因子分析在審計(jì)質(zhì)量綜合評(píng)價(jià)與量化中的應(yīng)用研究

李丹

因子分析在審計(jì)質(zhì)量綜合評(píng)價(jià)與量化中的應(yīng)用研究

李丹

本文以2013年上市公司的主審事務(wù)所為研究對(duì)象，采用因子分析法用3個(gè)因子來綜合存在于各變量中的信息，對(duì)各事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)。這種方法將因子總得分作為審計(jì)質(zhì)量的替代變量，用于其他與審計(jì)質(zhì)量有關(guān)的實(shí)證研究中。

審計(jì)質(zhì)量；因子分析法；綜合評(píng)價(jià)

引言

審計(jì)質(zhì)量是會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)客戶的會(huì)計(jì)系統(tǒng)存在違規(guī)現(xiàn)象并且報(bào)告這些違規(guī)現(xiàn)象的聯(lián)合概率,分為專業(yè)勝任能力和獨(dú)立性兩個(gè)方面。目前較多文獻(xiàn)將審計(jì)意見類型與審計(jì)質(zhì)量直接掛鉤，如果事務(wù)所出具的非標(biāo)意見比例越大，就會(huì)被認(rèn)為越獨(dú)立、客觀，審計(jì)質(zhì)量越高，但這種方法不夠全面和綜合，本文試圖通過因子分析法對(duì)審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行評(píng)價(jià)研究。

一、實(shí)證設(shè)計(jì)

對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所來說，非標(biāo)意見會(huì)給客人帶來不利影響，他們會(huì)給事務(wù)所施加壓力，不讓其出具非標(biāo)意見。因此事務(wù)所出具非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見的比例越高，表明其頂住壓力報(bào)告真相的能力就越強(qiáng)，該事務(wù)所的審計(jì)獨(dú)立性越高。然而，僅僅采用非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見的比例作為審計(jì)獨(dú)立性的替代指標(biāo)，涵蓋的信息是不足夠的，特別是對(duì)于一些客戶較少的事務(wù)所而言，出具幾個(gè)非標(biāo)意見就會(huì)對(duì)事務(wù)所當(dāng)年整體非標(biāo)比例產(chǎn)生較大的影響，直接導(dǎo)致獨(dú)立性評(píng)價(jià)的不準(zhǔn)確。

因此，本文考慮增加影響審計(jì)獨(dú)立性的變量數(shù)，并加上衡量事務(wù)所人員技術(shù)能力的變量，再利用因子分析法的數(shù)據(jù)綜合和提煉功能，用較少的因子來綜合存在于各變量中的信息，最后通過計(jì)算因子加權(quán)總分，對(duì)各事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)，并以此作為審計(jì)質(zhì)量的替代變量，達(dá)到量化的目的。

本文以2013年我國(guó)上市公司的主審事務(wù)所為研究對(duì)象，數(shù)據(jù)來自中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)、上交所和深交所網(wǎng)站上公布的年報(bào)，以及中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)網(wǎng)上公布的“2013年度會(huì)計(jì)師事務(wù)所信息”，以SPSS統(tǒng)計(jì)分析軟件處理。

二、變量選取

通過中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)網(wǎng)上公布的“2013年度會(huì)計(jì)師事務(wù)所信息”，并剔除掉一些數(shù)據(jù)不全的樣本，我們?nèi)〉脴颖臼聞?wù)所共58家。選取影響審計(jì)質(zhì)量的變量如下：

1.非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見的比例A

我們選取了2011-2013年58家事務(wù)所出具非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見的比例作為變量A。這是用于衡量審計(jì)獨(dú)立性最常用的一個(gè)變量指標(biāo)，但其包含的信息量不足以代表審計(jì)質(zhì)量的全部?jī)?nèi)涵。

2.事務(wù)所的規(guī)模變量B,C

DeAngelo,L(1981)證明，審計(jì)獨(dú)立性在一定程度上是受到事務(wù)所規(guī)模大小的影響。如果事務(wù)所擁有的客戶數(shù)目越多，則其受到客戶影響越大，可以推測(cè)該事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量就越高。本文按照李樹華（2000）的方法，以事務(wù)所的市場(chǎng)份額來衡量該事務(wù)所的規(guī)模。而事務(wù)所的市場(chǎng)份額則由兩個(gè)變量來衡量，一是2011-2013年事務(wù)所擁有的客戶總數(shù)B，二是以事務(wù)所擁有客戶的資產(chǎn)總額計(jì)算的市場(chǎng)份額C，首先用2011-2013年每年該事務(wù)所擁有客戶的總資產(chǎn)金額除以當(dāng)年所有上市公司的總資產(chǎn)金額合計(jì)，得到每年的市場(chǎng)份額，再計(jì)算三年的平均值作為C。

3.是否為四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所或中外合作會(huì)計(jì)師事務(wù)所D

