煤炭企業特殊產品銷售納稅籌劃案例分析

劉昭暉

【摘要】煤炭企業在開采過程和后期污水加工過程中產生了大量的特殊產品，最具代表性的產品就是煤矸石、再生水以及水泥。很多煤炭企業直接將這些產品銷售用以獲得額外利潤，但忽視了稅的因素，經常導致企業得不償失。文章在分析煤炭企業特殊產品以及相應的納稅籌劃措施的基礎上，結合煤炭企業實際案例，具體闡述納稅籌劃在這些特殊產品銷售過程中的應用。最后提出提升納稅籌劃在煤炭企業特殊產品銷售過程中有效性的方法。

【關鍵詞】煤炭企業 納稅籌劃 特殊產品 銷售

一、煤炭企業特殊產品銷售過程中的納稅籌劃分析

煤炭企業在銷售煤矸石、水泥、再生水等這些特殊產品的過程中，涉及的稅費主要包括增值稅、營業稅、城市建設和維護稅、教育費附加稅等稅項。同時，國家也對這些特殊產品出臺了一些相關的免稅政策，如根據2008年國家稅務總局發布的《關于資源綜合利用及其他產品增值稅政策的通知》，銷售生產原料中摻兌廢渣比例不低于30%的特定建材產品可以免征增值稅。煤炭企業要緊緊圍繞節稅的目的，充分利用國家相關優惠政策，同時綜合考慮機構設置和時間對整體稅負的影響，對企業進行合理的納稅籌劃。

二 、A煤炭企業特殊產品銷售納稅籌劃案例分析

A企業現有配套設置——污水處理廠。另外企業也從事副產品的銷售，主要包括煤矸石，水泥的生產和銷售以及再生水的銷售。

1.再生水銷售籌劃分析。A企業建有污水處理廠配套設施。它有兩個工作設備，一個污水處理廠用來提供企業的污水處理業務，另外一個設備用來將凈化的水深度處理為再生水，并進行銷售再生水的業務。2013年企業污水處理廠取得收入525萬元，其中污水處理獲得收入153萬元，銷售再生水獲得收入372萬元。《中華人民共和國營業稅暫行條例》規定的營業稅征稅范圍，企業自行進行的污水處理不繳納營業稅，于是企業在2013年并沒有對污水處理的兩項業務分開核算，根據《增值稅暫行條例實施細則》兼營營業稅和增值稅的規定，未分別核算的由稅務機關核定銷售額，一并征收增值稅。因此2013年企業為該項收入付出的增值稅為89.25萬元（525×0.17）。

籌劃分析：企業的做法節省了日常財務工作的量，卻也無辜承擔了多余的稅負。利用最新的稅收優惠政策進行納稅籌劃定能節省不少的稅費。根據2009年國家稅務總局發布的《關于資源綜合利用及其他產品增值稅政策的通知》，企業銷售的再生水可以免征增值稅。因此在企業污水處理廠稅前收益一樣的情況下，只要平時做好了財務工作，將兩項業務的收益分開核算，就能降低一部分增值稅稅費。當分開核算時，實質上污水處理廠的兩項業務所負擔的增值稅和營業稅為0。納稅籌劃帶來的節稅效果不言自明。

2.煤矸石銷售籌劃分析。A企業2013年銷售煤矸石1.7萬多元，實現收入5 800萬元（含稅價），進項稅額650萬元，貨物全部都已經發出。其中一筆價值600萬元的貨款承諾2年后一次付清；另外一筆總價500萬元的貨款承諾1年后付250萬元，1年半后付150萬元，剩下的100萬元2年后還清。該廠2013年對此項收入應繳納的增值稅為193萬元（5800÷1.17×0.17-650）。但是企業在實踐中也應用到納稅籌劃思想，企業將未收到的600萬元和500萬元的應收賬款采用了賒銷和分期收款的方式結算。因此，企業在2013年針對此項業務繳納的增值稅為156萬元[（5800-1100）÷1.17×0.17-650×（5800-1100）÷5800]相對于原先的193萬元，節省稅費37萬元。采用賒銷和分期付款方式獲得的推遲效果，可以為企業獲得大量的流動資金。

