帶息商業匯票期末計息和貼現核算的探討

段利軍

【摘要】會計實務中，帶息商業匯票期末計息處理時，對“期末”的理解避重就輕，忽視了權責發生制的核算基礎地位，同時貼現處理時，未能完整體現其經濟實質，導致會計信息不夠真實、客觀。本文分析了上述存在問題，并以企業會計準則為依據提出了改進辦法。

【關鍵詞】帶息商業匯票 期末計息 貼現

應收票據是指企業因銷售商品、提供勞務等而收到的商業匯票。按其承兌人不同，分為銀行承兌匯票和商業承兌匯票；按是否計息，分為不帶息商業匯票和帶息商業匯票。帶息商業匯票是指票據上注明利率，須按票面金額加上應計利息結算票款的商業匯票。

一、帶息商業匯票期末計息和貼現核算中存在的問題

（一）期末計息中，忽視了權責發生制的核算基礎地位。

對于尚未到期的帶息應收票據，企業應在期末按應收票據的票面金額和票面利率計提利息，計提的利息增加應收票據的賬面余額，同時沖減當期財務費用。此處“期末”如何理解，是指月末，還是季末或年末？

依據中國人民銀行《支付結算辦法》有關規定，商業匯票的付款期限，最長不得超過6個月，其票面利率一般也不會高于同期銀行利率。實務中，企業認為這些金額不大、利率較低、期限較短的帶息商業匯票，其產生的利息金額很小，不會對企業的會計要素以及財務狀況產生較大影響，是不重要的會計事項，所以遵循重要性原則，平時一般不計息，只對跨年度的帶息票據在年末計息，此時的“期末”實指“年末”。

而《企業會計準則》認為權責發生制作為會計確認、計量和報告的基礎，貫穿于整個企業會計準則體系的全過程，屬于財務會計的基本問題，層次較高，統馭性強，所以將其作為會計核算基礎列入總則而非會計信息質量要求。由此看出權責發生制遠高于作為信息質量要求之一的重要性規定。實務中避重就輕，忽視了權責發生制的核算基礎地位，導致會計信息不夠客觀、真實、準確。

（二）貼現處理中，未能體現貼現的經濟實質。

1.票據貼現時是否考慮自出票日到貼現日期間的利息，其核算結果沒有差異。就票據貼現的經濟實質看，貼現時貼現凈額等于到期值減去貼現息，而到期值是面值和到期利息之和，貼現息是貼現企業為取得資金應“付出”的代價，應借記“財務費用”，而自票據出票日至到期日產生的全部利息應為貼現企業因持有票據應“獲得”的收益，應貸記“財務費用”，兩者的差額即為最終借或貸記“財務費用”科目的金額，與貼現時是否考慮出票日到貼現日期間的利息無關。

2.對于商業匯票貼現，其本質是一種轉讓票據所有權的行為，而非借款行為，即是融資活動的一種。因此，現行會計處理將貼現所得額與票據本身價值之間的差額計入財務費用的做法欠妥，無法真實反映企業在貼現過程中的收益和代價，這有悖于會計核算的客觀性要求，同時也沒有完整體現出票據貼現這類活動的經濟全貌，更加不便計算融資成本。

二、帶息商業匯票期末計息和貼現核算的改進

（一）“應收票據”設置明細科目：“面值”和“應計利息”。

“應收票據”設置明細科目“面值”和“應計利息”，分別核算取得時的面值和持有期間的應收利息。企業因銷售商品、提供勞務等而收到帶息商業匯票，按商業匯票的票面金額，借記“應收票據--面值”，按實現的營業收入，貸記“主營業務收入”等科目。涉及增值稅銷項稅額的，進行相應處理。

舉例：企業銷售商品，貨款70000元，收到客戶10月10日開出的面值為81900元的銀行承兌匯票一張，票面利率6%，期限為120天，收到票據時：

借：應收票據——面值 81900

貸：主營業務收入 70000

應交稅金——應交增值稅（銷項稅額） 11900

（二）體現權責發生制原則的基礎作用，計息“期末”應為“月末”

為體現權責發生制的核算基礎作用，真實、客觀反映帶息商業匯票持有收益，持有期間的每個“月末”，按應收票據的票面價值和票面利率計算利息，計提的利息借記“應收票據--應計利息”，貸記“財務費用”科目。

接上例：10月末對該匯票計算利息并編制會計分錄如下：

10月應計利息=81900×（6%÷360）×21=286.65（元）

借：應收票據——應計利息 286.65

貸：財務費用 286.65

11月末對該匯票計算利息并編制會計分錄如下：

11月應計利息=81900×（6%÷360）×30=409.50（元）

借：應收票據——應計利息 409.50

貸：財務費用 409.50

（三）貼現核算中貼現息和應計利息應分別反映

企業持未到期的商業匯票向銀行貼現，應根據實際收到的金額即貼現凈額，借記“銀行存款”科目，按貼現利息，借記“財務費用”科目，按商業匯票的票面金額和應計利息分別貸記“應收票據——面值”和“應收票據——應計利息”科目。

接上例：12月9日企業持票據向銀行貼現，貼現率為8%，會計處理如下：

12月持有期內應計利息=81900×（6%÷360）×9=122.85（元）

借：應收票據——應計利息 122.85

貸：財務費用 122.85

票據貼現及會計處理如下：

票據到期利息=81900×（6%÷360）×120=1638（元）

票據到期值=81900+1638=83538（元）

貼現天數=12月份22天+1月份31天+2月份9天=60（天）

貼現利息=83538×（8%÷360）×60=1113.84（元）

貼現凈額=83538-1113.84=82424.16（元）

企業作如下會計分錄：

借：銀行存款 82424.16，財務費用 1113.84

貸：應收票據——面值 81900，應計利息 1638

三、小結

通過月末計算利息和增設“面值”、“應計利息”兩個二級科目，一方面充分體現了權責發生制的核算基礎地位，另一方面更加真實、全面地反映了貼現籌資活動的過程，使得會計報表信息對企業財務狀況和經營成果的反映更加客觀。

參考文獻

[1]財政部.企業會計準則[M].經濟科學出版社，2006.

[2]財政部.企業會計準則-應用指南[M].中國財政經濟出版社，2006.

作者簡介：段利（1969-），男，內蒙古人，學士學位，廣東肇慶廣播電視大學，講師。