關于對電影放映收入會計處理的思考

【摘要】電影放映收入是電影企業的主要收入來源，對電影產業具有至關重要的影響。文章以電影著作權會計為基礎，解析了目前電影放映收入會計處理存在的“總額法”和“凈額法”之問題，闡釋了電影放映收入的理論內涵，提出了正確處理放映收入的建議。

【關鍵詞】電影 無形資產 放映收入 會計處理

一、電影放映收入的類型

（一）“分賬制”取得的收入

分賬制是20世紀90年代在引進外國大片過程中形成的一種利益分配機制，后來被廣泛應用于進口、國產各類電影的發行結算活動中。分賬制就是電影的各利益相關方在合同中約定電影票房在放映、發行、制片各方按一定比例分成，分別作為放映、發行、制片等利益各方提供服務或產品的回報。

（二）“買斷片”取得的收入

買斷片就是電影放映企業購買了某影片具體時間和具體空間的放映權后，在電影院放映而取得的全部放映收入。這種方式一般由發行或院線公司操作，僅存在于較小范圍內，是“分賬制”的一種補充。

（三）“租片”取得的收入

租片是電影放映企業以租賃方式取得影片放映權后在電影院放映而取得的全部放映收入，這種方式在使用拷貝放映的時代廣泛存在，在電影數字化以后已逐漸退出市場。

由此可見，當前市場上普遍采用的是“分賬制”，其他方式只在較小范圍內使用。在會計處理方面運用的“總額法”或“凈額法”的爭議也是在“分賬制”基礎上的，在其他方式下只能使用“總額法”。下面對放映收入會計問題的探討僅以“分賬制”為基礎，不涉及其他的結算方式。

二、電影放映收入的會計處理現狀

（一）總額法

總額法認為，電影放映企業放映電影取得的票房收入應全部計入本企業的營業收入，支付給發行方和片方的分賬款應作為營業成本。電影放映企業會計報表“營業收入”項目反映的是全部票房收入，以營業收入減去稅金和營業成本后得出企業的營業利潤。稅金則是以該“營業收入”為基礎，繳納3.3%營業稅及附加（營改增前）和5%的國家電影事業發展專項資金。這種方法普遍存在于電影以拷貝為主要載體的時代，電影的內容被固化在拷貝中，電影的版權交易是以拷貝的實物交易為形式而實現的，放映企業購買了拷貝后產生的收益全部歸于放映企業。

（二）凈額法

凈額法認為，電影制片方、發行方和放映方在分賬協議中已經對票房收入進行了明確約定，電影放映企業應以票房收入中本企業應取得的分賬部分計入本企業的營業收入，支付給發行方和片方的分賬款應同時作為待結算應付款項處理。由于稅法規定放映企業應以營業收入全額繳納票稅收，即以全部票房收入為基礎，繳納3.3%營業稅及附加（營改增前）和5%的國家電影事業發展專項資金。那么電影放映企業會計報表“營業收入”項目就是放映企業的分賬款加上稅收，而營業成本則為零，最終營業利潤與“總額法”是一致的。這種方法是當前電影企業主流的會計處理方法，按這種方法進行會計處理，放映企業營業收入比“總額法”低40%～50%。

凈額法存在的弊端：一是電影放映企業按分賬所得確認營業收入，但沒有相應的營業成本，按照《企業會計準則第14號——收入》的有關規定，收入的確認條件包括“成本能夠可靠計量”，這就意味著成本不能可靠計量時，收入的確認也失去了基礎。二是根據分賬協議，凈額法要求電影放映企業按約定比例確認收入的同時，發行、制片等各利益相關方也應按約定比例確認收入。但實際情況是電影產業的上中下游并非同步確認收入，電影放映企業取得并確認收入后，向中上游結算需要向后遞延一段時間，票款進入發行方和制片方后通常也不是第一時間確認收入，而是要等到一個發行期結束才確認。在這種情況下，凈額法的優勢并沒有體現出來。三是放映企業的會計報表中收入與稅金、成本之間沒有恰當的配比關系，晦澀難懂，不知所云。

