通常用必要收益率來表示資金的時間價值和風險價值。必要收益率用公式表示為：R=Rf+β×（Rm-Rf）。其中，R表示某資產的必要收益率，β表示該資產的系統風險系數，Rf表示無風險收益率（通常以短期國債的利率來近似替代）；Rm表示市場組合平均收益率（通常用股票價格指數的平均收益率來代替），以2011年某一創業板上市公司為例，其必要收益率計算如下表：

[無風險收益率＼&表示市場組合平均收益率＼&β＼&風險收益率＼&必要收益率＼&確定方法＼&指標＼&確定方法＼&指標＼&確定方法＼&指標＼&9.24%＼&12.97%＼&3年期國債利率＼&3.73%＼&滬深300指數＼&12.28%＼&Wind資訊＼&0.9634＼&]

如果向該企業投資1000萬元，則該1000萬元資本的年必要收益是1000*12.97%=129.7萬元。也就是說，1000萬元的投資至少應獲得129.7萬元的收益，否則就未能充分實現資金的價值。但馬克思卻認為上述129.7萬元即使能夠獲得，也是資本家無償占有的工人的剩余價值，而不是資金本身的應有價值。

（三）馬克思剩余價值理論回避了資本家的勞動報酬

根據會計學基本理論，只要為企業付出勞動，就有權利得到報酬。資本家也不例外。一方面，資本家投資獲得資本的報酬；另一方面，如果資本家在公司任職，應該享有勞動報酬。資本家需要對企業的生產進行組織管理，提高企業的勞動生產率，資本家的活動對經營企業是必不可少的。

馬克思說：“一旦雇傭工人之間有了協作，資本的指揮就發展成為勞動進行所必要的條件，成為實際的生產條件，現在，在生產場所不能缺少資本的命令，就象在戰場上不能缺乏將軍的命令一樣”。《資本論》第一卷第332頁，中國科學出版社1983年版）

但馬克思又說：“資本主義的管理就其內容來說是二重的，因為他管理的對象，一方面是協作生產過程，另一方面是抽取剩余價值的過程。”（同上，第333頁）

相對于工人的勞動而言，資本家的勞動屬于復雜勞動，可以創造更多的價值。本應得到更多的報酬。但馬克思認為直接生產商品的勞動才具有勞動二重性，他把資本主義生產定義為剩余價值的生產，把資本家的指揮和管理過程定義為追求剩余價值的過程。在馬克思看來，上述過程是一個“惡”的過程，就如罪犯，盡管付出了勞動，創造了價值，但因為其行為是惡的，是不應得到報酬的。

（四）馬克思剩余價值理論未考慮國家稅收

馬克思在其理論中，也未考慮國家稅收的問題。從會計學上講，計算企業的凈利潤，應從收入總額中扣除生產成本，期間費用，經營過程中產生的各種稅費得出營業利潤，在營業利潤基礎上加減利得和損失得出利潤總額，再將利潤總額扣除應繳納的企業所得稅，才是企業的凈利潤。在公司制的法人結構中，法人是獨立的民事主體，凈利潤屬于法人財產而不是資本家個人財產，資本家在將凈利潤分紅之前，首先按分紅金額的一定比例繳納個人所得稅，分紅金額扣除個人所得稅后的余額才是資本家的個人獲利。

綜合上述四個方面，不難得出結論：非但相當于產品毛利的剩余價值未被資本家無償占有，作為企業法人財產的凈利潤，也并非全部屬于資本家。資本家是否無償占有“剩余價值”，應當在企業凈利潤基礎上扣除資本報酬及分紅繳納的個人所得稅，若仍有余額，可以理解成“剩余價值”，若為負數，則資本家并未占有“剩余價值”。但此處的剩余價值，已經和馬克思的剩余價值不是一個概念了。

三、會計學與馬克思剩余價值理論關注重點的區別

會計學的研究對象是資金的運動，會計學的中心任務是對再生產過程中企業運營收入、成本、費用做出精確記載，并得出最終結論，從而反映資金運動的結果是盈利還是虧損。會計學中的資金并沒有“階級性”，會計學并不關注資本的前世，只研究其今生。所以，會計學將企業凈利潤作為資本的報酬，歸入所有者權益部分。

