小企業職工薪酬會計核算存在的問題及改進建議

【摘 要】 2013年1月1日《小企業會計準則》實施，新準則對職工的范圍和薪酬核算的范圍加以擴大。小企業由于規模小，管理靈活，容易通過聘用臨時工或兼職、辭退等方式增加費用，降低利潤，從而達到少交稅的目的，文章就新準則中的職工薪酬核算存在的問題提出了改進建議。

【關鍵詞】 小企業會計準則； 職工薪酬； 應付職工薪酬

2013年1月1日《小企業會計準則》開始實施， 《小企業會計準則》與《小企業會計制度》相比，對職工薪酬的相關規定發生了一些變化，本文就小企業職工薪酬發生變化的內容加以介紹，并指出存在的問題，最后提出相應的改進建議。

一、小企業會計準則對職工薪酬的界定

《小企業會計準則》（財會〔2011〕17號）第四十九條規定，應付職工薪酬，是指小企業為獲得職工提供的服務而應付給職工的各種形式的報酬以及其他相關支出。其內容包括：（一）職工工資、獎金、津貼和補貼；（二）職工福利費；（三）醫療保險費、養老保險費、失業保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費；（四）住房公積金；（五）工會經費和職工教育經費；（六）非貨幣性福利；（七）因解除與職工的勞動關系給予的補償；（八）其他與獲得職工提供的服務相關的支出等。《小企業會計準則》（財會〔2011〕17號）第五十條規定，小企業應當在職工為其提供服務的會計期間，將應付的職工薪酬確認為負債，并根據職工提供服務的受益對象，分別下列情況進行會計處理：（一）應由生產產品、提供勞務負擔的職工薪酬，計入產品成本或勞務成本。（二）應由在建工程、無形資產開發項目負擔的職工薪酬，計入固定資產成本或無形資產成本。（三）其他職工薪酬（含因解除與職工的勞動關系給予的補償），計入當期損益。

《小企業會計準則》與《小企業會計制度》相比，分別擴大了職工和薪酬的核算的范圍。《小企業會計制度》中的職工僅指企業在編職工，而《小企業會計準則》中所指的職工包括三類：1.與企業訂立勞動合同的所有人員，含全職、兼職和臨時職工；2.未與企業訂立勞動合同，但由企業正式任命的人員，如董事會成員、監事會成員等；3.在企業的計劃和控制下，雖未與企業訂立勞動合同或未由其正式任命，但為其提供與職工類似服務的人員。可以看出，《小企業會計準則》中的“職工”比較寬泛。另外，《小企業會計制度》中僅規范了職工工資、福利費的核算，未規范非貨幣性福利、辭退福利及其他職工薪酬的核算，《小企業會計準則》對職工薪酬進行了詳盡的規范，將所有與職工有關的支出列入職工薪酬的范圍，并通過“應付職工薪酬”科目核算。

二、《小企業會計準則》下職工薪酬核算存在的問題

小企業會計準則下職工薪酬核算存在的主要問題是便于操縱利潤，導致會計信息失真。小企業規模小，公司治理不正規，經營管理比較靈活，通過采取辭退或聘用員工方式減少或增加成本費用，從而人為調節利潤，以滿足企業自身的利益需要，這更容易助長小企業多套賬的存在。比如，小企業為了達到少交稅的目的，通過真實或虛構聘用兼職或臨時職工，擴大成本費用支出，降低利潤，從而降低稅額。

例1：小企業沛公公司2012年6月30日，根據各部門提供的“工資結算匯總表”計算并分配本月職工工資。其中，生產車間生產工人工資90 000元，車間管理人員工資30 000元，行政管理人員工資60 000元，銷售人員工資35 000元，在建工程人員工資25 000元，合計240 000元，沛公企業使用的所得稅稅率為33%。而真實的情況是，銷售人員工資只有30 000元，另外5 000元是沛公公司虛擬雇用臨時工的工資，目的為了少交稅。那么，對于虛擬的工人的工資，沛公公司的賬務處理為：

借：銷售費用 5 000

貸：應付職工薪酬——辭退福利 5 000

涉及這5 000元工資憑證隨后附了一些雇用合同等文件，以證明臨時雇用員工這個事實的存在。這些所謂的臨時工一般是企業員工找來的親戚朋友等熟人，和沛公公司串通好的，協助公司造假的人，而實際上并未參加過該公司的任何工作。可以看出，虛擬聘用銷售人員，可以增加銷售費用，進而減少利潤5 000元，從而少交稅5 000×33%=1 650（元），如果不進一步追究檢查，很難發現這一問題。

有時，公司也認識到虛擬員工造假問題的嚴重性，又變通手段即解雇員工，和員工協商達成賠償金額一致意見，以增加管理費用，降低本期利潤，進而達到少交稅的目的。

例2：沛公公司2012年9月1日，以生產萎縮等借口辭退職工4人，協商支付給每名職工補償費28 000元，通過銀行支付。那么，沛公公司的賬務處理為：

借：管理費用 112 000

貸：應付職工薪酬——辭退福利 112 000

借：應付職工薪酬——辭退福利 112 000

貸：銀行存款 112 000

沛公公司通過辭退員工增加了管理費112 000元，從而降低本月利潤112 000元，則本月少交所得稅為112 000×33%=36 960（元）。

三、小企業會計準則下職工薪酬核算存在的問題改進建議

針對以上存在的問題，筆者提出下列改進建議。

1.若是聘用與企業訂立勞動合同的所有人，含全職、兼職和臨時職工的，應對“應付職工薪酬”科目設置三級科目“全職”、“兼職”和“臨時職工”，加以核算控制。如例1中，沛公公司6月30日，兼職人員的工資為300 00元，臨時用工人員工資為40 000元，其余的為全職人員的工資，則其賬務處理為：

（1）職工薪酬確認時的核算

借：生產成本 90 000

制造費用 30 000

管理費用 60 000

銷售費用 35 000

在建工程 25 000

貸：應付職工薪酬——職工工資——全職170 000

應付職工薪酬——職工工資——兼職 30 000

應付職工薪酬——職工工資——臨時用工

40 000

需要注意的是，在用工合同中應詳細列明信息，另外，政府工商部門應該專門設置一個機構來審核企業聘請兼職或臨時職工的行為是否真實合法合規等。審計部門在審計小企業這個科目時對兼職或臨時聘用的員工工資薪酬要特別關注，認真審查有無作弊行為。

2.對未訂立勞動合同，但由企業正式任命的人員或在企業的計劃和控制下雖未與企業訂立勞動合同或未由其正式任命，但為其提供與職工類似服務的人員，要在工商部門專設的小企業業務部加以備注，以免企業隨意辭退員工。對于員工辭退問題，小企業要遵守勞動保護法中的規定，如果為季節性等因素造成的，可以采取如停薪留職等措施，如果由于職工自身的原因，給企業造成不良后果的，可以協商或強制辭退等。不管因何種原因導致員工被辭退的，必須有雙方的辭退協議之類的書面證明。

總之，對于小企業的職工薪酬核算，國家不能對其放任自流，有關部門必須加以監督管理。

【參考文獻】

[1] 財政部. 企業會計準則[S].2006.

[2] 財政部.小企業會計準則[S]. 2011.

[3] 會計人員繼續教育培訓教材編委會.《小企業會計準則》解讀、差異與銜接[M].經濟科學出版社，2012.