對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)若干問(wèn)題的探討

段睿楠+張煦

摘 要：隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，信息化技術(shù)正不斷深入影響著我們生活的各個(gè)層面，在這種大環(huán)境下，企業(yè)將面臨更大的風(fēng)險(xiǎn)。2001年美國(guó)爆發(fā)的安然事件、2002年的世通事件以及在美上市的中國(guó)公司被調(diào)查訴訟事件暴露出不僅在美國(guó)，中國(guó)的內(nèi)部控制也存在著重大缺陷。針對(duì)這一問(wèn)題，內(nèi)部控制審計(jì)尤為重要。內(nèi)部控制是對(duì)內(nèi)部控制制度的有效性進(jìn)行審計(jì)，有利于我們從制度層面對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制進(jìn)行約束，進(jìn)而完善我國(guó)內(nèi)部控制制度體系。文章在內(nèi)部控制和內(nèi)部控制審計(jì)的相關(guān)理論基礎(chǔ)上，提出我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)存在的問(wèn)題以及產(chǎn)生的原因，并分別針對(duì)這些問(wèn)題提出相關(guān)的改進(jìn)建議。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制 內(nèi)部控制審計(jì) 整合審計(jì) 問(wèn)題 對(duì)策

中圖分類號(hào)：F239 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914（2014）02-116-02

一、內(nèi)部控制審計(jì)的內(nèi)涵

1.內(nèi)部控制的含義。內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過(guò)程。內(nèi)部控制的目標(biāo)是保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理合規(guī)合法、財(cái)務(wù)報(bào)告真實(shí)和相關(guān)信息完整、資產(chǎn)安全，提高經(jīng)營(yíng)效果和效率，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)。

2.內(nèi)部控制審計(jì)內(nèi)涵。（1）內(nèi)部控制審計(jì)的含義。內(nèi)部控制審計(jì)就是確認(rèn)、評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制有效性的過(guò)程，包括確認(rèn)和評(píng)價(jià)企業(yè)控制設(shè)計(jì)和控制運(yùn)行缺陷和缺陷等級(jí)，分析缺陷形成原因，提出改進(jìn)內(nèi)部控制建議。（2）內(nèi)部控制審計(jì)的作用。具體而言，內(nèi)部控制審計(jì)的作用可以歸納為以下幾個(gè)方面：首先，內(nèi)部控制審計(jì)人員在確認(rèn)、評(píng)價(jià)內(nèi)部控制有效性的過(guò)程中，可以檢查驗(yàn)證被審計(jì)單位的相關(guān)報(bào)表，確定企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果是否合規(guī)合法，并出具書(shū)面證明，為委托人提供信息資料取信公眾；其次，內(nèi)部控制審計(jì)需要評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理，進(jìn)而揭示差錯(cuò)、違法亂紀(jì)問(wèn)題并提高經(jīng)濟(jì)效益，維護(hù)國(guó)家和公司的利益；并且，內(nèi)部控制審計(jì)會(huì)針對(duì)公司經(jīng)營(yíng)管理中存在的問(wèn)題，提出建議，幫助公司改善經(jīng)營(yíng)管理；最后，內(nèi)部控制審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行檢查和評(píng)價(jià)，為經(jīng)理管理提供咨詢，保證其經(jīng)營(yíng)決策依據(jù)。（3）整合審計(jì)概述。我國(guó)從2011年逐步開(kāi)始強(qiáng)制要求上市公司執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)，并且建議采用整合審計(jì)方式。整合審計(jì)根據(jù)是財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)和報(bào)表審計(jì)的高度關(guān)聯(lián)性，是一種切實(shí)可行、經(jīng)濟(jì)合理、兼顧效率和效果，綜合考慮社會(huì)公眾、被審計(jì)單位和專冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)利益的制度。

二、我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)存在的問(wèn)題

我國(guó)由于內(nèi)部控制審計(jì)起步較晚，無(wú)論是從理論、制度還是實(shí)務(wù)方面來(lái)講，我們都將面臨許多問(wèn)題和挑戰(zhàn)，筆者從以下幾方面說(shuō)明：

