上海自貿區提高會計自由度之探索

嵇建功

【摘要】我國會計管制以《會計法》為主體、財政部門為主導，行政管制較強，管制面寬泛，存在管制過度、成本過大現象。文章建議自貿區以產權保護為基礎，在暫停執行統一會計年度、允許選用境外準則、簡化中小微型企業會計披露、強化企業對投資者會計信息責任、暫停或簡化會計從業資格制度和代理記賬許可制度、調整會計管制部門分工等六個方面探索管制改革。

【關鍵詞】會計管制 自由貿易區 改革

一、我國會計管制體系現狀及過度管制現象

1.會計管制理論。會計管制也稱會計監管，是指政府對微觀主體會計工作的干預。會計管制的根源是市場失靈。會計信息具有非競爭性和非排他性，屬于公共產品，并具有外部性。這使得信息使用者普遍采用“搭便車”策略，不愿為高質量信息支付成本，信息供應者進而缺乏供應高質量會計信息的動力。市場失靈的因素還包括信息不對稱問題和信息投機問題。企業壟斷會計信息供應，道德風險不斷出現，會計信息供應不足，信息質量低下，“非生產性努力”盛行，逐步導致整個市場的逆向選擇。

研究發現，管制機構往往被所管制的產業俘獲，管制促進的是被管制產業利益。管制是一種政治程序，本質是利益相關者之間的“一種基于政治利益協調的政治程序”“一種為轉移財富而進行的競爭”（陳艷、孫曉梅，2004），并導致管制偏離社會利益初衷。管制應審慎。在不同的產權制度下，會計信息分別表現出私人物品、俱樂部物品、公共物品的性質，市場機制對會計活動所能產生的作用存在重大差別，有些市場問題可以通過市場機制的重復博弈自己解決，社會對政府管制的需求具有重要差別。

2.過度管制現象。我國會計管制體系在適應利益多元、保障市場健康發展方面取得了良好成績，會計信息造假現象得到明顯遏制。現體制脫胎于計劃經濟模式，也受改革總體格局影響，普遍存在過度管制現象，亟需深化改革。主要表現在：（1）管制主體多元，管制目的不清。《會計法》中，管制目的從微觀的企業財務管理和經濟效益到宏觀的市場經濟秩序廣泛涵蓋，實踐中也包括保障國有資產安全、會計人員行使職權、政府信息需求、稅收秩序、金融安全、宏觀經濟政策落實等。（2）“行政的力量太強，市場的機制太弱”，市場準入、會計準則制定等權力集中于政府部門。當事人主張會計行為民事權力的渠道少、救濟少，通過民事訴訟方式維權成本大、難度大。（3）管制分類差別不足。會計核算方面區分大中型企業和小微型企業，但在財務報告的編制、審計方面差異化不足，小微型企業會計信息成本高。（4）管制范圍過寬，內容過細，統得過多，脫離管制需要和企業實際。同時，監管部門管不過來，一些條款形同虛設。

過度管制增加了社會成本。直接成本是政府用于規范開發、執行、監督和立法等方面的耗費，以及被管制機構的服從成本如會計信息的加工、鑒證、披露成本；間接成本是不恰當披露成本、規避管制的機會成本、尋租和反尋租成本及管制引起效率損失。在提供會計報告信息方面是否存在市場失靈，取決于私人提供信息及簽訂契約的成本與同樣水平下會計監管成本的高低（劉東榮、鄧永勤，2008）。過度管制還抑制了企業、市場和社會的創造活力和自治活力。

二、對上海自貿區改革會計管制的政策建議

以產權保護作為會計管制改革的根本出發點，著眼于企業產權組織形式、企業在財務方面的公眾責任和企業規模等三個維度，學習歐美和新加坡、中國香港等經驗，構建分層次、差別化會計管制政策框架。建議自貿區將改革重點放在簡化非上市企業、非金融企業、中小微型企業會計管制上；精簡對企業會計行為的過程監管；積極培育、促進會計領域的市場機制、法律機制。具體建議有：

1.暫停執行統一會計年度規定。全國政協委員張萍2014年提交了《合理變更會計期間，努力實現國際接軌》提案（財會信報，2014）。會計年度集中到期影響了一些具有季節性特征行業的經營管理，也使得整個會計行業包括會計人員、審計人員工作量失衡，增加了境外來華投資因母子公司會計年度差異而導致的大量會計成本。建議自貿區允許除境內上市公司、金融企業之外的所有企業，自行選擇會計年度起始日期。

