企業合法合理避稅的會計核算策略分析

張麗榮

摘 要：本文闡述了生產經營活動物資采購環節、存貨計價方法選擇方面的合法合理避稅策略，及合法合理避稅應遵循的原則，從而使企業實現稅負最小化、稅后利潤最大化、資金價值最大化、風險最小化。

關鍵詞：合理避稅 合法避稅 偷稅

中圖分類號：F810.422

文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2014）09-155-02

稅收對每個企業來說都是一項很大的開支，它不僅涉及企業的利潤，而且還和股東的利益有著密切的聯系。在市場經濟的背景下，企業受追求經濟利益最大化原則的驅動，通過合法合理避稅的的方法減輕稅收負擔，在最大程度上減輕本企業的稅負負擔，已成為當前企業所關心的頭等大事之一。

合法合理避稅是指納稅人通過財務活動的安排和稅務籌劃，充分利用稅收法規所提供的一切優惠條件，在規定范圍內多種可供選擇的納稅方案中，取其能夠使稅收負擔最輕的一種，從而享得最大的稅收利益。

本文主要從以下幾方面闡述了合法合理避稅的會計策略。

一、合法合理避稅應遵循的原則

合法合理避稅是企業減少財務成本，提高競爭力的有效途徑。企業在實施合法合理避稅時，應當注意以下幾點：

（一）合法性原則

合法性是企業合理避稅與偷稅、漏稅行為的本質區別。避稅是企業稅收籌劃的一種重要方式，也是企業管理的一個重要方面，反映了企業綜合實力和綜合素質。避稅是在遵守稅法的前提下，通過巧妙安排經營和財務管理活動，實現納稅方案的優化選擇。而偷、漏稅是公開違犯、踐踏稅法的行為，顯然要堅決加以反對和制止。避稅一般受到政府的默許和保護，偷、漏稅則要受到法律的懲罰。我國經濟在不斷發展，稅法也在不斷完善，企業在進行納稅籌劃時，籌劃者一定要注意并學習相關稅法知識，及時跟上稅法知識的更新和變化，同時在采取相應的避稅方法時，關注“時效性”的問題。否則，避稅就有可能變成違法，避稅就與偷稅、漏稅無異了。

（二）合理性原則

稅收籌劃之所以合理，是因為納稅人的籌劃行為是同稅法的立法意圖相一致，不存在惡意鉆稅法的漏洞。惡意鉆稅法漏洞的行為是稅法所不允許的。

（三）節稅效益最大化原則

合法合理避稅是對企業稅款的合法節省或合理規避，因此在遵循會計制度和稅法的情況下，采取多種納稅方案進行比較，從中選出節稅效益最大的方案，倘若違背了合法合理避稅初衷的方案，則不予采納。

（四）統籌規劃性原則

在進行稅務籌劃時，要考慮企業整體利益，并不是要使企業的納稅額降到最低點，在現實生活中，選擇最優方案并不一定是企業稅負最輕的方案，在有些情況下利益和風險是并存的，稅負的降低有可能導致企業整體利益的下降，因此在稅收籌劃時要權衡利弊，在稅法允許的范圍內選擇企業總體收益最大的最優方案。

二、生產經營活動中的合法合理避稅策略

（一）物資采購環節的合法合理避稅策略

稅收貫穿于企業生產經營活動的全過程，生產經營過程的每個環節都伴隨者稅收的影子，物資采購就是一項重要環節，顯然在物資采購過程中稅收籌劃也很重要，否則可能會出現低價購進，高稅支出的情況。企業主要從以下方面進行物資采購環節的合理避稅：

1.物資采購發票風險規避。

（1）在購買商品接受服務以及從事其他經營活動收取的發票應當與所發生的經濟業務相符。加強對合同、資金、貨物等流向和發票信息的比對，審核業務和發票的真實性，防止虛開發票帶來風險。

（2）國家稅務機關加大了對企業發票使用情況的檢查力度，《關于深入開展打擊發票違法犯罪活動工作的通知》（國稅發（[2010]46號）提出：“查賬必查票”、“查案必查票”的口號，虛假發票和非法代開發票，均不得稅前扣除，出口退稅、抵扣稅款，企業的財務人員并沒有意識到存在的稅收風險，因此在稅務機關檢查中發生補繳稅款、加收滯納金和罰款等情況，加大了納稅風險。

（3）應與提供發票的供應商簽訂合同，在合同中明確約定供應商提供的發票出現稅務糾紛時，供應商承擔稅款、滯納金、罰款等賠償責任等。

（4）對提供發票的供應商從嚴要求，杜絕不合規發票流入，對于一般納稅人無論本單位進項稅額是否抵扣，必須要求提供增值稅普通發票（進項稅抵扣的要求提供專用發票），盡量取得機打發票，減少其它手工發票的取得，逐漸降低不合規發票的納稅風險。

（5）配備發票查驗和鑒別工具或利用網絡、電話進行查詢。

2.購進材料的涉稅處理。一般納稅人購進材料主要是用于增值稅應稅項目，但是也有一部分用于非應稅項目、集體福利或者個人消費。《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十條規定：用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。因此，有的企業在財務核算時為避免在進項稅額抵扣方面出現差錯，把用于上述項目的外購材料單獨設立工程物資其他材料等科目核算，并將取得的進項稅額記入材料成本，用于非應稅項目、集體福利或者個人消費和《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十條規定的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣，在領用的時候要轉出進項稅額。一般情況下，材料在購進和領用環節都存在一個時間差，企業往往最容易忽視這段時間差的重要性，如果能充分利用材料購進和領用的時間差，在購進時先行抵扣進項稅額，待未來領用時再行轉出，也可以實現增值稅的遞延繳納，減輕企業的稅收負擔。