1.與內(nèi)部控制審計(jì)有關(guān)的法律制度不健全。我們從三個(gè)角度說(shuō)明：第一，根據(jù)相關(guān)的研究數(shù)據(jù)表明，在我國(guó)有一半以上的公司并未設(shè)立相關(guān)的內(nèi)部控制審計(jì)制度，這就使得公司無(wú)法評(píng)價(jià)其內(nèi)部控制的有效性，從而改善企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理，提高經(jīng)濟(jì)效益。另外，即使公司設(shè)立了相關(guān)的制度，執(zhí)行情況卻不佳，形同虛設(shè)；第二，相關(guān)的實(shí)證調(diào)查表明，有近1/3的被調(diào)查公司沒(méi)有設(shè)立內(nèi)部控制審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，而其余的被調(diào)查會(huì)計(jì)師事務(wù)所和公司則遵照基本規(guī)范進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)；第三，我們知道內(nèi)部控制審計(jì)包括確認(rèn)和評(píng)價(jià)企業(yè)控制設(shè)計(jì)和控制運(yùn)行缺陷和缺陷等級(jí)，并分析缺陷成因，從而提出改進(jìn)內(nèi)部控制的建議，出具審計(jì)意見(jiàn)。也就是說(shuō)企業(yè)控制設(shè)計(jì)和控制運(yùn)行缺陷的程度直接影響著審計(jì)意見(jiàn)類型。目前，大部分依據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)，但是這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)不夠具體化并且它只是一個(gè)最低標(biāo)準(zhǔn)。所以，在確定企業(yè)缺陷程度方面也沒(méi)有完善統(tǒng)一的根據(jù)。

2.內(nèi)部控制審計(jì)人員的缺乏以及對(duì)其工作的利用情況不好。根據(jù)《內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則》規(guī)定，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置應(yīng)考慮組織的性質(zhì)、內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)、規(guī)模及相關(guān)規(guī)定，并配備一定數(shù)量具有專業(yè)資質(zhì)的內(nèi)部審計(jì)人員。但在實(shí)際工作中，不僅幾乎所有的公司和事務(wù)所沒(méi)有設(shè)立內(nèi)部控制審計(jì)部門，而且也沒(méi)有從事內(nèi)部控制審計(jì)的專門人員。根據(jù)調(diào)查，被調(diào)查的公司中內(nèi)部控制審計(jì)專業(yè)人員不足公司總?cè)藬?shù)0.1%的公司占52%，說(shuō)明這一現(xiàn)象非常普遍。我們發(fā)現(xiàn)，幾乎從事內(nèi)部控制審計(jì)的人員都是財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的人員，他們的專業(yè)大部分為會(huì)計(jì)、資產(chǎn)評(píng)估、財(cái)務(wù)管理等，都非專業(yè)人員。另一方面，由于諸多原因，我們對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)人員的工作利用并不好，具體原因及解決措施在后面會(huì)詳細(xì)論述。

3.企業(yè)管理層缺少對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的重視。我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)處于剛起步階段，大部分公司沒(méi)有意識(shí)到內(nèi)部控制審計(jì)的重要性及了解公司進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)的好處，所以除了證監(jiān)會(huì)強(qiáng)制要求進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)的上市公司以及試點(diǎn)上市公司以外，其余公司對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)處于觀望時(shí)期，并未予以足夠關(guān)注。

4.在整合審計(jì)方面，缺乏足夠的經(jīng)驗(yàn)。我國(guó)從2011年逐步開(kāi)始強(qiáng)制要求上市公司執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)，并且建議采用整合審計(jì)方式。但是在實(shí)際工作中，公司按照整合審計(jì)的方式對(duì)上市公司進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)的經(jīng)驗(yàn)并不是很多，不夠成熟。例如，大部分公司一般會(huì)選擇委托一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其同時(shí)進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)，但是一小部分公司也會(huì)以招標(biāo)的方式選擇兩家會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)。我們知道，在識(shí)別評(píng)價(jià)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，確定控制測(cè)試的性質(zhì)、范圍、時(shí)間以及重要性水平等方面，每個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師都會(huì)有或多或少的差異。那么在進(jìn)行對(duì)接工作時(shí)，協(xié)調(diào)并銜接兩家事務(wù)所的工作就格外重要，需要對(duì)于重大缺陷等信息多加溝通。

5.內(nèi)部控制審計(jì)模式存在的缺陷。我國(guó)企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)模式有兩種，分別是總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)和董事會(huì)或監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的審計(jì)。但這兩種模式都有一定的缺陷。例如，在董事會(huì)或監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的審計(jì)相對(duì)獨(dú)立，但可能會(huì)與經(jīng)營(yíng)者產(chǎn)生誤解，審計(jì)工作不易進(jìn)行；而當(dāng)公司領(lǐng)導(dǎo)有違法亂紀(jì)行為時(shí)，總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)的模式也不能有效發(fā)揮其作用。