馬克思剩余價值理論中的資本，是以否定其“前世”為出發點的。馬克思說，資本來到世間，從頭到腳，每個毛孔都滴著血和骯臟的東西。剩余價值理論忽視了產業工人的勞動需要和資本結合才能創造價值的根本前提，徹底否定了資本的價值。同時，剩余價值理論以勞動價值論為基礎，而勞動價值論中所說的勞動，主要是產業工人的體力勞動。有了上述兩個根本前提，馬克思的剩余價值不剔除資本的運營成本，及資本家管理企業應得的報酬，亦不承認資本的價值，也是順理成章的了

馬克思剩余價值理論存在認識的和歷史的局限性。雖然會計學和馬克思剩余價值理論的研究任務和關注重點有著根本不同，但我們仍應以發展的觀點對待馬克思剩余價值理論。

參考文獻：

[1]王競達，瞿衛菁.基于我國2010、2011年創業板公司并購數據分析[J].會計研究，2012年第10期

[2]徐振方.對馬克思剩余價值理論和資本積累規律的質疑[J].經濟視野，2013年第1期endprint

從會計學角度，資金是有價值的，一是資金的時間價值，表現為現在的一單位貨幣與未來的一單位貨幣的購買力有所不同。二是資金的風險價值，表現為超過資金時間價值之外的額外利潤或損失。資本家將資金投入企業運營，資金即成為資本。所以，會計學上將資本家的自有資本稱作“實收資本”，歸集為所有者權益部分。由于資金的時間價值和風險價值，會計學認為，資本是應該得到回報的，實收資本獲得的報酬便是企業的稅后凈利潤。當然，如果經營不慎，也可能使企業虧損，這表現為資金的風險。當代社會投資渠道多種多樣，其回報就表現為資金的價值。

通常用必要收益率來表示資金的時間價值和風險價值。必要收益率用公式表示為：R=Rf+β×（Rm-Rf）。其中，R表示某資產的必要收益率，β表示該資產的系統風險系數，Rf表示無風險收益率（通常以短期國債的利率來近似替代）；Rm表示市場組合平均收益率（通常用股票價格指數的平均收益率來代替），以2011年某一創業板上市公司為例，其必要收益率計算如下表：

[無風險收益率＼&表示市場組合平均收益率＼&β＼&風險收益率＼&必要收益率＼&確定方法＼&指標＼&確定方法＼&指標＼&確定方法＼&指標＼&9.24%＼&12.97%＼&3年期國債利率＼&3.73%＼&滬深300指數＼&12.28%＼&Wind資訊＼&0.9634＼&]

如果向該企業投資1000萬元，則該1000萬元資本的年必要收益是1000*12.97%=129.7萬元。也就是說，1000萬元的投資至少應獲得129.7萬元的收益，否則就未能充分實現資金的價值。但馬克思卻認為上述129.7萬元即使能夠獲得，也是資本家無償占有的工人的剩余價值，而不是資金本身的應有價值。

（三）馬克思剩余價值理論回避了資本家的勞動報酬

根據會計學基本理論，只要為企業付出勞動，就有權利得到報酬。資本家也不例外。一方面，資本家投資獲得資本的報酬；另一方面，如果資本家在公司任職，應該享有勞動報酬。資本家需要對企業的生產進行組織管理，提高企業的勞動生產率，資本家的活動對經營企業是必不可少的。

馬克思說：“一旦雇傭工人之間有了協作，資本的指揮就發展成為勞動進行所必要的條件，成為實際的生產條件，現在，在生產場所不能缺少資本的命令，就象在戰場上不能缺乏將軍的命令一樣”。《資本論》第一卷第332頁，中國科學出版社1983年版）

但馬克思又說：“資本主義的管理就其內容來說是二重的，因為他管理的對象，一方面是協作生產過程，另一方面是抽取剩余價值的過程。”（同上，第333頁）

相對于工人的勞動而言，資本家的勞動屬于復雜勞動，可以創造更多的價值。本應得到更多的報酬。但馬克思認為直接生產商品的勞動才具有勞動二重性，他把資本主義生產定義為剩余價值的生產，把資本家的指揮和管理過程定義為追求剩余價值的過程。在馬克思看來，上述過程是一個“惡”的過程，就如罪犯，盡管付出了勞動，創造了價值，但因為其行為是惡的，是不應得到報酬的。