世界上著名的四個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所：普華永道(PWC)、德勤(DTT)、畢馬威(KPMG)、安永(EY)，經(jīng)過數(shù)百年的成長(zhǎng)壯大，已經(jīng)積累了百年的聲譽(yù)，并可以由此為其創(chuàng)造巨大財(cái)富，這是一筆珍貴的無(wú)形資產(chǎn)，因此我們認(rèn)為四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所更加自愿保持審計(jì)獨(dú)立性，以維持其信譽(yù)。四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所招聘流程嚴(yán)格，每年都會(huì)招聘一批優(yōu)秀的學(xué)生并對(duì)其進(jìn)行培訓(xùn)，從而保證事務(wù)所從業(yè)人員的素質(zhì)，實(shí)現(xiàn)較高的審計(jì)質(zhì)量。中外合作會(huì)計(jì)師事務(wù)所是由“四大”與中國(guó)境內(nèi)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所組成，因此這類事務(wù)所通常被認(rèn)為具有更高的審計(jì)質(zhì)量。如果樣本事務(wù)所是四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所或者中外合作會(huì)計(jì)師事務(wù)所，則將虛擬變量D設(shè)為1，否則為0。

4.注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)E，碩士以上人數(shù)F，大學(xué)本科人數(shù)G

從會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師數(shù)量、從業(yè)人員的學(xué)歷層次，可以看出該事務(wù)所能夠提供的業(yè)務(wù)內(nèi)容以及提供審計(jì)業(yè)務(wù)的預(yù)期質(zhì)量。會(huì)計(jì)師事務(wù)所從業(yè)人員的素質(zhì)與事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量呈正相關(guān)關(guān)系。我們將58家事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)、碩士以上人數(shù)、大學(xué)本科人數(shù)作為衡量事務(wù)所人員素質(zhì)的變量。

三、因子分析

收集樣本數(shù)據(jù)后，我們通過excel軟件和SPSS軟件對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行處理，主要應(yīng)用SPSS軟件中的因子分析法，具體步驟如下：（1）采用主成分分析法求因子載荷矩陣；（2）采用特征值大于1提取因子；（3）采用最大方差法進(jìn)行因子旋轉(zhuǎn)。運(yùn)行結(jié)果如下表所示。

表1 因子方差貢獻(xiàn)率

由表1可見，前三個(gè)因子所解釋的方差占總方差的78.53%，也就是說，這三個(gè)因子就可以解釋原始數(shù)據(jù)的大部分信息了，因此我們可以選取三個(gè)因子代表審計(jì)質(zhì)量的內(nèi)涵。

表2 因子載荷矩陣

表2顯示，因子F1在“本科生人數(shù)”、“CPA人數(shù)”、“碩士以上人數(shù)”以及“是否為四大或中外合作事務(wù)所”這四個(gè)變量上有絕對(duì)值較大的載荷系數(shù)，主要反映了事務(wù)所從業(yè)人員的素質(zhì)水平；因子F2在“11-13年非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見比例”上有絕對(duì)值較大的載荷系數(shù)；因子F3在“11-13年客戶總數(shù)”上有絕對(duì)值較大的載荷系數(shù)，另外由于三個(gè)因子在變量“11-13年客戶資產(chǎn)份額比例平均值”上的載荷系數(shù)都比較平均，我們將這一變量歸于因子F3，主要反映了事務(wù)所的規(guī)模。根據(jù)因子得分系數(shù)我們可以計(jì)算出每家事務(wù)所三個(gè)因子的得分?jǐn)?shù)F1,F2和F3。最后，以旋轉(zhuǎn)后三個(gè)因子的方差貢獻(xiàn)率為權(quán)數(shù)計(jì)算因子總得分，對(duì)58家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)并排序，因子加權(quán)法計(jì)算因子總得分的公式為：F=0.43151F1+0.18362F2+0.17017F3，表3根據(jù)因子總得分大小列示了排名前十位的事務(wù)。

表3 因子總得分排名前10的事務(wù)所

四、研究結(jié)論及局限

通過以上分析可知，采用因子分析法能更加準(zhǔn)確、全面的衡量事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量，并且可以通過計(jì)算因子總得分來量化會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量，將因子得分用于與審計(jì)質(zhì)量有關(guān)的進(jìn)一步實(shí)證研究中。但是，本文在選取審計(jì)質(zhì)量的變量指標(biāo)時(shí)，由于收集數(shù)據(jù)資料和尋找有效量化方法的局限性，只選了7個(gè)變量，而實(shí)際上影響審計(jì)質(zhì)量的因素不止如此，因此本文還可以擴(kuò)充審計(jì)質(zhì)量的影響因素，進(jìn)一步完善實(shí)證檢驗(yàn)。

[1]DeAngelo L.E.(1981).‘Auditor Size and Audit Quality’. Journal of Accounting and Economics,3:183-199.

[2]李樹華.審計(jì)獨(dú)立性的提高與審計(jì)市場(chǎng)的背離[M].上海:上海三聯(lián)書店,2000.

[3]王英姿.注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量評(píng)價(jià)與控制研究[M].上海:上海財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社,2002.

[4]薛薇.SPSS統(tǒng)計(jì)分析方法及應(yīng)用[M].北京:北京電子工業(yè)出版社,2004.

（作者單位：順德職業(yè)技術(shù)學(xué)院經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院）