新《事業單位會計制度》主要變化及影響探析

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（阜陽師范學院財務處 安徽阜陽236032四川美術學院財務處 重慶401331）

一、新制度的主要變化

（一）總說明的變化

1.適用范圍的變化。原制度規定：本制度適用于中華人民共和國境內的國有事業單位，事業單位有關基本建設投資的會計核算，按有關規定執行，不執行本制度。新制度規定：本制度適用于中華人民共和國境內各級各類事業單位，事業單位對基本建設投資的會計核算在執行本制度的同時，還應當按照國家有關基本建設會計核算的規定單獨建賬、單獨核算。可見，新制度界定的適用范圍更全面、更具體，涵蓋了事業單位基建項目，使會計信息的反映更完整。

2.會計基本規定的變化。原制度規定：事業單位會計檔案的管理，按財政部和國家檔案局制定的 《會計檔案管理辦法》執行；有關會計核算的一般要求及會計核算事宜，按財政部印發的《會計基礎工作規范》辦理。新制度規定：事業單位會計機構設置、會計人員配備、會計基礎工作、會計檔案管理、內部控制等，按照《中華人民共和國會計法》、《會計基礎工作規范》、《會計檔案管理辦法》、《行政事業單位內部控制規范（試行）》等規定執行。顯然，新制度對事業單位會計基礎工作規定提出了更規范的要求，強調了《會計法》和《行政事業單位內部控制規范（試行）》在事業單位會計工作中的作用與地位。

（二）會計科目的變化

與原制度相比，新制度的會計科目更科學、規范與全面。

1.增加的會計科目。新制度增設了“零余額賬戶用款額度”、“財政應返還額度”、“存貨”、“累計折舊”、“在建工程”、“累計攤銷”、“待處置資產損溢”、“短期借款”、“長期借款”、“應付職工薪酬”、“長期應付款”、“非流動資產基金”、“財政補助結轉”、“財政補助結余”、“非財政撥款結轉”、“非財政補助結余分配”、“其他支出”等科目，這些科目的新增完善了事業單位會計科目體系，滿足了事業單位與國庫集中支付、政府收支分類、部門預算、國有資產管理等財政改革相關內容的會計核算要求，豐富了會計核算的內容，有利于完整反映事業單位的會計信息。

2.取消的會計科目。新制度取消了“借入款項”、“撥入專款”、“撥出專款”、“專款支出”、“成本費用”、“銷售稅金”、“撥出經費”、“結轉自籌基建”等科目。

3.規范化調整的會計科目。新制度對部分科目名稱進行了規范化調整，但核算內容基本不變，具體如下：“現金”變更為 “庫存現金”，“材料”、“產成品”統一為“存貨”，“應繳預算款”變為“應繳國庫款”，“應交稅金”規范為“應繳稅費”，“附屬單位繳款”改為“附屬單位上繳收入”，“結余分配”調整為“非財政補助結余分配”等。

4.部分會計科目核算內容的變化。新制度借鑒國際慣例和企業會計經驗，基于更為真實、準確地反映各會計科目經濟特征的原則，充分考慮事業單位特點，進一步明確了各會計科目的確認條件和計量原則。

（1）應收賬款。原制度規定“本科目核算事業單位因提供勞務、開展有償服務及銷售產品等業務應收取的款項”，新制度規定“本科目核算事業單位因開展經營活動銷售產品、提供有償服務等而應收取的款項”，可以看出，新制度并不回避部分事業單位不以盈利為目的而開展經營活動的事實。

