電網企業生產自用電問題研究

摘要：本文從電網企業普遍存在的生產自用電問題出發，分析了該問題產生的原因，結合電網企業實際，對目前存在的不同會計處理方法做了深入的分析，就生產自用電如何處理更能反映其業務的經濟實質，更符合會計準則要求，同時也符合稅務部門的規定進行了分析，并就其處理方法進行了探討，從而得出電網企業生產自用電正確的處理方法。

關鍵詞：電網企業；生產自用電；研究

一、電網企業自用電問題的產生

（一）電網企業自用電的概念

電網企業自用電，是指電網企業在其自身生產經營全過程，為完成輸電、變電、配電以及售電各個生產經營環節而必須發生的電力資源消耗，是為最終實現電力產品的銷售而應計入生產費用，且與電力產出相配比的、必要的中間產品再投入。

（二）電網企業自用電問題的由來

近年來，隨著國家電網公司精細化管理水平的逐步提高，企業外部監管的愈趨嚴格，社會監督網絡日漸完善，電網企業各項管理透明化愈來愈高，其企業自用電問題逐步受到企業內外部關注。

從電網企業內部管理來看，電網企業自用電財務核算模式呈現多樣性?，F行稅會體系對電網企業自用電現象缺乏具體、明確的規范，各地、各級電網企業對自用電的處理方式多依靠會計職業判斷與歷史延承，核算模式多樣性并存。

從電網企業外部環境來看，隨著國家稅收法規體系越趨完善，外部監管力度越加嚴格，檢查手段越來越先進，信息化程度越來越高，社會監督的透明度越來越高，電網企業的經營成本已受到社會各界的關注。

（三）研究電網企業自用電的目的

綜上所述，電網企業已普遍認識到規范電網企業自用電問題是規范企業財務核算、防控稅務風險，履行社會責任，提升企業管理水平，建設一流電網企業面臨的必須解決問題。本文以某省級電網企業自用電狀況為對象，探討問題解決途徑，為統一規范解決電網企業自用電問題做參考依據。

二、電網企業自用電不同處理方式的分析

目前電網企業自用電模式可以分為兩大類：一是將生產自用電按照不同標準的銷售電價，開具或取得增值稅專用發票或普通發票，進行財務會計處理，列支成本費用，增加售電收入，以價值指標形式反映和考核生產自用電的超支或者節約；二是將生產自用電部分計入線損管理，缺乏對企業自用電情況進行有效的監督和考核。

從經濟實質上講，電網企業自用電是將外購的商品使用的過程，同辦公耗材的處理應當采用相同的原則，只不過由于電力公司的主業是買入和賣出電力產品，并從中賺取差價，就顯得自用電情況有些特殊，才產生了是作為視同銷售處理還是視同線損管理的爭議，現就目前存在的兩種狀況分析其合理合規性。

（一）開具發票進行會計核算自用電的模式

電網公司把自用電看作是電網企業向獨立的第三方供電，按照獨立交易原則，根據表計記載的用電量作為自用電的實際使用量，以向獨立第三方供電的價格作為自用電的單位電費，依據兩者的乘積作為確認收入的基數，同時按照相同的金額確認成本。在操作中一般表現為電網企業自己給自己開具發票的，同時以該發票為憑證進行賬務處理，以價值形態結算生產成本費用。根據開具發票種類不同又分以增值稅專用發票入賬和普通發票入賬的。開具增值稅專用發票結算的企業，增值稅產品購銷兩端票據齊備，增值稅額進銷相抵，既不給企業納稅負擔，其結果又不影響利潤總額。采取普通發票入賬的，由于不能進行認證抵扣，相關稅金進入企業成本，形成稅收負擔。但是，兩種情況都增加了營業收入和營業成本，增加了電網企業的經營業績，影響了一些經濟指標評價。

