對信息化環(huán)境下會計監(jiān)督問題的思考

李昕 王海民

摘 要：信息化對會計監(jiān)督的影響主要有兩個方面：一是監(jiān)督對象的信息化；二是監(jiān)督手段的信息化。會計監(jiān)督既要適應(yīng)監(jiān)督對象信息化，為企業(yè)會計信息化創(chuàng)造良好的發(fā)展環(huán)境，同時，也要充分利用信息化手段，提高會計監(jiān)督的效率。在會計信息化過程中，中央與地方財政部門應(yīng)該忠實地履行監(jiān)督職責(zé)，而且必須分層次、分步聚確保把會計監(jiān)督職責(zé)落到實處。

關(guān)鍵詞：會計信息化 會計監(jiān)督 履行監(jiān)督職責(zé) 監(jiān)督效率

中圖分類號：F234 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1004-4914-（2014）09-111-02

會計信息化是指企業(yè)利用計算機(jī)、網(wǎng)絡(luò)通信等現(xiàn)代信息技術(shù)手段開展會計核算，以及利用上述技術(shù)手段將會計核算與其他經(jīng)營管理活動有機(jī)結(jié)合的過程{1}。信息化不僅使會計環(huán)境發(fā)生變革，也使會計監(jiān)督環(huán)境發(fā)生變革。信息化對會計監(jiān)督的影響主要有兩個方面：一是監(jiān)督對象的信息化；二是監(jiān)督手段的信息化。會計監(jiān)督既要適應(yīng)監(jiān)督對象信息化，為企業(yè)會計信息化創(chuàng)造良好的發(fā)展環(huán)境，同時，也要充分利用信息化手段，提高會計監(jiān)督的效率。

然而，當(dāng)前的會計監(jiān)督相對于企業(yè)會計信息化的發(fā)展有所滯后，并沒有很好地適應(yīng)信息化帶來的環(huán)境變化。一是部分監(jiān)督機(jī)構(gòu)觀念相對陳舊，仍然習(xí)慣于基于紙介質(zhì)會計資料開展監(jiān)督；二是會計監(jiān)督信息化缺乏必要技術(shù)基礎(chǔ)和手段；三是取消會計軟件評審后，對會計軟件功能的監(jiān)督與管理處于真空地帶。這既不利于提高企業(yè)開展會計信息化的積極性，也不利于會計監(jiān)督效率的提升，影響了對會計信息質(zhì)量的監(jiān)督與控制效果及會計信息化整體優(yōu)勢的發(fā)揮。上述問題產(chǎn)生的主要原因：一是傳統(tǒng)監(jiān)督與管理的慣性。監(jiān)督與管理機(jī)構(gòu)不像企業(yè)那樣能夠直接感受到信息化帶來的優(yōu)勢，在缺乏有效激勵的情況下，總是傾向于延續(xù)過去的經(jīng)驗和做法。二是缺乏適應(yīng)新環(huán)境的制度安排。適應(yīng)和利用新的技術(shù)環(huán)境開展會計監(jiān)督，需要新的制度安排。而上世紀(jì)90年代中期會計電算化相關(guān)制度規(guī)范出臺以后，這方面的制度基本未再經(jīng)修改或者補(bǔ)充，其滯后性早已顯現(xiàn)。因此，矯正監(jiān)督與管理慣性、作出新的制度安排，就成為《企業(yè)會計信息化工作規(guī)范》（以下簡稱《工作規(guī)范》）出臺之后的重要任務(wù)之一。

一、地方與中央財政部門應(yīng)該忠實地履行監(jiān)督職責(zé)

