職工福利費稅前扣除有哪些風險

職工福利費稅前扣除有哪些風險

問：我是一家紡織公司的財務人員。請問，稅務部門會不會檢查企業在工資、薪金總額14%以內列支的職工福利費的具體內容？針對企業按照財務制度列支職工福利費與稅法規定的職工福利費的范圍有差異的，稅務部門檢查后是否會要求納稅調整？公司內部食堂為職工免費提供工作餐，但從菜市場購買的原材料發生的費用幾乎都沒有發票，稅務局會因此要求我們納稅調整而補繳稅款嗎？

山東威海榮發紡織材料有限公司 佟偉

答：企業職工福利費不僅是企業所得稅匯算清繳的重點，也是日常涉稅處理的難點。《國家稅務總局關于企業所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第15號）和《國家稅務總局關于企業工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函〔2009〕3號）均涉及到該問題，更是說明了職工福利費的重要性。為此，筆者梳理了職工福利費稅前扣除可能涉及的六大風險點，供你參考。

一、正確劃分對聘用人員費用的工資、薪金和職工福利費

國家稅務總局公告2012年第15號文第一條規定：“企業因雇用季節工、臨時工、實習生、返聘離退休人員以及接受外部勞務派遣用工所實際發生的費用，應區分為工資、薪金支出和職工福利費支出，并按《中華人民共和國企業所得稅法》（主席令第63號）規定在企業所得稅前扣除。其中屬于工資、薪金支出的，準予計入企業工資、薪金總額的基數，作為計算其他各項相關費用扣除的依據。”該條規定有三層含義。

一是要求企業今后對因雇用季節工、臨時工、實習生、返聘離退休人員以及接受外部勞務派遣用工實際發生的費用，應區分為工資、薪金支出和職工福利費支出；

二是準予企業將雇用季節工、臨時工、實習生、返聘離退休人員以及接受外部勞務派遣用工實際發生費用中的工資、薪金支出計入企業工資、薪金總額基數，作為計算其他各項相關費用扣除的依據；

三是由于準予企業將聘用上述各類人員實際發生的工資、薪金支出計入企業工資、薪金總額基數，所以，該規定實際上擴大了計算企業職工福利費、職工教育經費和工會經費稅前扣除限額的基數，對保障職工權益及降低企業所得稅稅負都很有利。

由此可見，企業今后必須嚴格劃分聘用各類人員實際發生費用中的工資、薪金支出和職工福利費支出，不能因為劃分工資、薪金支出對企業有利而故意多分工資、薪金少分職工福利費，如果企業劃分不清或故意按照對企業有利的方法劃分，將會存在很大的稅務風險。

二、職工福利費不再是企業的“自留地”而是“責任田”

根據《國家稅務總局關于企業工資、薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函〔2009〕3號）的規定，如果企業列支的職工福利費未遵循合理性原則、未單獨設置賬冊并準確核算，即使企業列支的職工福利費沒有超過工資、薪金支出總額的14%，稅務機關也會責令企業在規定的期限內進行改正，逾期仍未改正的，稅務機關可對企業發生的職工福利費進行合理的核定，剔除其中不合理、不合規的部分予以納稅調整。由此可見，企業今后對職工福利費的涉稅處理務必轉變認識，必須按照稅法的相關規定，認真“種好”職工福利費這塊“責任田”，不能再認為在工資、薪金總額14%以內列支的職工福利費就是企業的“自留地”，企業可以自主決定，稅務局不管也不會檢查。那么，企業究竟如何種好“責任田”以防止相關涉稅風險？主要把握以下兩點：

（一）企業今后不能放松對職工福利費列支內容的會計核算要求，嚴格做到單獨設置賬冊、準確核算；

（二）嚴格遵守稅法對稅前扣除支出合理性、合規性的要求，有兩方面：

一是企業從外部購買屬于應由職工福利費列支的商品和對外發生的相關費用等均應取得合法票據，對應取得而沒有取得的，企業應主動進行納稅調整；

二是直接支付給企業內部職工的支出，如對內部發生的困難職工補助費、獨生子女費、安家費、撫恤費、喪葬費等，因無法取得發票而不需要發票，但企業需提供相關的文件依據和書面證據，如對相關費用發放的文件依據、標準（包括內部的或外部的），申請人的申請、相關領款人領款的簽字手續及企業管理層的批準手續等。

三、按工資、薪金總額14%列支職工福利費是最高限額

稅法規定，允許稅前列支的職工福利費不能超過允許稅前扣除的工資、薪金支出總額的14%，這是企業職工福利費可以稅前扣除的最高限額，因此，企業當年度實際發生且未超過工資、薪金總額14%的職工福利費可以列入稅前扣除，實際發生額超過允許稅前扣除工資、薪金總額14%的部分，需進行納稅調整。