這種方式對稅收的影響主要體現在三個方面：

1.增值稅方面。開具增值稅專用發票的，電網企業抵扣進項稅額并確認等額的銷項稅額。由于我國目前應納增值稅額采用的銷項稅減進項稅的計算方式，因此此種方法在絕對金額上沒有增加電力企業的應交增值稅，但卻降低了稅務機關的重要考核指標之一，增值稅稅負率。增值稅稅負率=應交增值稅額/增值稅應稅收入，在稅負率計算過程中，分子恒定沒有變化，但由于存在電網企業自用電的原因增加營業收入，即增加了分母數額，使增值稅的稅負率在原有的基礎上有所下降。開具普通發票結算自用電的電網企業是由于部分屬地稅務機關對電網企業自用電開具增值稅專用發票表達了明確的否定態度，這些電網企業不能給自己開具增值稅專用發票，由于確認收入產生銷項稅額而不能得到進項抵扣，增加了企業的應交增值稅，企業的經營成本上升，造成電網企業經濟利益的流失。

2.所得稅方面。在不考慮使用普通發票結算電網企業自用電的情況下，以價值形式，確認收入、結算成本，在企業所得稅方面是對企業有利的。在我國現行的企業所得稅法體系中，一些扣除類項目是按照稅法允許扣除的限額標準扣除的，其中相當部分限額的計算扣除基數是企業年度營業收入?！吨腥A人民共和國企業所得稅法實施條例》第四十三條規定：“企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰?！钡谒氖臈l規定：“企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售（營業）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除”等等。若電網企業存在自用電部分按經營收入核算的情況，那么在這些以企業年度營業收入為基數計算扣除的成本費用項目中會獲得一些優勢。假設企業對自用電進行會計核算，如果自用電確認營業收入100萬元，將分別影響業務招待費及廣告費扣除限額0.5萬元、15萬元，最終影響企業所得稅費用3.88萬元，增加凈利潤3.88萬元。因此我們認為在企業所得稅中，企業生產自用電納入營業收入核算，增加限額扣除項目的可扣除金額，影響了當期的企業所得稅應納稅所得額和應納所得稅額，企業是獲利的。

3.稅收檢查風險方面。從我國現行稅法相關規定來看：按照《中華人民共和國發票管理辦法》第十九條規定“銷售商品、提供服務以及從事其他經營活動的單位和個人，對外發生經營業務收取款項，收款方應當向付款方開具發票；特殊情況下，由付款方向收款方開具發票。”來認定，但是對于電網企業存在的這種特殊經濟行為，稅務部門以前也并未做出明確規定，這就容易造成電網企業在與稅務機關日常接觸的沖突和矛盾。稅務部門往往會以發票票據管理的不規范和會計核算的不嚴謹，對電網企業財稅核算水平質疑和評估。

（二）將生產自用電納入線損管理模式

部分企業將相當數量的電量使用歸入線損管理。按照線損處理，避免了與財稅法規的直接沖突和選擇不同會計處理方式存在的政策困惑。既簡化了會計核算流程，又便于一般工作人員掌握和操作。但是，隨著近幾年，稅務管理機關逐步將電網企業的線損管理納稅稽查范圍，一些由于電網企業管理水平滯后隱藏于線損中的成本費用被要求剔除出來。自用電納入線損的管理方式已不能適應企業的健康發展，如不及時調整核算方式將會面臨較大的稅務風險。

首先從電網企業行業規范來看，將生產自用電作為線損電量的一部分，是混淆了生產自用電量與線損電量概念。我們所講的線損應該是電網電能損耗的俗稱，是電力網在電能的輸送、分配、管理等環節中所造成的損失。線路損耗電量屬于合理的正常損耗，無法單獨計量，而自用電是企業生產經營管理的正常成本支出，不屬于線路的正常損耗，而且是可計量的。將自用電計入線損處理，雖然可以盡可能減少不合理稅賦支出，使供電企業業務人員和財務人員理解、掌握和具體操作。但存在以下兩方面問題：一是將生產自用電統計為線損電量的一部分，混淆了生產費用與正常線損的概念，導致供電企業線損指標的虛高。二是將自用電計入公司線損管理，不能反映真實的生產用電成本，不利于供電企業節約用電，也不利于調動員工降低線損的積極性。

