我國上市公司現行資產減值會計相關研究

○馬琳

（湖北經濟學院會計學院 湖北 武漢 430205）

我國上市公司現行資產減值會計相關研究

○馬琳

（湖北經濟學院會計學院 湖北 武漢 430205）

長期以來，資產減值會計問題一直是會計學界最富爭議的規范之一，世界各國的準則制定機構也先后制定了相應的會計準則，為企業的資產減值行為提供規范指導。由于我國資本市場不完善，資產減值會計在我國的發展尚處于初級階段，在實務應用中仍存許多問題，阻礙了資產減值會計在我國的深入實施。近幾年上市公司的年報顯示，資產減值在相當大的程度上淪為上市公司操縱利潤的工具，由此資產減值會計再次引起了會計理論界和實務界的高度關注，成為社會的一大熱點問題。

資產減值 盈余管理 對策與建議

隨著我國經濟與全球化發展的深入，2006年2月我國正式頒布了38項企業會計準則，其中包括《企業會計準則第8號——資產減值》，準則系統規范了資產減值會計問題，明確了資產減值的會計處理程序。新準則的頒布，結束了我國長期以來資產減值缺乏統一規范的局面，是我國資產減值會計發展史上的又一個里程碑。上市公司計提資產減值準備具有兩方面效應。一方面，資產減值準備充分體現了謹慎性原則，有利于提高管理者的企業資產管理水平。市場瞬息變化，短期投資、無形資產都存在不同程度的價值波動風險，根據謹慎性原則，企業的某些資產有必要計提資產減值準備，以真實反映企業的資產價值。另一方面，資產減值準備的計提同時也為上市公司操縱利潤提供了便利。在運用資產減值準備會計政策時，企業擁有較大的自主空間來控制企業的資產價值，在是否計提，哪些資產上應該計提以及計提多少，企業擁有很大的選擇余地。

一、背景分析

資產減值會計的目的就是通過反映客觀存在的資產價值的減少，全面、公允地反映企業資產的現實價值狀況，揭示潛在風險，為會計信息使用者進行正確決策提供相關信息。長期以來，由于眾多因素的影響，高估了資產價值在我國企業界是普遍存在的現象。隨著我國市場經濟的快速發展，導致資產減值的因素廣泛存在，一些價值嚴重減損的資產沒有進行相應的會計處理，直接導致企業對外財務會計報告存在的資產虛夸和利潤虛夸的現象，使得企業的會計信息與經濟事實相背離。目前企業資產減值會計的核算，只在頒發的《企業會計準則》和有關會計制度中作了幾項特殊的規定，但并沒有做出全面系統的規范和形成獨立的資產減值準則。因此，非常有必要對資產減值有關問題進行探討。

二、我國上市公司資產減值會計現狀

資產減值會計作為一項重要的會計政策和制度安排，對于企業規避風險、提高會計信息質量有著重要作用。但資產減值會計當中涉及許多職業判斷，倘若監管不當，則容易為企業管理當局操控利潤提供空間。事實上，我國企業會計制度規定計提八項準備以來，由于會計制度存在缺陷、會計監管不嚴以及會計人員的職業素質參差不齊等原因，一些上市公司隨意利用資產減值來調節利潤，這已經成為我國資本市場上一個突出的現象。

1、計提中存在的隨意性

在長期資產中，新準則規定計提之后不得轉回，但關于應收賬款、存貨等流動性資產中，減值準備會計制度規定了全額計提壞賬準備及不能全額計提壞賬準備的情況，企業可以根據自己的實際經營特點選擇計提壞賬準備方法，并且計提比例由企業自己決定，只須經股東大會或董事會或經理會議或類似機構批準。會計制度的這種規定使得企業可選擇余地增大。不同的企業采用不同的計提方法可能導致不同企業之間的財務信息喪失可比性。如果企業再出于其他目的操縱利潤，也就喪失了信息的可靠性。

2、可收回金額確定依據不明

會計制度規定對長期資產減值按其賬面價值與可收回金額孰低計量，若可收回金額低于賬面價值，則當計提減值準備，但是對可收回金額的定義顯得寬泛，缺乏針對性，操作性差。由于可收回金額是指資產的銷售凈價與預期從該資產的持續使用和使用壽命結束時的處置中形成的預計未來現金流量的現值兩者之中的較高者，在確定時要考慮的因素很多，且技術要求較高。在計算銷售凈值時，要考慮到企業是否與其他企業簽訂了約束性的防議，是否有活躍的市場，公允價值的確認是否合理等。而現值的計算涉及到未來各年度現金流量和折現率的確定，操作難度較大。從目前我國上市公司長期資產減值準備的計提情況來看，雖然各公司在會計政策中均指明長期資產按賬面價值與可收回金額孰低計量，但其可收回金額的確定依據都不甚明確。采用這種方法計算資產減值準備雖然增強了會計信息的相關性，但同時也極大地降低了可靠性。

