公允價(jià)值在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中存在的問(wèn)題

□文/劉 杰

（廣東海洋大學(xué)寸金學(xué)院 廣東·湛江）

一、公允價(jià)值在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中面臨的問(wèn)題

（一）公允價(jià)值的獲取和使用存在的難度。由于采用公允價(jià)值的價(jià)值變動(dòng)是通過(guò)損益表反映的，它直接影響到企業(yè)財(cái)務(wù)的各項(xiàng)指標(biāo)和財(cái)務(wù)信息的正確性，因次公允價(jià)值的確定辦法有待于進(jìn)一步規(guī)范。因?yàn)橛性S多會(huì)計(jì)要素在市場(chǎng)上很難找到可供觀察的交易價(jià)格，將未來(lái)現(xiàn)金流量按一定的折現(xiàn)率折算成現(xiàn)值計(jì)量，往往就成為估計(jì)相關(guān)價(jià)格即公允價(jià)值的最重要的技術(shù)手段。公允價(jià)值本身是合理的，我們不能因?yàn)楣蕛r(jià)值難以計(jì)量就放棄其在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的運(yùn)用，解決這一問(wèn)題的關(guān)鍵就在于為公允價(jià)值提供一個(gè)良好的外部條件，優(yōu)化其存在的基礎(chǔ)，便于我們更有信心地使用公允價(jià)值。

（二）公允價(jià)值的可靠性和可操作性問(wèn)題

1、公允價(jià)值的可靠性問(wèn)題。會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性，一直以來(lái)都難以同時(shí)得到滿足。有些經(jīng)濟(jì)學(xué)者提出反對(duì)采用公允價(jià)值計(jì)量，原因是他們認(rèn)為公允計(jì)量是一種以犧牲可靠性為代價(jià)來(lái)滿足相關(guān)性的計(jì)量手段。就目前市場(chǎng)可觀察到的現(xiàn)行價(jià)值狀況而言，相關(guān)資產(chǎn)市場(chǎng)的存在是其必備條件之一。從我國(guó)的現(xiàn)狀來(lái)看，證券交易市場(chǎng)、產(chǎn)權(quán)交易市場(chǎng)、生產(chǎn)資料市場(chǎng)等建設(shè)都還不成熟，價(jià)格并不能確實(shí)的反映價(jià)值量，絕大多數(shù)市場(chǎng)資產(chǎn)的公允市價(jià)難以獲得。雖然在不存在相關(guān)資產(chǎn)的活躍市場(chǎng)，也可以運(yùn)用其他技術(shù)來(lái)估計(jì)公允價(jià)值，但是就我國(guó)經(jīng)濟(jì)信息水平狀況而言這幾乎是不可能的。現(xiàn)階段我國(guó)市場(chǎng)對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量以及折現(xiàn)率的信息都還很缺乏，判斷常常具有很大的不確定性，現(xiàn)值的主觀估計(jì)成分偏大。因此說(shuō)一種計(jì)量方式即使是很有價(jià)值，但也決不能以犧牲其可靠性為代價(jià)。

2、公允價(jià)值的可操作性問(wèn)題。公允價(jià)值的運(yùn)用較歷史成本而言在技術(shù)和人才等方面提出了更為苛刻的要求，并且大大地增加了企業(yè)的管理成本。現(xiàn)值技術(shù)的應(yīng)用需要有高超專(zhuān)業(yè)技術(shù)、誠(chéng)實(shí)守信的評(píng)估師隊(duì)伍，而且公允價(jià)值的計(jì)量與核算也變得越來(lái)越復(fù)雜了，同時(shí)需要更高素質(zhì)的會(huì)計(jì)人才進(jìn)行會(huì)計(jì)處理才能完成。從我國(guó)現(xiàn)狀看，評(píng)估人員與會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)與專(zhuān)業(yè)技能都是不理想的，客觀的說(shuō)目前我國(guó)的大多數(shù)從業(yè)人員對(duì)于公允價(jià)值這一業(yè)務(wù)運(yùn)用尚難以適應(yīng)。