但是，企業今后還需注意防止以下三個風險點：

（一）如果企業的工資、薪金實際支出總額經納稅檢查后調減的，則允許按照工資、薪金支出總額14%稅前列支的職工福利費的最高限額也應進行相應的調減；

（二）如果企業平時按照工資、薪金14%的比例先預提職工福利費后再使用，至年末仍有未使用的貸方余額，則最起碼應先就余額部分在所得稅匯算清繳時調整納稅，但必須注意的是，納稅調整的金額還必須加上未通過預提賬戶核算直接列入成本、費用的職工福利費，這方面容易遺漏，企業應注意防止因遺漏帶來的涉稅風險。

（三）如果按照工資、薪金14%預提職工福利費的賬戶年終出現借方余額（超支），則企業不能僅是簡單認為預提數沒有超支，還必須考慮是否存在未通過預提賬戶直接列入成本、費用的職工福利費，同時，更不能將借方余額直接轉入成本費用，以免造成不必要的混亂及很可能產生的涉稅風險。

四、注意稅前扣除職工福利費的范圍必須依據稅法規定

盡管稅法和財務會計對職工福利費范圍的規定在理論上基本一致，但具體實際執行的口徑仍有不小差異，所以，對于稅法和財務口徑上存在差異的職工福利費支出，企業會計處理上雖可按照財務相關規定執行，但稅前扣除則仍應嚴格按照稅法規定，對超過稅法規定的列支范圍、標準和對象列支的職工福利費，企業應主動進行納稅調整，防止不必要的涉稅風險。

對稅法有明確規定的職工福利費，不管財務上如何規定，均應該按照稅法的規定執行；對稅法沒有規定，但財務有規定的，可以按照財務規定進行處理，稅務機關應該認可；但對稅法和財務均未有明確規定，但從性質上判斷確屬職工福利費的，財務處理上可以先計入職工福利費支出，但年終匯算清繳前，應作為問題請示主管稅務機關，以稅務機關的答復意見為準，但企業需注意的是，不能將應由個人負擔的費用作為職工福利費由單位報銷，不能擴大福利費的開支范圍，防止不必要的稅務風險。

五、注意正確理解稅法對職工福利費“單獨設置賬冊”的要求

國稅函〔2009〕3號文規定：企業必須對列支的職工福利費“單獨設置賬冊”進行會計核算，但對究竟如何“單獨設置賬冊”進行會計核算的問題，該通知沒有明確說明，這很是為難企業。事實上，絕大多數企業最多僅是幾張紙的福利費賬頁不僅不便于裝訂，而且幾頁紙的賬冊也不便于使用和保管。那如何應對稅務機關這種嚴格管理的要求呢？對執行《企業會計準則》和《小企業會計準則》的企業而言，今后最起碼不能僅是在“應付職工薪酬”賬戶下設置福利費明細欄目核算福利費支出（注意：仍執行《企業會計制度》的企業應直接設置“應付福利費”一級賬戶核算），這不僅不是單獨的賬戶，而且更不是“單獨設置賬冊”，明顯不符合稅法要求，企業最起碼應該專門在“應付職工薪酬”賬戶下單獨設置核算職工福利費的二級明細賬戶，有條件的最好再按照職工福利費的不同性質進行必要的三級明細核算，全面、清晰、準確核算職工福利費的各項具體明細內容。但必須注意的是，此舉需征得主管稅務機關的認可，如果主管稅務機關仍強調必須“單獨設置賬冊”，那企業只好將以上對職工福利費核算的各級明細帳頁專門裝訂成冊，并再次征求主管稅務機關的意見。

六、關于企業內部職工食堂費用的列支問題

企業內部職工食堂費用列支歷來是對職工福利費涉稅問題討論的重點和難點，主要有兩大焦點：一是職工食堂列支的費用到底要不要發票？二是食堂費用的列支渠道。特別是發票問題，許多企業往往以從農貿市場采購農副產品難以獲取發票為由采取“打白條”報支費用的方式，筆者認為，不管從防范涉稅風險角度還是從加強企業內部控制的角度考慮，企業都應該獲取正規發票，這是總的原則，同時，根據國稅函〔2009〕3號文和《財政部關于企業加強職工福利費財務管理的通知》（財企〔2009〕242號）的規定，結合對實務情況的分析，筆者對職工食堂職工福利費的來源、類別、列支渠道及發票等問題提出如下八個方面的注意事項：

（一）各類固定資產及低值易耗品的費用列支問題。

職工食堂為具備供餐條件而購買的各類固定資產、低值易耗品及發生的相關費用，如購買各類設備、設施、用具及食堂設備、設施發生的維修保養費用等應由職工福利費列支，但這部分支出均需獲取購買上述物品或對外支付費用的正規發票。