（2）存貨。存貨的變化主要體現在存貨的計量上。存貨成本初始計量。原制度以購價、運雜費作為材料入賬價格，而新制度對存貨分“購入的存貨”、“自行加工的存貨”和“接受捐贈、無償調入的存貨”三種情形按實際成本或名義金額進行計量，新制度對存貨成本的初始計量更準確、可靠；第二，存貨發出計價。新制度增加個別計價法確定發出存貨的實際成本，并且計價方法一經確定，不得隨意變更；第三，存貨盤盈計價。新制度引入公允價值概念，要求盤盈的存貨按照同類或類似存貨的實際成本或市場價格確定入賬價值；同類或類似存貨的實際成本或市場價格均無法可靠取得時，按照名義金額入賬，而原制度僅規定按照實際成本計價。可見，存貨成本計量方式的變化，反映存貨價值的信息更為可靠和相關。

（3）固定資產。固定資產的標準、分類、核算發生較大的變化。新制度提高了固定資產的價值標準，規定單位價值在1 000元以上、專用設備單位價值在1 500元以上的資產作為固定資產管理，在資產的后續計量中，新制度的重大變革是對固定資產計提折舊，遵循了“實物管理與價值管理相結合”的原則，更真實地反映資產的實際價值。

（4）累計折舊。“累計折舊”這一新增會計科目核算事業單位固定資產計提的累計折舊，新制度的這一重大變化能夠較準確地反映固定資產在使用過程中的價值損耗，徹底改變了以往事業單位固定資產不計提折舊的做法。

（5）在建工程。新制度要求在按國家有關規定單獨核算基本建設投資的同時，將基建賬相關數據并入單位會計“大賬”。該科目的啟用改變了事業單位長期以來“事業賬”不反映“在建工程”的實際情況，極大地提高了事業單位資產的完整性，更有利于加強事業單位的資產管理。

（6）累計攤銷。該科目核算事業單位無形資產計提的累計攤銷。新制度改變了以往事業單位對無形資產攤銷所作的簡單的處理辦法，增強了費用與收入配比。

（7）待處置資產損溢。該科目用來核算事業單位待處置資產的價值及處置損溢。這種新變化體現了事業單位會計改革充分借鑒了企業會計的經驗。

（8）應付職工薪酬。新制度借鑒企業會計準則和國際會計準則，設置了“應付職工薪酬”科目核算事業單位按有關規定應付給職工及為職工支付的各種薪酬。包括基本工資、績效工資、國家統一規定的津貼補貼、社會保險費、住房公積金等。其中“績效工資”的推進也體現了國家開始注重事業單位“績效”考核與管理的新理念。

（9）財政補助結轉。該科目核算事業單位滾存的財政補助結轉資金，包括基本支出結轉和項目支出結轉。

（10）財政補助結余。該科目核算事業單位滾存的財政補助項目支出結余資金。

（11）非財政補助結轉。該科目核算事業單位除財政補助收支以外的各專項資金收入與其相關支出相抵后剩余滾存的、須按規定用途使用的結轉資金。

（12）非財政補助結余分配。核算事業單位本年度非財政補助結余分配的情況和結果。

（三）會計報表的變化

1.會計報表體系的變化。原制度規定，事業單位會計報表主要包括資產負債表、收入支出表、附表等。新制度規定，會計報表包括資產負債表、收入支出表、財政補助收入支出表。新制度增加了補助收入支出表，使事業單位的財務報告體系更為完整，以滿足財務管理、預算管理等多方面的信息需求。

2.會計報表結構的變化。新制度改進了資產負債表和收入支出表的結構和項目。

（1）資產負債表結構的變化。新制度充分借鑒了會計國際慣例和通行做法，規定對資產負債表項目按照流動資產/非流動資產、流動負債/非流動負債分類列示，取消了資產負債表中原來的收入、支出項目，這有利于對事業單位進行財務分析。適應部門預算管理要求，在凈資產內容中增加了財政補助結轉、財政補助結余、非財政補助結轉、非財政補助結余等項目，加強了對財政撥款、非財政撥款以及結轉、結余資金的分類核算管理。