3.供貨商的選擇。增值稅一般納稅人從小規模納稅人和增值稅一般納稅人手中采購貨物所承擔的稅收是不一樣的，作為一般納稅人，應該到一般納稅人那里去采購貨物，只有到一般納稅人那里去采購，才能取得增值稅專用發票，才能最大可能地抵扣稅款。可是，現實生活中，因為質量、采購量、距離遠近等因素的制約，就需要在小規模納稅人那里采購貨物，這時企業就應從進項稅額抵扣、價格、質量、距離遠近、付款方式（考慮資金時間價值）等多方面綜合考慮。

例如：甲公司為增值稅一般納稅人，分別從乙公司和丙公司購進一批同等材料，如果從乙公司（增值稅一般納稅人）購進材料，每噸含稅價格為4000元，乙公司適用增值稅稅率為17%；如果從丙公司（小規模納稅人）購進材料，則可取得由稅務所代開的征收率為3%的專用發票，含稅價格為3000元。（其中城建稅稅率為7%，教育費附加征收率為3%）。

方案一：從一般納稅人乙公司購進材料。

從一般納稅人乙公司購進材料時的現金流出量=4000-[4000/（1+17%）]*17%*（1+7%+3%）=3360.68（元）

方案二：從小規模納稅人丙公司購進材料。

從小規模納稅人丙公司購進材料時的現金流出量=3000-[3000/（1+3%）]*3%*（1+7%+3%）=2903.88（元）

方案二比方案一現金流出量少456.80元（3360.68元-2903.88元），因此，應當選擇方案二。抵扣稅額的多少會影響到企業的稅負，最終會影響到企業現金凈流量。從上例看到如果小規模納稅人的貨物比一般納稅人便宜，就可以選擇從小規模納稅人處采購。采購物資時盡可能綜合考慮，最終選擇使企業現金凈流量最大或現金流出量最小的方案。

（二）企業發出存貨計價方法選擇的合法合理避稅策略

存貨是企業在生產經營過程中為消耗或者銷售而持有的各種資產，包括各種原材料、燃料、包裝物、低值易耗品、在產品、外購商品、協作件、自制半成品、產成品等。存貨成本的計算，對于產品成本、企業利潤及所得稅都有較大的影響。發出存貨按實際成本核算的計價方法主要有個別計價法、先進先出法、月末一次加權平均法、移動加權平均法等。存貨計價方法的選擇直接影響企業成本的計算，對稅負也有極大影響。一般來說，當物價逐漸下降時采用先進先出法計算的存貨成本較高，應納所得稅相應較少，存貨計價方法一經選用，在一定時期內（一般為一年）不得隨意變更。

實例研究：例：甲企業2011年1月和11月先后購進數量和品種相同的貨物兩批，進貨價格分別為1000萬元和800萬元，假設此前企業庫存沒有這種貨物。該企業在2011年12月和2012年3月各出售購進的貨物的一半，出售價格分別為1200萬元和1000萬元。假設甲企業2011年和2012年均處于非減免稅期間，且處于盈利年度。假設折現率為10%。

方案一：采用加權平均法。

存貨的加權平均成本=（1000+800）÷2=900（萬元）

2011年企業所得稅=（1200-900）×25%=75（萬元）

2012年企業所得稅=（1000-900）×25%=25（萬元）

企業所得稅支出折合到2011年初的現值=75×（P/F，10%，1）+25×（P/F，10%，2）=75×0.9091+25×0.8264=88.84（萬元）

方案二：采用先進先出法。

2011年企業所得稅=（1200-1000）×25%=50（萬元）

2012年企業所得稅=（1000-800）×25%=50（萬元）

企業所得稅支出折合到2011年初的現值=50×（P/F，10%，1）+50×（P/F，10%，2）=50×0.9091+50×0.8264=86.78（萬元）

方案二比方案一企業所得稅支出現值共少2.06萬元（88.84萬-86.78萬），因此應選擇方案二。

總之，存貨計價方法的選擇影響到企業的財務狀況和經營成果，進而影響到企業的納稅所得。企業在盈利期間由于存貨成本能從所得額中稅前扣除，即存貨成本的抵稅效應能夠完全發揮。因此，在選擇計價方法時，應著眼于使成本費用的抵稅效應盡可能早地發揮作用，即選擇前期成本較大的計價方法。具體來說，在通貨膨脹時期，可選擇加權平均法；在通貨緊縮時期，可選擇先進先出法。企業在免稅期間由于減免稅期內成本費用的抵稅效應會部分或全部地被減、免優惠所抵消，因此，應在減、免稅期間選擇使得成本少的存貨計價方法；而在非減、免稅期間選擇成本多的存貨計價方法。企業在虧損期間選擇計價方法應同企業的虧損彌補情況相結合，選擇的計價方法，必須使不能得到或不能完全得到稅前彌補虧損年度的成本費用降低，保證成本費用的抵稅效應得到最大限度的發揮。

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（作者單位：太原電務器材廠 山西太原 030000）

（責編：若佳）