另外，根據財企〔2009〕242號文的規定，企業職工食堂設備、設施計提的折舊費也應由職工福利費列支。

（二）發生的工資、薪金及給食堂的經費補貼等的列支問題。

食堂工作人員的工資、薪金、社會保險費、住房公積金、勞務費以及支付給食堂的經費補貼，均應由職工福利費列支，這部分僅需內部結算憑證或職工簽領單報支。

但必須注意的是，對支付給職工食堂的經費補貼以及向職工收取的伙食費再對外用于采購，如采購各種菜肴、原材料及柴米油鹽等，有人以代職工購買為由認為不需要發票，這是錯誤的。因為不管是從相關支出最終要從賬面列支，還是從代職工購買也必須有合法手續的角度考慮，都必須有正規發票予以證明。

（三）統一供餐費用的列支問題。

不管是職工食堂發生的對員工統一供餐的費用，還是企業未辦職工食堂，但仍統一供餐的支出（如統一訂購的快餐費用），均應由職工福利費列支，但這些支出企業均需提供為供餐而從外部購買各種原材料、配料或熟食品的正規發票。

（四）以現金形式發放誤餐補貼的列支問題。

如果企業未統一供餐，僅是按月給職工以現金形式發放誤餐費補貼（注意：發放額度必須有一定的合理性），這部分支出需憑職工的簽領單報支，但應列入工資、薪金總額。

總結以上四個方面可以歸結出兩點：

一是企業對職工統一供餐，不管是內部職工食堂自制，還是從外部購買后發放給職工，其因購買原材料、配料或熟食而發生的各項支出均應作為職工福利費列支，即讓職工吃掉的列入福利費支出，但這部分都需要正規發票報支；

二是企業直接以現金形式發放的誤餐補貼（合理范圍內），均由工資、薪金列支，但這部分需用職工簽領單報支。

（五）職工食堂經費的來源問題。

盡管稅法沒有專門規定企業內部職工食堂經費的來源渠道、額度及稅前扣除問題，但稅法規定了企業發生的職工福利費支出不超過工資、薪金總額14%的部分準予扣除，所以，企業發生的全部福利費總額不能超過工資、薪金總額的14%，超過部分則需納稅調整。由此可見，企業應在職工福利費支出不超過工資、薪金總額14%的大原則下，全面預算、權衡內部各方面對福利費合理的需求額度，同時根據員工人數、供餐標準等情況分析、判斷對職工食堂究竟應該安排多少福利費為宜，做好對職工福利費額度的統籌安排。

（六）關于列支福利費發票的來源問題。

對列支的職工福利費其發票來源取決于所列支福利費本身的性質和渠道。對職工食堂為統一供餐而采購的各種菜肴、原材料及柴米油鹽等，如果是從正規商店、食品公司、蔬菜公司等購買，則肯定有購買發票；如果是從農貿市場購買的各類農副產品，則可以到農貿市場管理辦公室憑采購清單開具發票，但如農貿市場沒有此類辦公室或辦公室不提供發票，則需憑有關證明到稅務機關代開發票。

（七）不能打職工福利費額度有結余的主意。

一些企業實際發生的職工福利費可能遠不足工資、薪金總額的14%，即福利費的額度有多余，同時又為了逃避業務招待費打六折稅前扣除的問題，遂將在職工食堂發生的業務招待費以職工餐費的名義列帳報銷，或將在外部發生的業務招待費通過食堂賬戶支付，并在賬面以職工福利費的名義列支，這些都是弄虛作假的行為，存在很大的稅務風險。要知道，企業職工餐費的多少由企業每天的就餐人數和企業自行制定的就餐補貼標準決定，有其規律性、均衡性和合理性，與企業的生產量、銷售額等密切關聯，而且納稅檢查時上述弄虛作假者的情況很容易被發現，潛在很大的稅務風險，筆者不贊成這種做法。

（八）關于食堂房屋建筑物折舊的列支問題。

由于稅法對職工食堂等福利部門房屋建筑物的折舊費究竟由何種渠道列支的問題一直未予明確，實務中也是眾說紛紜，各行其是。由于財企〔2009〕242號文已將企業職工食堂的折舊費明確規定為由職工福利費列支，所以，對此可遵循會計有規定稅法沒有規定的，按會計規定進行處理的原則執行。但在日常實務中，各地稅務機關對此文件并未全面遵循，同意和不同意將食堂房屋折舊列入稅前扣除的都有，較為混亂。所以，筆者建議，企業應該尊重當地主管稅務機關的意見，同時，國家稅務總局也應該對企業內部職工食堂房屋（包括其他福利部門的房屋）的折舊究竟列入何種渠道盡快予以明確。

江 平