三、著作權會計下電影放映收入的意義

我國1990年頒布并于2001年修訂的《中華人民共和國著作權法》明確規定，電影屬于著作權法保護的作品，并享有各項人身權和財產權。其中，人身權包括發表權、署名權、修改權、保護作品完整權，財產權包括復制權、發行權、出租權、展覽權、表演權、放映權、廣播權、信息網絡傳播權、攝制權、改編權、翻譯權、匯編權以及應當由著作權人享有的其他權利。

電影企業經營電影實質上是在經營電影的著作權，電影的放映行為也不例外，雖然在協議或合同中并未明確著作權的轉移，但是這種行為實質是電影放映權在不同企業間的流轉。

1.電影企業之所以能夠放映電影，是因為取得了電影的放映權。電影著作權人擁有電影的一切權利，包括放映權，電影放映企業并不擁有放映權，在沒有取得電影放映權的情況下，無權放映電影。根據財政部印發的《電影企業會計核算辦法》講解的有關闡述，放映收入是直接公開再現電影而取得的各項收入，版權人不直接放映電影，放映收入與版權持有人也就沒有直接關系，放映收入是放映企業的專屬收入，版權人享有的是轉讓權利而獲得的報酬。

2.電影的放映權是有價值的，必須向版權持有人支付對價。在市場經濟條件下，電影放映權一般都不是無償獲取的，必須支付相應的對價，這個對價就是電影放映企業購買電影放映權的價款，該項價款在分賬協議中有明確規定。

3.分賬協議是利益分配方法的約定，不是會計處理的依據。電影放映企業以何價值購買了電影的放映權，計量標準就是分賬協議約定的票房分賬比例，放映企業分得部分是版權人出讓放映權的成本，版權人分得的部分是出讓放映權的收入。而發行人分得的部分是版權人給付的發行代理成本，權利義務雙方是版權方和發行人，該成本的金額雖然也是按分賬協議所確定，但并非由放映收入產生，與放映方并無直接關系。這些約定與如何進行會計核算并無直接關系，不能簡單按合同約定進行會計處理，而應按“實質重于形式原則”從電影著作權角度進行會計核算。endprint

四、電影放映活動與租賃、代銷的關系

如果不承認放映企業獲得了放映權，不承認其放映活動是一種自主行為，那么只有以下兩種可能，就是租賃與代銷。

（一）放映與租賃

電影放映企業和版權方是否是租賃關系，即版權方租賃了放映企業的場地放映電影，放映企業收取場地租賃費、版權方收取放映收入。根據《合同法》有關規定以及全國人民代表大會常務委員會法制工作委員會對《合同法》的釋義，租賃合同是轉移財產使用權的合同，但是放映企業并未轉移房產和設備的使用權，全部放映過程都是由放映企業完成的，放映企業承擔放映過程中的全部責任，因此，雙方不是租賃關系。

（二）放映與代銷

電影放映企業和版權方是否是代銷的關系，即放映企業接受版權方的委托從事放映活動，版權方向放映企業支付報酬，也就是法律意義上的行紀行為。電影著作權包含的豐富內容足以解決電影版權流通中的各種權利問題，不需要采用代銷這種舍近求遠的方式。我們知道，如果是代銷行為，一般有視同買斷和支付代理費兩種方式，視同買斷應由受托方確認全部銷售收入，支付代理費應由委托方確認全部銷售收入，而“凈額法”與這兩種方式均不相容。

五、著作權會計下電影放映收入的會計處理建議

綜上所述，當期電影放映企業普遍采用的凈額法存在較大缺陷，應予以糾正。在著作權會計的觀點下，電影放映企業取得的放映收入應該歸屬于本企業，支付給版權方的分賬支出應作為本企業營業成本處理。這種會計處理方式和過去的“總額法”相類似，但其理論基礎卻發生了根本變化，這種方法以電影著作權會計為基礎，是電影無形資產觀在會計上的具體表現，符合法律和準則的要求。按照這種方法進行會計處理，能夠避免放映企業收入被低估的問題，真實反映電影放映企業的營業收入規模和勞動價值成果。

（作者為審計部主任、高級會計師、

注冊會計師、注冊稅務師）

參考文獻

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