筆者認(rèn)為，《工作規(guī)范》第四章所規(guī)定的地方財政部門的監(jiān)督職責(zé)應(yīng)該包括兩個方面的內(nèi)容：

第一方面是對企業(yè)的監(jiān)督，即企業(yè)使用會計軟件不符合本規(guī)范要求的，由財政部門責(zé)令限期改正，限期不改正的，財政部門應(yīng)當(dāng)予以公示，并將有關(guān)情況通報同級相關(guān)部門或者派出機(jī)構(gòu)。財政部門可以組織專項檢查，對本轄區(qū)內(nèi)企業(yè)使用會計軟件情況進(jìn)行監(jiān)督，也可以將會計軟件使用情況的檢查與其他會計監(jiān)督工作結(jié)合進(jìn)行。對于軟件供應(yīng)商的違規(guī)行為，可以采用公示和通報相關(guān)部門的處理手段。采取這些手段是出于兩個方面的考慮：一是政府信息必須公開和共享，對于發(fā)現(xiàn)的違規(guī)情況，財政部門有義務(wù)讓公眾和相關(guān)部門知道；二是公示和通報對違規(guī)者的信譽會帶來一定的損傷，對違規(guī)行為同樣具有巨大的震懾作用。財政部門在實際執(zhí)行中，必須把握好自由裁量權(quán)的使用。一是對于整改期限長短的選擇，財政部門可以根據(jù)違規(guī)性質(zhì)等實際情況確定，可以聽取企業(yè)的意見并將這些意見作為重要的參考。二是對通報機(jī)構(gòu)的選擇，一般來說，通報的機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)與所涉及企業(yè)有監(jiān)督或者管理關(guān)系，其范圍包括工商、稅務(wù)、審計、國資委、企業(yè)主管部門、人民銀行、證監(jiān)會、銀監(jiān)會、保監(jiān)會或者派出機(jī)構(gòu)，必要的時候也可以把本地區(qū)商業(yè)銀行納入通報的范圍。在通報中，可以提示相關(guān)機(jī)構(gòu)在監(jiān)督這些企業(yè)時，關(guān)注相關(guān)風(fēng)險，采用更為謹(jǐn)慎的檢查方法。

第二方面是對會計軟件的監(jiān)督。這里的軟件，是指由軟件供應(yīng)商提供的商品化的會計軟件，不包括企業(yè)自己開發(fā)的軟件。行政審批制度改革中，商品化會計核算軟件評審制度的取消，對會計軟件的管理一度成為空白。《工作規(guī)范》根據(jù)新形勢，不再采取對會計軟件的準(zhǔn)入控制，而是以監(jiān)督為主的事后管理，體現(xiàn)了寬進(jìn)嚴(yán)出和轉(zhuǎn)變政府職能的方向。《工作規(guī)范》第四十五條第二款規(guī)定，省、自治區(qū)、直轄市人民政府財政部門發(fā)現(xiàn)會計軟件不符合本規(guī)范要求的，應(yīng)當(dāng)將有關(guān)情況報財政部。第三款規(guī)定，任何單位和個人發(fā)現(xiàn)會計軟件違反本規(guī)范要求的，有權(quán)向所在省、自治區(qū)、直轄市人民政府財政部門反映，財政部門應(yīng)當(dāng)根據(jù)反映的情況開展調(diào)查，并作出處理{2}。

當(dāng)然，筆者認(rèn)為，地方財政部門對會計軟件也有權(quán)調(diào)查，但調(diào)查結(jié)果應(yīng)報財政部統(tǒng)一處理。這樣規(guī)定，主要是因為會計軟件是全國統(tǒng)一市場，對于被發(fā)現(xiàn)問題的會計軟件，其供應(yīng)商不一定在地方財政部門管轄地域內(nèi)，而且，對于同一會計軟件產(chǎn)品，不同地方如果有不同的認(rèn)定和處理，也不利于執(zhí)法的一致性和嚴(yán)肅性。省級財政部門發(fā)現(xiàn)商品化會計軟件不符合要求的，可以直接向財政部報告，省級以下財政部門發(fā)現(xiàn)問題的，應(yīng)當(dāng)通過省級財政部門向上反映。接到反映的省級財政部門應(yīng)當(dāng)首先進(jìn)行調(diào)查核實，對于確實存在問題的軟件，必須盡快報財政部處理。

