淺析我國企業內部控制審計發展現狀

李文娟 盧相君

淺析我國企業內部控制審計發展現狀

李文娟 盧相君

企業內部控制是公司治理的關鍵環節也是公司經營管理的重要內容，研究注冊會計師對企業內部控制審計的理論，不僅可以加強完善我國的內控審計準則和應用指南，也能解決實務中遇到的一些疑惑，方便指導實務工作的開展。本文通過介紹內部控制與我國企業內部控制發展歷程，進而淺析我國企業內部控制審計的現狀，分析發展過程中呈現出的各種問題，并提出幾點完善我國企業內部控制審計發展的建議。

內部控制；注冊會計師審計；財務報告

一、內部控制審計

在我國經濟快速發展的今天，內部控制審計作為新興的審計事項，為注冊會計師拓寬業務提供了新方向。我國《企業內部控制審計指引》中對內部控制審計的概念有明確的規定，即內部控制審計是指會計師事務所接受委托，對特定基準日被審計單位內部控制設計與運行的有效性進行審計。內部控制審計是注冊會計師在財務報表審計理論的基礎上，結合自己的工作經驗，在企業內部控制審計領域的運用。對于內部控制審計工作的范圍在我國頒布的《企業內部控制審計指引》中也有說明：“注冊會計師應當對財務報告內部控制的有效性發表審計意見，并對內部控制審計過程中注意到的非財務報告內部控制的重大缺陷，在審計報告中單獨增加‘非財務報告內部控制重大缺陷描述段’進行披露?！睆脑撘幎ū硎龅暮x中我們不難看出，在我國進行注冊會計師內部控制審計時，其工作范圍已不同于原來的審計范圍，不單單局限在傳統的企業財務報告的內部控制上，而是注重企業全面內部控制，即公司財務報告內部控制和非財務報告內部控制，而非財務報告內部控制也就是財務報告內部控制以外的其他控制。

二、我國企業內部控制的發展

自改革開放以來，我國的市場經濟的不斷發展，隨之而來的是企業面臨的種種的風險。為防止國有資產流失，遏制貪污腐敗，規避和降低各類風險，促進企業規范公司治理，健康持續發展，政府有關部門陸續出臺了一些關于內部控制和風險管理相關的規定。隨著各項規章制度的不斷完善，專門的政府機構也在逐步成立，財政部在2006年7月發起成立了“企業內部控制標準委員會”，隨后中國注冊會計師協會也成立了“會計師事務所內部治理指導委員會”。在各政府部門的相互配合下，財政部聯合審計署等五部委在2008年5月共同發布了《企業內部控制規范》，之后為了更好的完善企業內部控制規范體系，財政部在2010年4月聯合證監會發布了《企業內部控制審計指引》。在這兩部主要規范的實施下，與其他相關法律法規，一同構建了我國的企業內部控制規范體系。

三、我國企業內部控制審計現狀

1.審計報告的模板不夠完善

由于我國的企業內部控制審計剛剛起步，許多的會計師事務所都還沒有涉足該項業務，也沒有對企業內部控制出具過審計報告。而少數對企業內部控制審計出具過報告的事務所，其報告的類型也基本都是標準無保留意見的審計報告。在2010年頒布的《我國內部控制審計指引》中，僅僅提供了對標準意見、帶強調事項段的無保留意見、否定意見這三種情況下審計報告的模板。而對于“非財務報告內部控制重大缺陷”方面規定中表示應予以披露，但是到底應遵循什么樣的披露原則并沒有具體闡述，也沒有給予該方面的審計報告模板或者舉例，只是說“參見標準內部控制審計報告相關段落表述”。在審計實務中對于非財務報告內部控制重大缺陷這類問題還是經常會遇到的，正是由于沒有可借鑒的的模板或者案例，注冊會計師只能是根據個人的經驗和判斷出具報告，使得審計結果帶有個人主觀性，不能做到最大化的客觀性。

2.我國企業內部控制審計經驗缺乏

我國在2011年開始企業內部控制審計才有相關的基本規范和審計指引來遵循，由于我國經濟發展的特殊性，與英美等國家完善的內控審計體系不相同，在制定企業內部控制基本規范和審計指引的時候，雖然充分考慮到了我國的經濟發展現狀，但是并沒有可以直接照搬的經驗可循，因此現階段我國有很大一部分注冊會計師在企業內部控制審計方面缺乏相關的實務經驗。

