后金融危機時代基于公允價值計量對我國銀行會計信息影響的思考

杜小雨

（西南財經大學會計學院，四川 成都 611130）

一、引言

20世紀70年代，公允價值計量逐步出現在會計界，90年代初開始在美國等國家會計準則及國際會計準則中得到推廣使用。公允價值與經濟環境聯系密切，涉及諸多不確定性因素，由美國次貸危機引發的全球金融危機，將公允價值計量的不確定屬性再度放大。此次金融危機首先波及到了銀行業，并引起歐美眾多銀行的倒閉。雖說我國銀行業也曾被波及，但由于新準則運行的時間不長，公允價值在我國銀行業中的運用基本上還處在探索階段，故影響范圍較小，程度較輕。

基于上述背景，本文對公允價值計量對于我國商業銀行會計信息產生的利弊進行了簡要分析，并從銀行內部角度提出了幾點解決策略，以期對公允價值計量下如何保障我國上市銀行會計信息質量，做出一點積極貢獻。

二、公允價值計量對銀行會計信息的影響

（一）增加了上市銀行會計信息的透明度

歷史成本計量模式把銀行的財務報表上反映的資產或負債的價值限制在取得時點的價值上，當上市銀行經營環境發生變化時，歷史成本計量則無法真實地反映企業的經營業績和財務狀況。而公允價值卻能縮小會計賬簿反映的財務數據與市場價值間的差距，并準確及時反映市場經濟環境的變化對上市銀行財務報表的影響，再將公允價值的應用在上市銀行財務報表及附注中進行披露，故公允價值計量比歷史成本計量能更加透明地讓信息使用者了解企業的財務狀況。

（二）增強了銀行財務信息披露的可靠性

通常情況下，建立在歷史成本基礎上的貸款損失會被銀行計提的準備金所覆蓋。但準備金的提取源于歷史數據，這對變幻莫測的金融行業來說，無法真實地反映借款人的信用及貸款被收回的可能性，從而導致會計信息失真。長年累積，則會虛減銀行收益并以損失的形式反饋給外界，增加銀行運營風險乃至導致危機。而公允價值以市價或未來現金流的現值為計價基礎，使銀行會計信息披露更加接近市場環境下銀行的真實資產狀況。

（三）加劇了銀行收益的波動性

美國當代著名的會計學家Hodder、Hopkins 以及Wahlen（2005）以美國的206 家銀行的2003—2004年度財務報告作為樣本，通過對相關的數據的研究分析發現，銀行的綜合收益波動程度比凈收益高了一倍，至于公允價值收益的波動程度更是凈收益的五倍。黃麗娟和張佳夢在2009年以中國13家上市銀行為樣本，根據其2006第一季度至2008第一季度的財務報表數據對銀行持有的金融工具公允價值變動對其利潤波動性的影響進行了實證分析，發現公允價值計量所得到的銀行損益比基于歷史成本的損益更具波動性，這就為銀行帶來了巨大的經營風險。

（四）順周期效應加大銀行資產管理的難度

公允價值計量將銀行的會計核算與資本市場和宏觀經濟環境更為緊密地聯系在一起。隨著我國資本市場發展，利率、匯率市場化程度提高，公允價值順周期效應更加明顯，如市場大跌和市場定價功能缺失時，引致金融機構過分對資產按市價計提減值準備，造成虧損和資本充足率下降，進而促使金融機構加大資產拋售力度，使市場陷入“交易價格下跌——資產減計——核減資本金——恐慌性拋售——價格進一步下跌”的惡性循環之中，從而加大了銀行資產管理的難度和穩定度，也進一步加重了金融危機。

三、結論與建議

通過上述分析，可得出結論：一方面，商業銀行運用公允價值計量能夠更加公允地反映銀行資產和負債的市場價值變化；另一方面，由于公允價值計量特有的不確定性和順周期性，又增加了銀行的風險。故如何把握公允價值計量的高效性與銀行會計信息的有效性，有著重要的意義。本文立足于銀行自身角度，擬從下三個方面提出意見。

（一）完善銀行內部治理結構

第一，讓更多投資者參與到市場中來，實現產權多元化以弱化道德風險和逆向選擇；第二，董事會要提高自身的獨立性，保證在治理過程中的核心位置；建構完善的審計委員會和風險管理委員會，要求獨立董事加強銀行金融工具的公允價值政策的審查力度；第三，深入開展銀行內部審計工作，定期評估銀行信貸資產質量，確保有關公允價值估價方法和政策的長期一致性。

（二）建立公允價值治理結構

銀行相關部門要制定有效的程序和規定，搭建科學的數據平臺專門用于審批、控制采用公允價值計量的新會計科目、產品和交易。在進行評估公允價值計量的過程中，運用估價模型時，要經過專業部門的獨立驗證，或聘請外部計量專家進行測試。定期抽查、審計估值模型的構建，及時上報運用公允價值計量采用的方法和其產生的影響。若發覺某些金融工具的外部市場流動性差，要在第一時間向上級反映，商討可行的解決方法。

（三）提高會計人員綜合從業素質

新會計準則中公允價值計量被引入到復雜經濟環境中，這就要求會計從業人員能夠依靠自身豐富的職業判斷來識別其對報表的影響程度。特別是在不存在活躍交易的市場環境中，對其進行估值要運用大量的主觀判斷。因此，要注重提升會計人員的業務水平和職業道德，否則就可能出現銀行管理層隨意分類相關金融資產，以達到儲存利潤或釋放盈余的目的。銀行要定期組織會計人員進行有關公允價值知識理論的培訓，協助會計人員應用專業的知識和技能對與公允價值相關的交易事項做出正確的判斷和處理。

[1]黃麗娟，張佳夢.金融工具公允價值計量對銀行利潤波動性的影響——以中國A股上市銀行為例[J].中國外資，2009（02）：33—35.

[2]Hodder，L.Hopkins，P.&Wahlen，J.Risk-relevance of fair value income measurement for Commercialbanks[R].Working paper，2005.