3、信息披露無法滿足要求

目前會計制度規定在資產負債表中，各項計提減值準備的資產以扣除減值準備后的凈額列示，這將不利于報表使用者了解企業的資產管理水平。例如，通過存貨及其跌價準備的對比，可以了解企業的存貨管理水平及管理層把握市場的能力。保持既經濟又能滿足經營需要的存量是存貨管理的重點。提取過多的存貨跌價準備，一方面說明企業存貨量大，占用資金多；另一方面也反映出企業管理層把握市場的能力較弱。如果資產負債表上以凈額反映存貨水平，報表使用者則無法了解這些重要信息。雖然制度要求增設資產負債表附表單獨反映計提資產減值準備情況，但資產負債表與資產減值準備明細表的編報時間不一致，資產負債表可以為月報表，而資產減值準備明細表也可以為年報，且中期報告的附注中并未要求披露計提各項減值準備的相關內容。因此，在中期財務報告中，是否計提了減值準備以及如何計提等均無從查考，使得報表使用者難以了解企業資產的真正質量水平。另外，利潤表中計提資產減值準備時確認的損失也沒有得到足夠明晰的反映。資產減值損失對利潤的影響只是散見于多個不同的損益類賬戶的明細賬資料，既有營業內的，也有營業外的。在利潤表中，反映在影響凈利潤的多個不同階段的不同項目中。而事實上，眾所周知，計提或轉回資產減值準備這一事項對企業利潤的影響較大，能產生如此重大影響的項目卻未能在利潤表中占據一個專門的位置，是否有悖常理？

三、完善我國資產減值會計對策

為使我國資產減值會計能夠健康的發展，并為我國經濟又好又快發展提供服務，我們可以采取以下有效措施。

1、健全和發展信息市場、價格市場

要想實現資產減值準備計提，一條有效的途徑是健全和發展信息市場、價格市場和資產評估體系。按照會計準則的相關規定，企業資產評估是否存在減值的跡象是根據外部和內部的信息來源。可見，健全和發展信息市場是實施資產減值會計的重要條件。目前，我國的資產信息市場及價格市場不夠透明和完善，資產減值確定難以達到合理程度，因此，進一步完善和發展市場機制，逐步建立有實際指導意義的各行業市場價格信息系統，利用現代信息技術定期公布各種商品的動態價格資料顯得尤為重要。

2、運用現代企業財務管理，正確評價資產減值

隨著我國市場經濟的發展，企業財務管理也相應的越來越復雜，它的地位和作用也逐漸被顯示出來。通過現代財務管理辦法，可以全面地了解企業各項資產情況以及對資產質量進行分析，對相同行業中不同企業進行綜合分析。

3、提高財務人員的判斷能力和綜合素質

計提資產減值準備，要求財務人員不僅要具有扎實的財務知識，還要具有較強的職業判斷水平和綜合素質。一方面，職業判斷決定著資產減值會計信息的正確性、真實性。但是從目前來看，我國財務人員普遍素質不高，為有效解決這一問題，財務人員應不斷學習、不斷提高自身的專業知識和業務水平，從而提高專業判斷能力，使資產減值會計政策在企業中得到合理的應用。另一方面，財務人員綜合素質和能力的提高，不僅是當代新會計制度和規范的要求，也是社會變革的要求。

4、加強以獨立審計為核心的資產減值準備的審計監督

資產減值準備項目存在內容特殊、金額較大、性質敏感、情況復雜等特點，這往往容易造成在會計核算過程中，發生錯報或漏報的風險很大。因此，在對該賬戶實施審計時，注冊會計師應制定合理的審計策略，執行適當的審計程序，從而客觀公正地評價被審計單位減值準備提取的正確性和公允性。

5、完善會計準則，縮小資產減值會計政策的選擇空間

新的會計準則實施后，在一定程度上縮小了上市公司盈余管理的空間，但是仍存在一些隱患。新的準則雖在資產減值準備方面規定得更加具體，操作性也更強，對于禁止長期資產減值準備轉回的規定，也一定程度上抑制了上市公司利用固定資產等長期資產進行盈余管理，但是壞賬準備、存貨跌價準備等流動資產減值準備仍然可以繼續沿用減值準備來操縱利潤。

6、加強企業對資產減值相關信息的披露

在現行有關法規中，上市公司變更會計政策對本年度財務狀況及經營成果有重要影響時應該予以說明，但是由于并未細化到何種變更，因此，部分上市公司對大額計提或轉回、不提或少提資產減值準備的原因都沒有詳細的披露，即使投資者想進一步了解企業資產的減值情況，也無從下手。因此，完善法律法規，規范企業信息披露標準，提高信息透明度，加強上市公司對相關信息的披露，對于改善利用減值準備進行利潤操控的現象也會有一定的作用。

[1]企業會計準則編委會：企業會計準則（2006）[M].上海：立信會計出版社，2006.

[2]邵瑞慶、巫珊玲：我國資產減值會計規范的變化與實施中的問題[J].財經論叢，2008（1）.

[3]張東文：上市公司資產減值準備不當計提的原因及對策[J].金融會計，2007（1）.