3.整合審計不成熟

整合審計這一觀點出現在《企業內部控制審計指引》中，是指將內部控制審計和財務報表審計整合在一起同步進行，指引中規定“注冊會計師可以單獨進行內部控制審計，也可以將內部控制審計與財務報表審計整合進行”。目前我國一些公司的審計工作包括財務報表審計和內部控制審計，是通過委托的形式交由同一家會計師事務所來進行，但也有一些公司是通過招投標方式選擇兩家不同的會計師事務所來分別進行這兩項審計工作，或者是鑒于某些原因更換了負責主審工作的財務報表審計人員。而由于不同事務所或者不同審計師會帶來的在審計風險評估、重要性水平確定、控制測試、樣本測量等方面的差異。并且在進行財務報告審計時，注冊會計師會接觸企業的財務人員，而在進行企業內部控制審計，注冊會計師會與企業內審部門相關人員溝通，這也會使兩個審計中相重合的部分產生差異。雖然我國在《企業內部控制審計指引》中明確表示實務中注冊會計師可以將兩種審計分開進行，也可以整合進行，但是對于到底如何開展整合審計并沒有在指引中明確提出，什么樣的整合審計流程才能具備針對性和可操作性，是一個亟待解決的問題，不成熟的整合審計概念，也使得注冊會計師開展整合審計舉步維艱。

4.審計人員業務素質有待提升

目前我國的審計從業人員大多是從事普通的財務報告審計，對于財務報告審計的方法和程序均已熟悉，但對于企業內部控制審計這方面實際接觸較少，因此較為陌生，相關的專業知識也較匱乏。然而許多會計師事務所在業務拓展的同時并沒有過多關注企業內部所面臨的審計從業人員缺乏特定領域專業知識的情況，沒有對審計從業人員進行與企業內部控制審計相關的知識培養，也沒有及時制定該業務的審計流程標準。

5.企業高層不夠重視

很多公司的管理層認為加強企業內部控制審計建設會因為聘請中介機構和相關人員而增加企業的成本費用，但由此帶來的效益并不明顯，此外有些公司的高管認為強化企業內部控制審計會束縛管理人員的手腳，限制他們的權力，所以除了證監會強制要求進行內部控制建設、評價和審計的上市公司外，大多數企業并不重視內部控制審計工作，不從外部聘請會計師事務所進行內部控制審計，而是直接將審計工作轉移給企業內部的財務部門或者是企業自己的內審部門來完成。

四、對完善我國企業內部控制審計的建議

1.不斷完善我國內部控制審計相關規范準則

我國的內部控制審計才剛剛起步，發展不久，因此要多借鑒美英等發達國家在企業內部控制審計方面的法律法規及經驗，不是照搬而是取其精華，結合我國國情和經濟發展現狀進行改良，不斷加強我國內部控制審計相關法律法規的建設，并在此法律法規體系上不斷的完善。

另外，《我國內部控制審計指引》中對于整合審計、內部控制審計報告都有了相關的規定，但規定并沒有覆蓋審計實務中遇到的許多問題，在審計實踐中，許多問題都是基于注冊會計師個人的理解以及審計經驗來完成的，這種較大的主觀性對判斷尺度和標準產生了影響。因此在構建整個企業內部控制審計法律法規體系的同時，也要注重體系內部各項法律法規的完善，使得其能夠更貼近實際工作需求，具有針對性和實效性。

2.強化會計師事務所的人才培養

企業內部控制審計業務發展前景廣闊，已然成為會計師事務所新的業務收入增長點，而由于我國企業內部控制審計發展處于起步階段，各個會計師事務所也要跟上步伐，增加對企業內部控制審計及相關咨詢業務的投入，加強在執業標準、審計流程、質量控制等方面的研究，抓緊建立一套成熟的質量控制體系和執業標準，并強化對從業人員在內部控制審計方面的培養。不僅要從員工隊伍里選拔優秀人才進行專項培養，還應該注重從事務所外部引進有經驗的優秀管理人才。而作為注冊會計師也應自覺提高自身業務素質，不斷學習各方面的知識，尤其是企業內部控制涉及到的管理學、經濟學、統計學以及企業所處行業的相關知識，從而加強自身的執業水平。

3.加強對企業的內部控制審計宣傳

對于企業高層不重視內部控制審計的情況，政府相關主管部門應加強宣傳工作的力度，全方位多角度的宣傳企業實施內部控制的必要性，消除企業管理層對此所抱有的顧慮，提高企業實施內部控制建設的自覺性，使得企業管理層真正了解企業內部控制審計不僅能提高企業的風險防范能力，還能促使企業健康穩步發展。

[1]中華人民共和國財政部會計司.規范內控審計行為促進內控有效實施——財政部會計司、中注協解讀《企業內部控制審計指引》[EB/OL].[2010-08-06].http://kjs.mof.gov.cn/zhengwuxinxi/zhengcejiedu/201008/t20100806_331935.html.

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（作者單位：吉林財經大學會計學院）