籌劃分析：對于未收到的款項采用賒銷和分期收款的方式可以實現節稅的目的，而且能夠使企業獲得大量的流動資金。但是，如果直接利用稅收優惠方式可以實現比賒銷更大的節稅空間。根據2008年國家稅務總局發布的《關于資源綜合利用及其他產品增值稅政策的通知》，銷售生產原料中摻兌廢渣比例不低于30%的特定建材產品可以免征增值稅。如果企業對銷售的煤矸石摻兌廢渣的比例不低于30%，那么該項收入完全可以實現零增值稅，比企業的做法節省稅費156萬元。

3.水泥銷售籌劃分析。A 企業產煤過程中會有副產品——水泥的產生。而水泥銷售的收入也是企業的收入來源之一。2013年，企業銷售水泥56萬元，其中廢料摻兌比例低于30%的水泥收入為48萬元，比標準的水泥收入多8萬元。其中生產水泥購進原材料進項稅額共8萬元，其中低于標準的進項稅額為5.5萬元。企業為了享受免稅水泥的優惠，將免稅水泥的進項稅額單獨核算。根據2009年財稅法規定，銷售對通過熟料研磨階段生產的水泥，包括采用旋窯法工藝自制水泥熟料和外購水泥熟料生產的水泥，在滿足“在水泥生產原料中摻兌廢渣比例不低于30%”的條件時，享受增值稅免征的優惠。據此，2013年企業針對該項收入應繳納的增值稅為2.66萬元（48×17%-5.5）。

籌劃分析：企業將免稅水泥的進項稅額單獨核算，表面看似充分利用了免稅政策，但實際上沒有不單獨核算劃算。因為一旦單獨核算，不能抵扣的進項稅也就確定，沒有任何空間。如果不單獨核算，那么不可抵扣的進項部門是按照比例來分的，這樣反而會有更多的抵扣額。對于這個案例來說，如果企業不單獨核算免稅水泥的進項稅，那么該廠不得抵扣的進項稅為1.14萬元（8×8÷56），那最后企業應交的增值稅為1.3萬元[48×17%-（8-1.14）]。相對于企業的2.66萬元，這樣做可以節省1.36萬元。

三、 提高煤炭企業特殊產品銷售納稅籌劃有效性途徑

1.縱向上整體考慮納稅籌劃。縱向上的總體納稅籌劃體現在時間上要具備納稅籌劃的超前性、事中性、事后性。超前性對特殊產品的銷售尤為重要，如特殊性產品是否分開核算。事中性需要企業在銷售運作過程中要時時刻刻融入納稅籌劃的方法，而不是在繳納稅費時才想到籌劃。事后納稅籌劃主要需要企業做到對納稅籌劃的反思和總結。

2.橫向上整體考慮納稅籌劃。橫向上的總體納稅籌劃主要指企業在同一年度銷售特殊產品過程中開展納稅籌劃時要緊緊環繞企業效益最大化的核心。不能忽略企業總體利益和納稅籌劃之間的成本 — 效益分析。企業應該定時進行成本-效益分析，及時匯總各個稅種的總體情況，縱觀全局進行籌劃。另外還要避免在稅負降低的情況下帶來銷售利潤的下降超過節稅收益的情況。

3.提高人力資源的納稅籌劃的專業性。納稅籌劃本身就是專業性很強的工作。好的納稅籌劃人員不僅要對稅法爛熟于心，更是要綜合掌握財務管理、相關法學、以及運籌學等學科的人才。企業不能隨便地將納稅籌劃的重任交給財務部的幾個會計專員。企業應該充分利用大型煤炭企業的相關人才指導本企業進行納稅籌劃，專業性的納稅籌劃人才能事半功倍。

參考文獻

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