2.允許特定企業選用境外財務報告準則。新加坡允許采用國際公認的準則如美國GAAP，這可以吸引國外上市公司來新加坡上市或投資建廠，也便于新加坡上市公司前往國外上市；未上市的新加坡企業經許可可選用新交所允許的會計準則（洪彥，2003）。建議自貿區在除境內上市公司、金融企業之外，允許外商投資企業、在境外上市（及擬在境外上市）公司及其合并子公司，經政府審核同意后，選擇采用境外準則。可選的準則限定在國際財務報告準則、國際主要證券市場采用的會計準則、中國港澳臺會計準則上。此建議需由財政部將準予上述公司選用境外準則的規定納入國家統一會計制度范疇。

3.簡化中小微型企業會計核算和報告。我國2011年發布《小企業會計準則》，但在中小企業會計報告編制、審計和提供方面，仍有較大改進空間。我國香港采用《企業財務報告準則》《私人企業財務報告準則》《中小企業財務報告準則》三個層次準則。我國香港的小型私人公司（1億港元以內）及小型私人公司集團，私人公司（2億港元以內）及私人公司集團，可以有條件取得豁免，簡化會計報表披露（《公司條例》，2012），小型私人公司也免于編制現金流量表和董事業務審閱。修訂前的《公司條例》更允許符合141D條款的私人公司豁免審計損益表。德國《商法》和《公開法》允許中小企業編制簡化報表，小型企業免于審計，并放寬報表公開范圍和公開時間（任永平，2003）。借鑒這些經驗，建議自貿區加大力度簡化中小微型企業會計信息披露。（1）在會計準則適用方面，擴大《小企業會計準則》適用范圍，允許小微型企業集團整體適用《小企業會計準則》。（2）在財務報告編報方面，建議允許金融企業以外的小型和微型企業不編制現金流量表，不在附注中作嚴重虧損扭虧方案披露。（3）在財務報告審計方面，取消對金融企業以外的微型企業財務報告的法定審計要求，隸屬企業集團的微型企業遵從其母公司的審計要求。（4）在財務報告提供方面，除股東權益信息外，小微型企業免于公開其他會計信息。endprint

4.強化企業對投資者的會計信息責任。《公司法》規定了股東有權獲取公司的財務會計報告，但有限責任公司股東查閱公司賬簿的權利受到較大阻礙（第33條），也未就公司會計信息方面的法律責任作出規定。建議財政部門接受股東舉報進行公司會計信息檢查監督并依法追究責任，檢查處理結果可以作為股東進一步主張民事權利的證據。建議工商部門加強對股東會計信息權利的形式監管，如向股東發送權利提示信息，要求公司提交股東收訖年度報告及審計報告的憑據等。建議如實行簡化報告編制、簡化披露、豁免審計、豁免報告提供等選擇性事項，公司須逐年獲得中小股東同意。

5.暫停或簡化會計從業資格制度和代理記賬許可制度。目前會計人員聘用應主要依靠市場機制確定，我國特有的從業資格制度所起作用與其社會成本極不相稱。可能的改革方案有：（1）在自貿區暫停執行會計從業資格制度，試行職業黑名單制度。（2）或在自貿區簡化執行該制度，需持證崗位范圍縮小至會計機構負責人（會計主管）、財務會計報告編制、總賬三類，以考試、“以證換證”等代替單一的考試授證制度，取消繼續教育制度，登記信息縮小至持證人基礎信息和獎罰信息，持證人從業、變更、調轉、換證、繼續教育等情況不再登記。（3）或將會計從業資格管理全部授權給中注協或專門的會計行業協會，實行社會化、市場化。參照上述內容，建議暫停執行代理記賬許可制度，或大幅簡化管制，或授權行業機構管理。

6.調整政府部門會計管制工作分工。發達國家通常把會計管制視為公司治理，由公司管理機關負責企業會計管制問題，財政部門或專門委員會或會計行業組織負責技術問題，相關部門職責完整，具有充分的責任和動力。建議自貿區將會計法、公司法律所授予的管制職責匯總歸類劃分，財政部門負責審計行業、會計行業管理和會計準則管理，其余屬于企業微觀會計行為的監管職責轉交工商行政管理部門。在金融證券、國有資產、外商投資、公共受托責任等方面采用會計管制專門政策，并由相關部門各自負責。

（作者為高級會計師）

參考文獻

[1] 陳艷，孫曉梅.透視會計管制及其經濟后果[J].審計研究，2004（6）.

[2] 洪彥.新加坡信息披露和會計準則的發展[J].四川會計，2003（4）.

[3] 劉冬榮，鄧永勤.會計監管理論歷史回顧及啟示[J].財經論叢，2008（7）.

[4] 任永平.德國會計信息披露規范及其對我國的啟示[J].會計研究，2003（10）.endprint