財政部作為全國會計主管部門，在企業(yè)會計信息化監(jiān)督與管理中負(fù)有定規(guī)則和制標(biāo)準(zhǔn)的責(zé)任。這是與地方財政部門的不同之處，因為規(guī)則和標(biāo)準(zhǔn)必須全國一致，才能保證市場統(tǒng)一和公平競爭，促進(jìn)會計信息的自由傳遞和充分共享。在對商品化會計軟件的監(jiān)督方面，財政部可以采取更多的檢查方式，《工作規(guī)范》第四十五條第一款規(guī)定，財政部采取組織同行評議，向用戶企業(yè)征求意見等方式對軟件供應(yīng)商提供的會計軟件遵循本規(guī)范的情況進(jìn)行檢查。結(jié)合其他條款規(guī)定，財政部可以通過省級財政部門報告掌握會計軟件違規(guī)情況，也可以采取軟件業(yè)同行評議、征求企業(yè)意見以及其他方式主動搜集違規(guī)線索，根據(jù)線索進(jìn)行核實和重點檢查。同時，財政部對會計軟件違規(guī)情況有處理權(quán)，《工作規(guī)范》第四十六條規(guī)定，軟件供應(yīng)商提供的會計軟件不符合本規(guī)范要求的，財政部可以約談該供應(yīng)商主要負(fù)責(zé)人，責(zé)令限期改正，限期內(nèi)沒有改正的，由財政部予以公示，并將有關(guān)情況通報相關(guān)部門。這里的整改期限，由財政部根據(jù)軟件修改的復(fù)雜程度合理確定，財政部在公示和通報的同時，也會提示其他監(jiān)督與管理部門在對相關(guān)軟件用戶企業(yè)的檢查中關(guān)注相關(guān)風(fēng)險，總之，要充分利用社會和市場力量對違規(guī)行為形成巨大壓力，達(dá)到更為顯著和直接的懲戒效果{3}。

二、分層次、分步聚確保把會計監(jiān)督職責(zé)落到實處

各級財政部門在相關(guān)檢查中，除了對企業(yè)使用會計軟件情況進(jìn)行檢查外，還應(yīng)該重點關(guān)注以下內(nèi)容：

1.檢查實行會計資料無紙化管理的企業(yè)是否符合規(guī)定條件。一般來說，在符合條件的情況下，企業(yè)會計方面的電子資料可以不輸出為紙面形式保存，會計監(jiān)督機(jī)構(gòu)在檢查中，不應(yīng)該再次要求企業(yè)提供全套紙面會計資料。當(dāng)然，財政部門應(yīng)該對企業(yè)是否符合規(guī)定條件進(jìn)行總體評估。如果發(fā)現(xiàn)明顯不符合規(guī)定條件的情況，差距不大、短期內(nèi)能夠改正的，可以要求該企業(yè)整改并達(dá)到條件；如果差距比較大，短期內(nèi)不能改正的，則應(yīng)要求該企業(yè)恢復(fù)對會計資料的紙面輸出，并要求該企業(yè)在檢查中提供完整的紙面會計資料{4}。

2.檢查異地核算企業(yè)是否具備本地監(jiān)督與管理條件。《工作規(guī)范》鼓勵大型企業(yè)集團(tuán)建立財務(wù)共享中心，開展會計集中核算，同時，考慮到開展集中核算之后，企業(yè)會計資料將會由財務(wù)共享中心集中管理，出現(xiàn)會計資料保存地與企業(yè)經(jīng)營注冊地不統(tǒng)一的情況，為了保障當(dāng)?shù)乇O(jiān)督部門會計監(jiān)督工作的順利進(jìn)行，要求“實行會計工作集中的企業(yè)以及企業(yè)分支機(jī)構(gòu)，應(yīng)當(dāng)為外部會計監(jiān)督機(jī)構(gòu)及時查詢和調(diào)閱異地儲存的會計資料提供必要條件”。財政部門在對異地核算企業(yè)開展會計監(jiān)督時，如果發(fā)現(xiàn)在本地?zé)o法及時查閱會計資料，或者在需要調(diào)閱憑證原件時被檢查企業(yè)無法及時提供的情況，則應(yīng)當(dāng)責(zé)令該企業(yè)糾正。對于不能提供所需會計資料的，應(yīng)當(dāng)依照《會計法》的相關(guān)規(guī)定處罰。

