關于資產減值會計相關問題研究

（沈陽大學遼寧沈陽110044）

受全球金融危機的影響，我國很多企業主營業務收入減少并發生了巨額的資產減值損失。關注資產減值的相關信息，著重分析其對企業當期和未來損益的影響，是會計信息使用者做出正確決策的前提之一。

一、新舊資產減值會計準則差異分析

新會計準則實施前，資產減值雖然去除了不實資產的價值，但很大程度上也成為了利潤操縱的工具。特別是對于上市公司而言，證監會對公司上市發行股票均限定了條件，而企業通常會利用多計或少計提資產減值的方法進行報表粉飾。對于非上市公司而言，也往往利用資產減值準備粉飾公司財務狀況，或通過調節利潤從而達到偷、漏稅的目的。

（一）資產減值確認的變化

由于單項資產的未來現金流量較難單獨確認，新會計準則借鑒國際會計準則的規定，引入資產組的概念。其中，資產組是企業可認定的最小資產組合，所產生的現金流量應基本獨立于其他資產或資產組產生的現金流量。資產組概念的提出符合我國企業內部進行協同工作共同產生主要現金流量的具體實情，是我國新準則中對資產減值進行規范的具體體現。在資產組的基礎上企業進行減值操作能夠為信息相關方提供更準確、更貼合實際的會計信息，體現了資產減值判斷的多元思維，使資產減值會計準則更加科學、完整。

舊準則規定，上市公司應定期進行公司內部資產自查，但并未明確指出檢查的時間間隔，造成了時間的不確定性和任意性，從而使會計信息不可比，影響報表使用者對業績的判斷。新準則規定，資產自查的時間為會計期末，且對減值跡象也有明確的規定，例如技術、經濟、法律環境以及資本市場等外部環境發生重大變化；資產價值大幅縮水；市場利率突然提高、投資回報率水平突然增大，對未來現金流量現值的折現率產生重大影響；企業資產大面積閑置、廢棄或者處置等，使得會計人員的操作更加有理有據。

（二）資產減值計量的變化

新準則中，資產可回收額的確定方法為，對未來現金流量現值的預計和公允價值減去處置費用后的資金凈額進行比較，其中較大者作為資產的可回收金額。如果兩者中某一項出現高于賬面價值的情況，表明企業沒有發生資產減值，也無需對另一項進行估算。但在企業生產經營活動中，由于會計人員整體素質、經營者的切身利益以及經營狀況的好壞等因素，在實際執行中往往存在一定的困難。同時公允價值的公允性很難得到保證，未來現金流量的預測也帶有主觀性，且折現率的確定也存在較大的彈性空間，如何通過折現率真實地反映未來貨幣時間價值和資產特有的風險也是一個需要解決的問題。

（三）資產減值的核算范圍

新準則強調了無形資產、固定資產、合營、聯營公司的長期股權投資以及商譽等資產減值的計提，不適用于消耗性生物資產、存貨、按照公允價值計量的投資性房地產、建造合同中的資產以及各種遞延所得稅資產等，將資產中不能為企業帶來經濟利益的部分扣除，詳見表1。可見，新準則對資產減值核算范圍的規定更加全面，能夠為管理者提供客觀公正的會計質量信息，有利于監管部門對財務信息進行監督，減少虛假手段操縱利潤的行為。

表1 需計提減值的資產和新準則規定的對應關系

（四）資產減值披露的變化

新準則對企業財務報表披露的流程和內容進行了詳細規定。財務報表中應披露企業資產減值準備的累計金額以及當期損失金額；財務分部報告中，需披露分部當期的損失金額；對于重大資產減值，還應披露產生重大資產減值的原因、各資產組的詳細相關情況。只有對資產減值計提進行更加詳細的披露，才能得到客觀的資產減值計提數據，縮小企業進行會計政策選擇和會計估計的范圍，有助于降低企業管理當局粉飾財務報告的可能性，嚴格約束上市公司的隨意性行為。

通過分析可知，資產減值的本質為，受外界環境變化的影響，企業自身資本發生的有效反饋和變化。但實際上許多上市企業為了自身利益將資產減值準備作為利潤管理的工具。例如，盈利年份計提資產減值準備，減少分紅或平滑未來的虧損和波動性；虧損年份資產減值轉回，給投資者帶來獲利的假象，造成會計信息質量失真，誤導信息使用者做出正確的經濟決策。因此，應了解資產減值可能為會計信息質量帶來的影響，進一步加強企業內控活動，規范上市公司的財務報告及其披露程序，不斷提高會計信息質量。