三、針對(duì)以上問(wèn)題的主要原因分析

由上所述，內(nèi)部控制審計(jì)存在的問(wèn)題可歸納為兩類：一類是內(nèi)部控制審計(jì)制度、模式以及實(shí)施方式的不完善；另一類是企業(yè)管理層領(lǐng)導(dǎo)和審計(jì)人員對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)認(rèn)識(shí)不足以及專業(yè)人員缺乏。下面，筆者從這兩類問(wèn)題出發(fā)，闡述問(wèn)題的原因。一是我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)開(kāi)始時(shí)間不長(zhǎng)，相關(guān)制度、審計(jì)模式等方面都需進(jìn)一步完善。由于我國(guó)的特殊國(guó)情以及區(qū)別于其他國(guó)家的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)狀，所以我們需要制定與包括美國(guó)在內(nèi)的其他國(guó)家不同的內(nèi)部控制審計(jì)制度以及審計(jì)模式，這樣就使得我們幾乎沒(méi)有可以借鑒的經(jīng)驗(yàn)。并且，我國(guó)從2011年開(kāi)始逐步開(kāi)始強(qiáng)制要求上市公司按照內(nèi)部控制基本規(guī)范和審計(jì)指引進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，在此之前，所有的執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師都沒(méi)有相應(yīng)的經(jīng)驗(yàn)，而相關(guān)的制度以及審計(jì)程序模式都需要在實(shí)踐中不斷完善，這也就是為什么目前我國(guó)的內(nèi)部控制審計(jì)制度、程序、模式等都不健全的原因。二是整合審計(jì)需要在實(shí)踐中進(jìn)一步發(fā)展與完善。我國(guó)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)提出了整合審計(jì)的思路以及相關(guān)建議，但并未強(qiáng)制要求執(zhí)行，所以在實(shí)際工作中，整合審計(jì)流程、程序等都需要我們?cè)趯?shí)踐中不不斷提高其適應(yīng)性和針對(duì)性，進(jìn)一步完善。三是內(nèi)部控制審計(jì)人員缺乏以及其工作利用不好的原因，主要是相關(guān)審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力和素質(zhì)不夠。當(dāng)前，審計(jì)人員幾乎都并非專業(yè)人員，都處在對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的摸索過(guò)程中，對(duì)相關(guān)的專業(yè)知識(shí)掌握不夠，也缺乏可以借鑒的經(jīng)驗(yàn)，所以專業(yè)的內(nèi)控審計(jì)人員非常缺乏。另一方面，內(nèi)部審計(jì)及相關(guān)人員的地位和獨(dú)立性較差、流于形式，也是造成公司對(duì)審計(jì)人員工作利用不佳的一個(gè)因素。四是企業(yè)管理層缺少對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的重視的原因，主要是對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的一些思想認(rèn)識(shí)沒(méi)有轉(zhuǎn)變。有的公司管理層認(rèn)為進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)就是在對(duì)企業(yè)的內(nèi)部經(jīng)濟(jì)問(wèn)題進(jìn)行審計(jì)，如此一來(lái)，勢(shì)必會(huì)造成公司整體凝聚力的下降，管理層精力分散；有的則認(rèn)為是對(duì)自己權(quán)利的限制，會(huì)限制管理人員的很多決策是對(duì)自己權(quán)威性的挑戰(zhàn)；有的認(rèn)為目前內(nèi)部控制審計(jì)并不是一項(xiàng)必須強(qiáng)制執(zhí)行的工作，所以并未重視；有的管理層認(rèn)為進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)成本較高，會(huì)浪費(fèi)公司的資源等。endprint

四、完善內(nèi)部控制審計(jì)的對(duì)策

根據(jù)之前的理論和內(nèi)部控制審計(jì)存在的問(wèn)題以及原因的分析結(jié)論基礎(chǔ)上，下面將提出完善內(nèi)部控制審計(jì)的具體建議和對(duì)策。

1.完善內(nèi)部控制審計(jì)制度、推進(jìn)其貫徹與實(shí)施。筆者從以下幾方面闡述：第一，公司本身應(yīng)根據(jù)內(nèi)部控制要求，制定符合本企業(yè)特點(diǎn)的內(nèi)部控制架構(gòu)，并且把內(nèi)部控制審計(jì)制度作為重要的一環(huán)，通過(guò)內(nèi)部控制審計(jì)評(píng)價(jià)內(nèi)控運(yùn)行和設(shè)計(jì)的缺陷，對(duì)內(nèi)部控制的改善提出意見(jiàn)。第二，推進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)化。依據(jù)內(nèi)部控制審計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)，內(nèi)部控制審計(jì)部門才可以客觀公正地對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)。實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)化是內(nèi)部控制審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)化的核心，所以內(nèi)部控制審計(jì)部門有必要改進(jìn)審計(jì)的技術(shù)以及方法，加強(qiáng)質(zhì)量控制，只有將內(nèi)部控制審計(jì)規(guī)范化才能有效地推進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)工作。例如，公司可以參考國(guó)際上成熟的理念，結(jié)合企業(yè)自身的特點(diǎn)，逐步完善內(nèi)部控制審計(jì)規(guī)范化，最后實(shí)現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)化。