（四）馬克思剩余價值理論未考慮國家稅收

馬克思在其理論中，也未考慮國家稅收的問題。從會計學上講，計算企業的凈利潤，應從收入總額中扣除生產成本，期間費用，經營過程中產生的各種稅費得出營業利潤，在營業利潤基礎上加減利得和損失得出利潤總額，再將利潤總額扣除應繳納的企業所得稅，才是企業的凈利潤。在公司制的法人結構中，法人是獨立的民事主體，凈利潤屬于法人財產而不是資本家個人財產，資本家在將凈利潤分紅之前，首先按分紅金額的一定比例繳納個人所得稅，分紅金額扣除個人所得稅后的余額才是資本家的個人獲利。

綜合上述四個方面，不難得出結論：非但相當于產品毛利的剩余價值未被資本家無償占有，作為企業法人財產的凈利潤，也并非全部屬于資本家。資本家是否無償占有“剩余價值”，應當在企業凈利潤基礎上扣除資本報酬及分紅繳納的個人所得稅，若仍有余額，可以理解成“剩余價值”，若為負數，則資本家并未占有“剩余價值”。但此處的剩余價值，已經和馬克思的剩余價值不是一個概念了。

三、會計學與馬克思剩余價值理論關注重點的區別

會計學的研究對象是資金的運動，會計學的中心任務是對再生產過程中企業運營收入、成本、費用做出精確記載，并得出最終結論，從而反映資金運動的結果是盈利還是虧損。會計學中的資金并沒有“階級性”，會計學并不關注資本的前世，只研究其今生。所以，會計學將企業凈利潤作為資本的報酬，歸入所有者權益部分。

馬克思剩余價值理論中的資本，是以否定其“前世”為出發點的。馬克思說，資本來到世間，從頭到腳，每個毛孔都滴著血和骯臟的東西。剩余價值理論忽視了產業工人的勞動需要和資本結合才能創造價值的根本前提，徹底否定了資本的價值。同時，剩余價值理論以勞動價值論為基礎，而勞動價值論中所說的勞動，主要是產業工人的體力勞動。有了上述兩個根本前提，馬克思的剩余價值不剔除資本的運營成本，及資本家管理企業應得的報酬，亦不承認資本的價值，也是順理成章的了

馬克思剩余價值理論存在認識的和歷史的局限性。雖然會計學和馬克思剩余價值理論的研究任務和關注重點有著根本不同，但我們仍應以發展的觀點對待馬克思剩余價值理論。

參考文獻：

[1]王競達，瞿衛菁.基于我國2010、2011年創業板公司并購數據分析[J].會計研究，2012年第10期

[2]徐振方.對馬克思剩余價值理論和資本積累規律的質疑[J].經濟視野，2013年第1期endprint

從會計學角度，資金是有價值的，一是資金的時間價值，表現為現在的一單位貨幣與未來的一單位貨幣的購買力有所不同。二是資金的風險價值，表現為超過資金時間價值之外的額外利潤或損失。資本家將資金投入企業運營，資金即成為資本。所以，會計學上將資本家的自有資本稱作“實收資本”，歸集為所有者權益部分。由于資金的時間價值和風險價值，會計學認為，資本是應該得到回報的，實收資本獲得的報酬便是企業的稅后凈利潤。當然，如果經營不慎，也可能使企業虧損，這表現為資金的風險。當代社會投資渠道多種多樣，其回報就表現為資金的價值。

通常用必要收益率來表示資金的時間價值和風險價值。必要收益率用公式表示為：R=Rf+β×（Rm-Rf）。其中，R表示某資產的必要收益率，β表示該資產的系統風險系數，Rf表示無風險收益率（通常以短期國債的利率來近似替代）；Rm表示市場組合平均收益率（通常用股票價格指數的平均收益率來代替），以2011年某一創業板上市公司為例，其必要收益率計算如下表：

[無風險收益率＼&表示市場組合平均收益率＼&β＼&風險收益率＼&必要收益率＼&確定方法＼&指標＼&確定方法＼&指標＼&確定方法＼&指標＼&9.24%＼&12.97%＼&3年期國債利率＼&3.73%＼&滬深300指數＼&12.28%＼&Wind資訊＼&0.9634＼&]