（2）收入支出表的變化。新制度改進了收入支出表結構，既全面反映事業單位一定會計期間的收入、支出全貌，又分資金類別列示“財政補助結轉結余”、“事業結轉結余”和 “經營結余”，同時可以反映事業單位年度非財政補助結余的形成及分配情況。這些改進一方面使事業單位的財務報表體系與會計慣例更為協調，增強了科學性；另一方面，也兼顧了事業單位的實際情況，使事業單位的財務報表體系更為完整和有用，更好地滿足財務管理、預算管理、績效評價等多方面的信息需求。

二、新制度的影響

（一）新制度對固定資產計提折舊和對無形資產計提攤銷，這是一大理論突破

規定了“虛提”折舊和攤銷的創新性處理方法，即在計提折舊和攤銷時沖減非流動資產基金，而非計入支出。這一處理兼顧了預算管理和財務管理雙重需要，既不影響事業單位支出的預算口徑，又有利于事業單位真實反映資產的消耗水平，有利于進一步加強對資產的科學化、精細化管理，為公共產品或服務進行成本核算加強成本管理提供信息支持。

（二）加強了對財政投入資金的會計核算

新制度對于財政補助收入、支出情況以及財政補助結轉和結余的形成過程設計了清晰的賬務處理流程，對于實施部門預決算管理、加強財政資金的科學化精細化管理將發揮更為重要的基礎性作用。

（三）新制度進一步規范了非財政補助結轉、結余及其分配的會計核算

新制度嚴格區分財政補助和非財政補助結轉結余，并對非財政補助結余的形成及其分配情況設計了科學的賬務處理流程。這些規定符合“財政撥款結轉結余不參與預算單位的結余分配、不轉入事業基金”、“專項資金專款專用”等部門預算管理規定，有助于進一步規范事業單位的支出和分配行為，促進事業單位健康、可持續發展。

三、進一步完善事業單位會計制度的建議

首先，新制度中應增加有關“成本核算”的內容，恢復原制度中存在的“成本費用”會計科目，實行內部成本核算的事業單位應列入勞務（產品、商品）成本的各項費用。其次，新制度中應增加一些靈活性的規定，如目前我國事業單位種類較多，可根據實際情況規定：“對于成本核算業務較復雜的單位，可根據需要自行設置必要的成本核算科目，按不同的事業單位自身所具體提供的產品、勞務，合理確定成本核算的對象，正確地歸集相關的費用，為成本核算與績效考核創造必要的條件”。完善內部核算，節約社會資源，適應市場競爭，也有利于國家對事業單位的宏觀管理和績效評價。第三，由于事業單位目前主要以收付實現制為會計核算基礎，還不能提供完整準確的會計信息和現金流量信息，目前不能提供“現金流量表”是制度本身的一大缺陷。建議在將來采用修正的權責發生制予以彌補這一不足，實際上權責發生制的引入和決策有用性有很大關系，決策有用及相關的會計信息在很大程度上取決于會計核算的基礎。

四、結語

當前我國各項社會事業加快發展，隨著財政改革和事業單位改革的不斷深入，事業單位的內外部環境發生了較大的變化，很多新業務和新情況的出現，增加了事業單位會計工作的難度和財務管理風險。新版事業單位會計制度的出臺呼應了新 《事業單位會計準則》的變革，標志著我國事業單位財務會計工作進入了精細化、科學化管理的新時代。

隨著市場經濟體制的推進，我國的財政部門和各級事業單位應共同努力不斷推進會計改革，加強事業單位會計人員的學習培訓，會計人員應加強對《事業單位財務規則》、《財務單位會計準則》和新制度的學習，事業單位會計應由“簿記型”會計向“管理型”會計轉變，同時事業單位相關人員在管理上要改變過去不計成本、不講效益的觀念，切實關注事業單位的成本與績效問題。這樣才能更好地使會計核算工作滿足事業單位優化資源配置、進行績效評價與管理、強化財政監督的需要，適應我國事業單位改革發展的新形勢。