3.檢查外商投資企業(yè)會計軟件是否符合規(guī)定。部分外商投資企業(yè)可能采用境外投資者統(tǒng)一部署的會計軟件，可能會造成一些問題，例如軟件可能不符合我國法律以及工作規(guī)范的要求，也可能是其會計軟件存儲于境外服務(wù)器中，在境內(nèi)沒有備份，使得我國政府對企業(yè)的會計監(jiān)督可能受到境外因素干擾。筆者認(rèn)為，無論何種企業(yè)，對其會計軟件的要求都應(yīng)該按照一個統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，不應(yīng)該有特殊，也不應(yīng)該有例外。財政部門在檢查中，對外商投資企業(yè)的會計信息系統(tǒng)應(yīng)該予以特別關(guān)注。首先要了解其系統(tǒng)和軟件的來源渠道和服務(wù)器部署情況。對于來自于境外的軟件，要關(guān)注其是否遵循了我國的會計工作規(guī)范{5}。

三、創(chuàng)設(shè)新的會計監(jiān)督手段，優(yōu)化會計監(jiān)督環(huán)境

在促進(jìn)會計監(jiān)督，適應(yīng)會計信息化發(fā)展的同時，工作規(guī)范也設(shè)定了一系列對信息化環(huán)境下會計監(jiān)督的保障措施，為會計監(jiān)督創(chuàng)設(shè)了新的手段，提供了更加便利的監(jiān)督環(huán)境。

1.會計軟件必須具有符合我國會計準(zhǔn)則和賬簿格式習(xí)慣的核算功能。會計監(jiān)督人員在檢查中可能遇到這樣的情況，某企業(yè)會計軟件的核算過程讓人看不懂，無法判斷其核算結(jié)果的合規(guī)性。原因包括：系統(tǒng)不輸出中文，無論是軟件界面還是會計記錄都只有外文描述；系統(tǒng)中的會計科目體系沒有按照資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用等會計要素分類，難以把握其業(yè)務(wù)邏輯；軟件顯示輸出的憑證、賬簿沒有遵循我國會計人員所習(xí)慣的內(nèi)容與格式，無法理解其含義。所以，《工作規(guī)范》提出，必須提供符合我國習(xí)慣的憑證和賬簿格式{6}。

2.必須建立面向監(jiān)督人員的用戶操作日志。《工作規(guī)范》第十四條規(guī)定，會計軟件應(yīng)當(dāng)記錄生成用戶操作日志，確保日志的安全、完整，提供操作人員、操作時間和操作內(nèi)容查詢?nèi)罩镜墓δ埽⒁院喴椎男问捷敵觥＿@里規(guī)定的日志功能不是傳統(tǒng)意義上的系統(tǒng)日志，而是專門供會計監(jiān)督人員使用的操作日志。會計軟件應(yīng)當(dāng)在其界面中提供對用戶操作日志的查詢菜單，且查詢的結(jié)果應(yīng)當(dāng)是普通用戶能夠理解的，而不是技術(shù)性的代碼。

用戶操作日志功能的規(guī)定，意味著會計監(jiān)督人員在今后的檢查工作中，可以通過日志來尋找會計核算中存在的異常情況，以發(fā)現(xiàn)違規(guī)線索。除了反記賬和對記賬憑證關(guān)鍵信息的修改外，《工作規(guī)范》對其他修改和逆向操作功能并未禁止，而相關(guān)的操作軌跡完全通過用戶操作日志予以記錄保留。因此，日志的查詢應(yīng)當(dāng)成為財政部門檢查工作的一項標(biāo)準(zhǔn)程序，以排查核算中的高風(fēng)險行為。此外，財政部門還應(yīng)當(dāng)對會計軟件日志功能的完整性進(jìn)行測試，例如設(shè)計一些測試案例在軟件中進(jìn)行操作，然后查詢這些操縱是否被正確完整地記錄{7}。