如果向該企業投資1000萬元，則該1000萬元資本的年必要收益是1000*12.97%=129.7萬元。也就是說，1000萬元的投資至少應獲得129.7萬元的收益，否則就未能充分實現資金的價值。但馬克思卻認為上述129.7萬元即使能夠獲得，也是資本家無償占有的工人的剩余價值，而不是資金本身的應有價值。

（三）馬克思剩余價值理論回避了資本家的勞動報酬

根據會計學基本理論，只要為企業付出勞動，就有權利得到報酬。資本家也不例外。一方面，資本家投資獲得資本的報酬；另一方面，如果資本家在公司任職，應該享有勞動報酬。資本家需要對企業的生產進行組織管理，提高企業的勞動生產率，資本家的活動對經營企業是必不可少的。

馬克思說：“一旦雇傭工人之間有了協作，資本的指揮就發展成為勞動進行所必要的條件，成為實際的生產條件，現在，在生產場所不能缺少資本的命令，就象在戰場上不能缺乏將軍的命令一樣”。《資本論》第一卷第332頁，中國科學出版社1983年版）

但馬克思又說：“資本主義的管理就其內容來說是二重的，因為他管理的對象，一方面是協作生產過程，另一方面是抽取剩余價值的過程。”（同上，第333頁）

相對于工人的勞動而言，資本家的勞動屬于復雜勞動，可以創造更多的價值。本應得到更多的報酬。但馬克思認為直接生產商品的勞動才具有勞動二重性，他把資本主義生產定義為剩余價值的生產，把資本家的指揮和管理過程定義為追求剩余價值的過程。在馬克思看來，上述過程是一個“惡”的過程，就如罪犯，盡管付出了勞動，創造了價值，但因為其行為是惡的，是不應得到報酬的。

（四）馬克思剩余價值理論未考慮國家稅收

馬克思在其理論中，也未考慮國家稅收的問題。從會計學上講，計算企業的凈利潤，應從收入總額中扣除生產成本，期間費用，經營過程中產生的各種稅費得出營業利潤，在營業利潤基礎上加減利得和損失得出利潤總額，再將利潤總額扣除應繳納的企業所得稅，才是企業的凈利潤。在公司制的法人結構中，法人是獨立的民事主體，凈利潤屬于法人財產而不是資本家個人財產，資本家在將凈利潤分紅之前，首先按分紅金額的一定比例繳納個人所得稅，分紅金額扣除個人所得稅后的余額才是資本家的個人獲利。

綜合上述四個方面，不難得出結論：非但相當于產品毛利的剩余價值未被資本家無償占有，作為企業法人財產的凈利潤，也并非全部屬于資本家。資本家是否無償占有“剩余價值”，應當在企業凈利潤基礎上扣除資本報酬及分紅繳納的個人所得稅，若仍有余額，可以理解成“剩余價值”，若為負數，則資本家并未占有“剩余價值”。但此處的剩余價值，已經和馬克思的剩余價值不是一個概念了。

三、會計學與馬克思剩余價值理論關注重點的區別

會計學的研究對象是資金的運動，會計學的中心任務是對再生產過程中企業運營收入、成本、費用做出精確記載，并得出最終結論，從而反映資金運動的結果是盈利還是虧損。會計學中的資金并沒有“階級性”，會計學并不關注資本的前世，只研究其今生。所以，會計學將企業凈利潤作為資本的報酬，歸入所有者權益部分。

馬克思剩余價值理論中的資本，是以否定其“前世”為出發點的。馬克思說，資本來到世間，從頭到腳，每個毛孔都滴著血和骯臟的東西。剩余價值理論忽視了產業工人的勞動需要和資本結合才能創造價值的根本前提，徹底否定了資本的價值。同時，剩余價值理論以勞動價值論為基礎，而勞動價值論中所說的勞動，主要是產業工人的體力勞動。有了上述兩個根本前提，馬克思的剩余價值不剔除資本的運營成本，及資本家管理企業應得的報酬，亦不承認資本的價值，也是順理成章的了

馬克思剩余價值理論存在認識的和歷史的局限性。雖然會計學和馬克思剩余價值理論的研究任務和關注重點有著根本不同，但我們仍應以發展的觀點對待馬克思剩余價值理論。

參考文獻：

[1]王競達，瞿衛菁.基于我國2010、2011年創業板公司并購數據分析[J].會計研究，2012年第10期

[2]徐振方.對馬克思剩余價值理論和資本積累規律的質疑[J].經濟視野，2013年第1期endprint