關(guān)于或有負債會計問題探討

□文/王 玨

（東北財經(jīng)大學津橋商學院 遼寧·大連）

或有負債是由經(jīng)濟活動中諸多因素的不確定性而引發(fā)的。或有負債，指過去的交易或事項形成的潛在義務(wù)，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實；或過去的交易或事項形成的現(xiàn)時義務(wù)，履行該義務(wù)不是很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)或該義務(wù)的金額不能可靠地計量。或有負債是指其最終結(jié)果如何目前尚難確定，須視某種事項是否發(fā)生而定的債務(wù)。它是由于過去的某種約定、承諾或某些情況而引起的，其結(jié)果尚難確定，可能是要企業(yè)負責償還的真正債務(wù)，也可能不構(gòu)成企業(yè)的債務(wù)。因此，或有負債只是一種潛在的債務(wù)，并不是企業(yè)目前真正的負債。

財政活動作為整個經(jīng)濟活動中的重要一環(huán)，面臨著更為復雜的不確定因素。這些不確定因素既可能是財政內(nèi)部的不完善，也可能是外部經(jīng)濟環(huán)境的改變，它們的活動可使財政政策和相關(guān)措施在實施過程中發(fā)生預期效果與實際效果的偏差甚至背離，由此產(chǎn)生了或有負債和財政風險。所以，企業(yè)應(yīng)合理掌控或有負債，盡量避免因或有負債而產(chǎn)生的不利影響，在此，會計工作就顯得十分重要了。

一、或有負債的確定

或有負債指過去的交易或事項形成的潛在義務(wù)，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實。根據(jù)會計準則的規(guī)定，確定或有負債的條件是：1、或有負債由過去的交易或事項產(chǎn)生；2、企業(yè)承擔的負債義務(wù)是潛在的也可能是現(xiàn)時的；3、該義務(wù)的履行不是很可能導致經(jīng)濟利益流出；4、該義務(wù)的金額不能夠可靠地計量。

這些條件使或有負債具有了以下特點：1、其存在或起因于過去已完成的交易或已發(fā)生的事項或情況；2、交易、事項或情況的最終結(jié)果的事項或情況；3、交易、事項或情況的最終結(jié)果有賴于發(fā)生或不發(fā)生一個或若干個未來事項。或有負債的科目結(jié)果可能會導致負債的增加或資產(chǎn)的減少，即為或有損失。

或有負債包括兩種類型：一種是過去的交易或事項形成的潛在義務(wù)，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實，如已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票、產(chǎn)品質(zhì)量擔保、應(yīng)收賬款抵借、追加稅款等；另一種是過去的交易或事項形成的現(xiàn)時義務(wù)，履行該義務(wù)不是很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)或該義務(wù)的金額不能可靠地計量，如未決訴訟、仲裁、債務(wù)擔保等。

二、或有負債的會計處理問題

1、或有負債與負債。負債是過去的交易或事項形成的現(xiàn)時義務(wù)，履行該義務(wù)預期會導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)；而或有負債則是指由過去的交易或事項形成的潛在義務(wù)，或指不完全符合負債確認條件的現(xiàn)時義務(wù)。或有負債作為一種特定的現(xiàn)時義務(wù)，由于其不是很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)，或金額不能可靠地計量，因而它不能在表內(nèi)予以確認。但是，或有負債與負債兩個概念之間存在部分交叉，其交叉的部分是指符合負債定義但未能在資產(chǎn)負債表內(nèi)確認的負債。產(chǎn)品質(zhì)量保證、未決訴訟、未決仲裁、債務(wù)擔保、已貼現(xiàn)的商業(yè)承兌匯票等或有事項，如果與這些或有事項相關(guān)的義務(wù)不能滿足負債確認條件的，則應(yīng)作為或有負債處理。

2、或有負債與或有事項。或有事項，是指過去的交易或者事項形成的，其結(jié)果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項。或有事項，在會計上是指過去交易或過去事項形成的一種狀況，其結(jié)果須通過不完全由單位控制的未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實。常見的或有事項，包括已貼現(xiàn)未到期的商業(yè)承兌匯票，未決訴訟、未決仲裁，為其他單位提供債務(wù)擔保，等等。可見，或有負債屬于或有事項，是過去的交易或事項形成的一種狀況，其結(jié)果都須由未來不確定的事件的發(fā)生或不發(fā)生加以證實。

3、或有負債與預計負債。履行或有事項相關(guān)義務(wù)導致經(jīng)濟利益流出的可能性，通常按照一定的概率區(qū)間加以判斷。一般情況下，發(fā)生的概率分為以下幾個層次：基本確定、很可能、可能、極小可能。“基本確定”是指，發(fā)生的可能性大于95%但小于100%；“很可能”是指，發(fā)生的可能性大于50%但小于或等于95%；“可能”是指，發(fā)生的可能性大于5%但小于或等于50%；“極小可能”是指，發(fā)生的可能性大于0但小于或等于5%。