二、資產減值會計實務中存在的問題

（一）利用資產減值操縱利潤

資產減值一直是上市公司盈余管理的常用工具，在真實反映上市公司資產水平的同時增加了會計政策選擇的空間，大量的轉回和沖銷可調整所在會計期間的利潤。對于虧損上市公司而言，利用資產減值調整利潤可使其免于退市。在資產減值損失轉回的問題上，新準則規定了減值損失一經確認不得轉回。雖然該規定限制了利用長期投資操縱利潤的行為，但仍為通過其他途徑進行盈余管理留有余地。

（二）資產組劃分標準不統一

單項資產減值準備在計提與核算中采用不同的指標，由于不能獨立產生現金流，導致無法確定可回收金額，而引入的資產組概念也較為復雜，所以在操作中可謂困難重重。在資產組的運用方面，應具備與現金流預算管理水平相適應的能力，只有這樣才不會在劃分指標不明確時引發盈余管理等問題。為了合理有效地規避風險，加強會計人員的技能水平與職業道德培養十分必要，此舉不僅能夠為企業積累經驗，同時可以避免相關管理問題的發生而影響企業利益。

（三）可收回金額、可變現凈值確認復雜

長期投資和固定資產可收回金額、存貨的可變現凈值等均為確認和計量資產減值準備的基礎。可收回金額中預計未來現金流現值的貼現率屬于不穩定因素，不僅缺乏計提衡量的標準，還缺少權威性。資產減值中的可變現凈值、可收回金額的確認在一定情況下取決于會計人員的主觀性。

（四）會計信息披露不足

許多上市公司重復披露資產減值制度中的計提金額、計提比例和計提方法，少有公司結合自身對資產減值計提進行分析，對于減值準備數額的確定也缺乏依據和解釋。新準則中對于資產減值一經確認不允許轉回等情況與國際會計存在著較大的差異。“安然事件”的發生體現了美國會計準則的導向性，詳盡的會計準則非但未能限制虛假行為，反而成為制造會計信息失真的工具。由此可知，會計核算以缺失信息相關性為代價滿足了謹慎性原則。

三、完善資產減值會計問題的對策

（一）提高會計人員的職業判斷能力

資產減值會計的確認和計量均需要會計人員擁有較強的綜合素質，除了應具有會計專業知識外，還要有分析判斷能力和企業管理經驗。職業判斷能力是對綜合素質的反映，需要全面了解經濟環境和經營目標。由于我國會計人員職業能力參差不齊，需要相關部門加強宣傳和培訓，完善會計人員的教育制度。同時，會計人員應積極主動地參與學習，提升自身職業道德素質，努力適應新會計準則和我國經濟發展的需要。

（二）健全、發展資產交易市場

資產減值的核心問題是公允價值的確定。按照相關規定，企業根據內外部信息來源估計資產是否存在減值跡象。目前我國資產交易市場還不夠完善和透明，從而使資產減值準備的計提缺乏客觀的理論基礎，因此，需要健全和發展證券、房地產、技術和金融市場等，使資產減值的確認和計量具有客觀性，同時增強會計信息的真實性和可操作性。

（三）加強對可轉回資產減值準備的審計監督

新會計制度明確規定，針對長期資產而言，資產減值一經計提不得轉回，而流動資產計提期間恢復時仍可以轉回。所以企業依然可以通過流動資產減值準備進行盈余管理，利潤操縱的手段僅在一定程度上受到了控制。因此，需通過橫向和縱向的審計監督加強對流動資產減值準備的監督，特別是同等水平企業之間的差異比較，有效管理利用資產減值進行盈余管理的行為。

（四）實施激勵機制和人員考核

由于政府的監管政策存在一定程度的問題，許多上市公司進行利潤操縱，管理者從自身利益出發，進行不正確的盈余管理。為此，應將資產減值執行情況計入考核體系中，降低利潤指標比例，提高社會責任等指標比例，使管理人員逐漸形成注重經濟實質的正確心理。