2.提升內(nèi)部控制審計(jì)人員的能力以及素質(zhì)，儲(chǔ)備內(nèi)審專業(yè)人才。首先，加強(qiáng)內(nèi)部控制審計(jì)人員的培訓(xùn)，并進(jìn)行定期考核，特別建立注冊(cè)審計(jì)師資格考試等制度，對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)專業(yè)進(jìn)行技術(shù)方面的嚴(yán)格考核。并且，加強(qiáng)內(nèi)部控審計(jì)人員的責(zé)任和道德意識(shí)，提高其預(yù)見(jiàn)分析能力和風(fēng)險(xiǎn)分析能力，進(jìn)行有效地交流，從而豐富經(jīng)驗(yàn)，加強(qiáng)專業(yè)能力。而對(duì)綜合分析能力強(qiáng)、知識(shí)水平高、業(yè)務(wù)熟悉的復(fù)合型內(nèi)部控制審計(jì)人才要予以關(guān)注，將其納入內(nèi)部控制審計(jì)的隊(duì)伍中來(lái)，逐步增強(qiáng)內(nèi)部控制審計(jì)團(tuán)隊(duì)的專業(yè)性。最后，可將內(nèi)部控制評(píng)價(jià)與負(fù)責(zé)人的業(yè)績(jī)考核相掛鉤，有利于加強(qiáng)企業(yè)全體員工對(duì)內(nèi)部控制工作的重視程度。

3.加強(qiáng)公司管理層對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的認(rèn)識(shí)。由于上述很多原因，大部分公司對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)處于觀望階段，針對(duì)這種情況，筆者認(rèn)為政府起到關(guān)鍵作用。一方面，政府的主管部門應(yīng)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)加強(qiáng)宣傳力度，向公司管理層傳達(dá)內(nèi)部控制的必要性和價(jià)值，讓公司明確的清楚知道，實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)不僅有助于提高企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)防范的能力、促進(jìn)企業(yè)健康發(fā)展，并且也可以維護(hù)社會(huì)公眾的利益，保持良好的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序。另一方面，政府不僅應(yīng)加強(qiáng)宣傳的工作力度，而且還制定相應(yīng)的獎(jiǎng)懲考核辦法，將內(nèi)部控制審計(jì)的宣傳作為一項(xiàng)重要工作來(lái)對(duì)待。

4.完善內(nèi)部控制審計(jì)模式。一個(gè)公司擁有良好的內(nèi)部控制系統(tǒng)，對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行有效地評(píng)價(jià)，強(qiáng)有力的內(nèi)部審計(jì)才是一個(gè)發(fā)展良好的公司。保持內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性是強(qiáng)有力內(nèi)部審計(jì)的必要條件之一，為保持內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，首席審計(jì)執(zhí)行官在職能上應(yīng)能向董事會(huì)報(bào)告，在行政上向高級(jí)管理層負(fù)責(zé)。在這種模式下，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的領(lǐng)導(dǎo)層比較少，可確保其獨(dú)立性和權(quán)威性。另外，可制定內(nèi)部控制審計(jì)法律法規(guī)體系，不僅完善內(nèi)部控制制度，還加強(qiáng)內(nèi)部控制審計(jì)，為公司內(nèi)控審計(jì)提供依據(jù)。

綜上所述，本文在相關(guān)理論基礎(chǔ)上，闡述了我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)存在的諸多不足，并就此提出了完善內(nèi)部控制審計(jì)制度和模式、提升審計(jì)人員素質(zhì)、加強(qiáng)管理層認(rèn)識(shí)的改進(jìn)建議。

參考文獻(xiàn)：

[1] 張海霞.企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)研究[D].山西財(cái)經(jīng)大學(xué)，2012

[2] 吳壽元.企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)研究[D].財(cái)政部財(cái)政科學(xué)研究所，2012

（作者單位：大連財(cái)經(jīng)學(xué)院財(cái)會(huì)系 遼寧大連 116000）

（責(zé)編：賈偉）endprint