預計負債是因或有事項可能產(chǎn)生的負債。或有負債滿足以下三個條件：一是該義務(wù)是企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務(wù)；二是該義務(wù)的履行很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)，這里的“很可能”指發(fā)生的可能性為“大于50%，但小于或等于95%”；三是該義務(wù)的金額能夠可靠地計量時可以轉(zhuǎn)化為預計負債。我們知道，或有負債的特征之一是危害性，鑒于對外擔保、財產(chǎn)抵押、訴訟糾紛等或有負債常具備金額大、后果嚴重等特點，因此一旦發(fā)生，必將嚴重影響企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營，給企業(yè)和投資者造成重大經(jīng)濟損失。所以，科學合理地進行會計處理，對企業(yè)降低經(jīng)營風險、降低經(jīng)營損失和穩(wěn)步向前發(fā)展有著非常重要的作用。在某些或有負債確定為預計負債時，由于這種經(jīng)濟利益流出并不是確定的，我們往往需要對其金額進行估計，而且預計負債也會導致企業(yè)損益的減少，所以一些企業(yè)會根據(jù)其自身利益對預計負債有選擇和有目的的進行確認。這使得企業(yè)在對或有負債的會計處理上產(chǎn)生了極大的漏洞，會計的核算、監(jiān)督和披露等處理手段沒有落到實處，使得預計負債科目在會計報表上形同虛設(shè)，不能為使用者傳遞充分詳細的信息。

4、相關(guān)法律法規(guī)尚不健全。近年來，國家相關(guān)部委陸續(xù)出臺了許多規(guī)章制度，但我國現(xiàn)行法律法規(guī)并不完善健全。

（1）在估計或有負債的金額時，或有事項涉及單個項目的，最佳估計數(shù)應(yīng)該按照可能性最大的金額進行確定。但是，當其余的可能結(jié)果大部分都比可能性最大的結(jié)果的金額高或低時，按照可能性最大的結(jié)果金額對最佳估計數(shù)進行確認是存在不足的。而且，在《或有事項準則》中，也沒有考慮到資產(chǎn)負債表日后的事項對或有負債和財務(wù)方面的影響。

（2）《企業(yè)會計準則第13 號-或有事項》中對企業(yè)應(yīng)當在附注中披露與或有事項有關(guān)的信息規(guī)定，在披露或有負債時要包含以下信息：a.或有負債的種類及其形成原因，包括已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票、未決訴訟、未決仲裁、對外提供擔保等形成的或有負債；b.經(jīng)濟利益流出不確定性的說明；c.或有負債預計產(chǎn)生的財務(wù)影響，以及獲得補償?shù)目赡苄裕粺o法預計的，應(yīng)當說明原因。但實際情況下，有些企業(yè)可能會以各種目的，對不利于本公司的或有負債進行蓄意隱瞞，從而使得企業(yè)所披露或有負債是不充分不規(guī)范的。例如，企業(yè)間的擔保行為是具有很大的隱蔽性的，在擔保到期無法償還之前，企業(yè)是否按照了相關(guān)的法律法規(guī)以及準則的要求對其擔保信息進行充分規(guī)范的披露一般是很難被發(fā)現(xiàn)的，企業(yè)外部的信息使用者也很難對此項擔保行為做出正確的判斷，進而可能導致相關(guān)投資者的投資失敗。

5、會計對或有負債的處理方式有待提升。

會計人員應(yīng)當具備相關(guān)的職業(yè)能力，能夠把握好各項因素對或有負債的影響，及時準確、全面科學地將企業(yè)的所有或有負債進行有效處理，只有高質(zhì)量地完成對或有負債的會計處理，才能使或有負債在企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展過程中發(fā)揮應(yīng)有的作用。因此，會計人員應(yīng)當及時轉(zhuǎn)變觀念，嚴格按照相關(guān)法律法規(guī)以及準則對或有負債進行確認、計量、核算和監(jiān)督。

三、結(jié)束語

與或有負債相關(guān)的理論與會計實務(wù)的研究在我國起步較晚，導致會計在對或有負債的處理時缺乏系統(tǒng)的認識，而且相關(guān)專門和系統(tǒng)的資料也較少。隨著全球經(jīng)濟的一體化不斷加深，我國經(jīng)濟的穩(wěn)速提升，公司與公司、國家與國家的經(jīng)濟合作也在不斷增加，但與此相伴的衍生金融工具、營銷創(chuàng)新、訴訟和企業(yè)重組等問題將會對企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務(wù)帶來不確定性的影響。或有負債作為一種不確定性的經(jīng)濟事項，會越來越多的出現(xiàn)在各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)當中，并對企業(yè)的經(jīng)營成果和財務(wù)狀況造成影響。目前，我國相關(guān)的法律法規(guī)還尚不完善，在日益加劇的市場競爭面前，我國企業(yè)與西方其他企業(yè)相比，適應(yīng)能力和法律意識較差，從而發(fā)生或有負債的可能性也隨之上升。所以，對或有負債的研究將有利于企業(yè)加深對或有負債會計處理時的認識，提高其所披露的相關(guān)會計信息的質(zhì)量，對企業(yè)保持持續(xù)經(jīng)營和發(fā)展、會計信息的公允客觀和真實準確都具有一定的現(xiàn)實意義。

［1］孫璟.淺議“或有事項”.商情，2013.51.

［2］吳品.淺析或有負債與預計負債的區(qū)別.中國電子商務(wù)，2013.1.

［3］程曉梅.試論或有負債問題的會計處理.中國對外貿(mào)易（英文版），2012.6.

［4］齊萱.上市公司對外擔保存在的問題.商業(yè)會計，2006.2（下）.