（三）缺乏成熟的市場(chǎng)環(huán)境。我國(guó)目前市場(chǎng)化程度不高，公平的交易環(huán)境尚在建立和完善的過(guò)程中。對(duì)絕大多數(shù)資產(chǎn)和負(fù)責(zé)而言，很難找到可以觀察到的市場(chǎng)價(jià)格。同時(shí)缺乏公平價(jià)格的形成機(jī)構(gòu)。作為行使中介職能的中介機(jī)構(gòu)尚難以做到真正獨(dú)立、客觀、公正，還有一些中介機(jī)構(gòu)缺乏誠(chéng)信，對(duì)一些資產(chǎn)或負(fù)債的評(píng)估有失公允，資產(chǎn)評(píng)估的科學(xué)性還存在較大欠缺。

（四）成為操縱利潤(rùn)的工具。新準(zhǔn)則規(guī)定了在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易等方面采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。許多人認(rèn)為，公允價(jià)值的采用會(huì)加劇公司人控制現(xiàn)象，為管理人員操縱利潤(rùn)提供了方便。但是，我們必須認(rèn)識(shí)到，導(dǎo)致利潤(rùn)被操縱并非政策制定本身有問(wèn)題，而在于其使用者人為操縱造成的。財(cái)政部在本次準(zhǔn)則的制定中慎之又慎，盡量避免了濫用準(zhǔn)則的情況出現(xiàn)。如在投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則中就明確采用公允價(jià)值模式計(jì)量的，除該投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得這一條件外，還應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足下列兩個(gè)條件：一是投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)；二是企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類(lèi)或類(lèi)似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其相關(guān)信息。可見(jiàn)并不是所有投資性房地產(chǎn)都可以采用公允價(jià)值的，需要有嚴(yán)格的要求限制。這一點(diǎn)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比是完全不同的，也是符合我國(guó)實(shí)際國(guó)情的。從這些例子我們可以看出，公允價(jià)值的應(yīng)用是有嚴(yán)格的條件限制的。

二、解決公允價(jià)值在運(yùn)用中面臨問(wèn)題的對(duì)策

（一）完善公允價(jià)值理論，構(gòu)建具有可操作性的公允價(jià)值應(yīng)用框架。我國(guó)財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)和會(huì)計(jì)理論界在充分考慮我國(guó)國(guó)情的前提下，盡早推出一個(gè)具有操作性的公允價(jià)值計(jì)量的理論及應(yīng)用框架。這個(gè)指導(dǎo)框架應(yīng)對(duì)公允價(jià)值的細(xì)節(jié)問(wèn)題予以明確規(guī)定和詳盡說(shuō)明，以便于會(huì)計(jì)人員進(jìn)行實(shí)務(wù)操作。同時(shí)將健全的理論在我國(guó)全面推廣，才能促進(jìn)解決運(yùn)用中出現(xiàn)的難題。可以借鑒國(guó)外的經(jīng)驗(yàn)，也可以進(jìn)行創(chuàng)造性的工作。

（二）加快市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，建立成熟的市場(chǎng)環(huán)境

1、完善市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，進(jìn)一步提高證券市場(chǎng)的有效性。我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制已經(jīng)初步確立，為公允價(jià)值的運(yùn)用奠定了環(huán)境基礎(chǔ)。保證有一個(gè)公開(kāi)、公平、有效的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)大環(huán)境。我國(guó)應(yīng)加快建立與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度相適應(yīng)的全國(guó)市場(chǎng)價(jià)格信息數(shù)據(jù)網(wǎng)絡(luò)，大力推進(jìn)信息資源公開(kāi)化，形成良好的市場(chǎng)價(jià)格信息體系。而我國(guó)的證券市場(chǎng)經(jīng)過(guò)十幾年的發(fā)展和完善，在提高資本運(yùn)作透明度，清理違規(guī)違紀(jì)行為，構(gòu)建上市公司綜合監(jiān)管體系等各方面都有了很大的進(jìn)步。財(cái)政部也不斷的加大了對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督和檢查；廣大投資者對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行分析判斷、有效鑒別的能力也有所加強(qiáng)，證券市場(chǎng)的有效性逐步提高。可見(jiàn)，如今的經(jīng)濟(jì)環(huán)境與以前是不可同日而語(yǔ)的，所以現(xiàn)在的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境初步奠定了公允價(jià)值運(yùn)用的環(huán)境基礎(chǔ)。