其次，自用電歸入線損管理對納稅評估的影響。2010年以后，稅務機關加大了納稅評估的力度，對稅收各相關指標的監控十分嚴格，正常線損加上自用電的因素后，加之各單位間采用不同的處理方式，使行業內線損率指標差異幅度較大，稅務機關橫向比對后，會加大電網企業接受稅收稽查的可能。

最后，自用電歸入線損管理對納稅申報的影響。國家稅務總局于2011年發布的《企業資產損失所得稅稅前扣除管理辦法》（稅總[2011]第25號）第九條規定第二款“企業各項存貨發生的正常損耗”應以清單申報的方式向稅務機關申報扣除。文件雖未明確線損是否作為企業各項存貨發生的正常損耗，但為防控稅務風險，在實務中傾向于線損應當作為清單申報向主管稅務機關申報，如果電網企業自用電與線損合并核算無法區分，也就無法正確進行清單申報，進而影響企業所得稅的計算和繳納。

三.加強企業內控建設，合理規范自用電管理

通過以上的分析，可以看出目前對于自用電的兩種處理方法各有利弊，但是在目前外部監管環境不斷深化，內部管理不斷提升的情況下，電網企業自用電管理的正確選擇應是從加強企業管理的角度出發，在符合國家的財政和稅收政策前提下，有效考核電網企業的實際狀況。國家稅務總局2010年下發《關于國家電網公司稅收檢查中有關問題處理意見的通知》文件，其中明確指出辦公用電是企業的實際用電消耗，電網企業應將此部分用電單獨核算，辦公用電可以抵扣進項稅額。稅務部門政策的出臺明確了生產自用電管理的正確操作：電網企業生產自用電應當開具增值稅專用發票并進行抵扣并確認營業收入。一方面降低了電網企業稅負，提高了企業經營效益，但另一方面也對電網企業的精益化管理提出了要求，企業應當從以下三方面提升管理水平：

1.摸清現狀，加強對電網企業自用電實現表計管理。根據電網企業辦公設施、營業網點、變電設備數量多，坐落地域范圍廣的現狀，加強企業自用電管理首先要對各使用自用電網點用電電量實現準確計量。根據用電性質，合理確認電價結構體系，計算實際自用電的金額。

2.結合預算管理，制定電網企業自用電標準成本體系。結合電網企業全面預算管理，合理制定電網企業自用電標準成本體系，規范管理電網企業自用電成本，將自用電成本納入考核指標體系。企業自用電納入全面預算管理，既是預算對企業生產成本的完整考核，也有助于電網企業自身生產成本的精細化管理，有助于加強成本管控，強化企業節約用電意識，降低企業經營成本，增加電網企業利潤水平。

3.制定電網企業自用電內部結轉辦法，加強自用電與線損的區分，正確反映電網企業自用電成本。制定合理可操作的電網企業自用電結算辦法。采用先進的管理手段，加強與合理線損區分管理，實現電網企業自用電信息遠程集抄，實現結算票據信息化流轉，結合系統集成實現電網企業自用電的自動核算。推動統計指標的調整，在相關統計指標中增加自用電的分類，使電網企業在上報指標是可以正確區分自用電和實際線損，使統計指標更趨于完善。

參考文獻：

[1]供電企業生產自用電的處理辦法及其經濟比較[J].電力技術經濟，2001.

[2]增值稅政策解析和操作指南[M].江西科學技術出版社，2010.

[3]增值稅專用發票使用規定（國稅發[1993]150號）.

[4]試論供電企業的線損管理[J].中國電子商務，2012（5）.

[5]企業資產損失所得稅稅前扣除管理辦法（稅總[2011]25號）.

[6]關于國家電網公司稅收檢查中有關問題處理意見的通知.

[7]《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》釋義與實用指南及案例精解[M].立信會計出版社，2007.