3.會計軟件數(shù)據(jù)接口必須標(biāo)準(zhǔn)化。隨著會計信息化的發(fā)展，會計監(jiān)督信息化也在發(fā)展。不少監(jiān)督機(jī)構(gòu)利用監(jiān)督軟件讀取企業(yè)系統(tǒng)數(shù)據(jù)，直接在企業(yè)電子會計資料基礎(chǔ)上開展監(jiān)督工作。但是，由于各種各樣會計軟件的數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)與格式不統(tǒng)一，即便是同一種軟件，不同版本之間也有一些差異，監(jiān)督軟件需要應(yīng)對各種各樣會計軟件，集成各種各樣的接口，不僅操作復(fù)雜，容易出現(xiàn)錯誤，而且無法窮盡所有情況，無法完全避免數(shù)據(jù)不能讀取的情況。因此，必須要求所有會計軟件供應(yīng)商，提供符合國家標(biāo)準(zhǔn)的數(shù)據(jù)接口，以滿足外部會計監(jiān)督的需要，從而解決制約會計監(jiān)督信息化發(fā)展的關(guān)鍵技術(shù)性問題。今后所有的會計軟件都必須以統(tǒng)一格式輸出會計資料，監(jiān)督軟件只需要以這種格式讀取數(shù)據(jù)即可{8}。

4.必須建立面向會計監(jiān)督人員的用戶手冊。監(jiān)督人員有時候需要通過企業(yè)會計軟件開展檢查工作，但由于會計軟件種類繁多，功能設(shè)計、界面風(fēng)格各不相同，需要學(xué)習(xí)和適應(yīng)。而軟件使用手冊往往大而全，很難在短時間內(nèi)找到需要的內(nèi)容，因此，這種學(xué)習(xí)和適應(yīng)往往不符合成本效益原則，迫使監(jiān)督人員放棄通過軟件進(jìn)行檢查的方式，而采用傳統(tǒng)的紙面檢查方式。這樣不僅降低了監(jiān)督工作的效率，也加重了被檢查企業(yè)的負(fù)擔(dān)。因此，軟件供應(yīng)商必須針對會計監(jiān)督相關(guān)操作提供專門的手冊，便于監(jiān)督人員快速查詢使用，從而提高會計監(jiān)督效率，發(fā)揮信息化優(yōu)勢。

注釋：

{1}財政部.關(guān)于印發(fā)《企業(yè)會計信息化工作規(guī)范》的通知.財會[2013]20號

{2}楊周南，趙秀云.可擴(kuò)展商業(yè)報告語言的發(fā)展與應(yīng)用研究.中國注冊會計師，2005（2）40-43

{3}張?zhí)煳?網(wǎng)絡(luò)財務(wù)報告：XBRL標(biāo)準(zhǔn)的理論基礎(chǔ)研究.會計研究，2006（9）59-63

{4}高錦萍，張?zhí)煳?XBRL財務(wù)報告分類標(biāo)準(zhǔn)評價.會計研究，2006（11）24-29

{5}劉玉廷.論我國科技信息化發(fā)展戰(zhàn)略.會計研究，2009（9）3-11

{6}楊周南，朱建國等.XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)證的理論基礎(chǔ)和方法體系研究.會計研究，2010（11）10-15

{7}劉玉廷.推廣應(yīng)用XBRL推進(jìn)會計信息化建設(shè).會計研究，2010（11）3-9

{8}王凡林.會計信息系統(tǒng)規(guī)劃與可行性關(guān)系研究.會計研究，2010（11）16-23

（作者單位：李昕，中國人民解放軍94270部隊 山東濟(jì)南 250117；王海民，西安交通大學(xué)城市學(xué)院 陜西西安 710018）

（責(zé)編：若佳）