2、不斷完善相關(guān)理論體系，建立公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則。公允價(jià)值計(jì)量的有效實(shí)施首先需要有一個(gè)完善的公允價(jià)值理論體系作為支持。盡管我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)全面引入了公允價(jià)值，但是，基本準(zhǔn)則中并沒(méi)有對(duì)公允價(jià)值的應(yīng)用進(jìn)行詳細(xì)的規(guī)定，而且沒(méi)有單獨(dú)一項(xiàng)具體準(zhǔn)則專(zhuān)門(mén)規(guī)范公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)用的細(xì)節(jié)問(wèn)題，這將極大地阻礙公允價(jià)值的應(yīng)用與發(fā)展。我國(guó)理論界對(duì)公允價(jià)值計(jì)量屬性的研究仍然十分有限，真正理解和掌握了紛繁復(fù)雜的現(xiàn)值技術(shù)和公允價(jià)值會(huì)計(jì)理論方法精髓還遠(yuǎn)不夠。對(duì)理論研究的缺失，特別是對(duì)公允價(jià)值及其外延研究的缺失，導(dǎo)致對(duì)公允價(jià)值確認(rèn)計(jì)量的要求及方法遠(yuǎn)不能滿足現(xiàn)有復(fù)雜的資本結(jié)構(gòu)體系。我國(guó)應(yīng)根據(jù)國(guó)情，盡早的制定一個(gè)具有可操作性的公允價(jià)值計(jì)量的具體準(zhǔn)則或應(yīng)用指南，應(yīng)具體詳細(xì)的說(shuō)明現(xiàn)值技術(shù)的操作，詳細(xì)地說(shuō)明現(xiàn)值的確認(rèn)、計(jì)量問(wèn)題，折現(xiàn)率和資產(chǎn)報(bào)酬率選擇的問(wèn)題，對(duì)于公允價(jià)值定性和定量給予一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，使得操作上能夠規(guī)范，減少主觀的臆斷，以利于實(shí)物操作。在目前的準(zhǔn)則體系下，公允價(jià)值計(jì)量很難真正做到與國(guó)際接軌，加強(qiáng)公允價(jià)值的理論研究，建立公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則已經(jīng)成為當(dāng)務(wù)之急。

（三）加強(qiáng)監(jiān)管

1、強(qiáng)化相關(guān)管理、審計(jì)機(jī)構(gòu)等監(jiān)督力度，建立互動(dòng)機(jī)制。界定清楚財(cái)政、審計(jì)、會(huì)計(jì)等監(jiān)管職能和作用，合理分工、明確責(zé)任，做到各司其職、嚴(yán)加監(jiān)管。而且相關(guān)管理機(jī)構(gòu)之間要建立互動(dòng)機(jī)制，發(fā)揮監(jiān)管合力，人員必須加強(qiáng)專(zhuān)業(yè)技能培訓(xùn)，充分發(fā)揮政府監(jiān)督的職能和作用。

2、提高會(huì)計(jì)、審計(jì)人員的職業(yè)道德水平和執(zhí)業(yè)水平。公允價(jià)值的引入增加了大量的職業(yè)判斷的內(nèi)容，這對(duì)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力提出了更高的要求。一方面加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員有關(guān)公允價(jià)值的教育和培訓(xùn)，提高我國(guó)會(huì)計(jì)人員整體職業(yè)判斷水平；另一方面必須加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的守法意識(shí)和道德教育，從主觀上消除利潤(rùn)操縱的動(dòng)機(jī)。此外，應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)審計(jì)師的職業(yè)道德要求與執(zhí)業(yè)能力培養(yǎng)，使其對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用起到監(jiān)督控制的作用。

［1］田淑英，李慧思.淺談公允價(jià)值在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的應(yīng)用［J］.會(huì)計(jì)之友（下旬刊），2007.5.

［2］謝繼躍.淺論公允價(jià)值在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用［J］.經(jīng)營(yíng)管理者，2009.14.

［3］顧久煒.公允價(jià)值在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用［J］.會(huì)計(jì)之友（下旬刊），2006.4.