國際中小企業會計的發展動向

摘 要：本文對中小企業會計基準作成模型和策定方法的概念進行了闡述，對國際中小企業會計的動向進行了梳理，并指出國際上作成模型和策定方法的組合情況。

關鍵詞：作成模型 策定方法 一體法 分立法 老起點 新起點

一、前言

近年， 隨著國際投資活動的增加，加強了企業對財務報表的國際比較性的要求。在這樣的背景下，世界各國關于是否把自國的會計基準向國際會計準則理事會（International Accounting Standards Board ：IASB）制定的國際財務報告基準（International Financial Reporting Standards ：完全版IFRS）趨同或是完全導入展開了激烈地討論。但是，以大型上市企業為焦點的各國會計基準無論是質還是量要求都非常高，對于中小企業產生了巨大的負擔。為了應付這樣的狀況，各國開始議論起了中小企業會計基準的應有內容。本稿在探明中小企業會計基準的作成模型和策定方法的基礎上，考察各國中小企業會計基準的制定動向。

二、作成模型

中小企業會計基準的作成模型有一體法和分立法兩種。

所謂一體法，是跟企業的規模無關，財務報表的做成基準只有一個，但是考慮到中小企業不同于大企業的特征，在每個大企業會計基準中添加一項對中小企業的簡化規定，或者是把這些簡化規定加以總結放在大企業會計基準的附件中。所謂分立法，是獨立制定一個包含不同于大企業會計基準的確認，計量，披露原則的中小企業會計基準，并且還可以分為不新設基本準則（分立法①）與新設（分立法②）兩種方法。

在國際上，采用一體法的國家有1990年發表SAC第1號的澳大利亞，1994年發表差別報告框架的新西蘭，1996年發表報告書第126號的美國，2002年發表1300號別途報告的加拿大以及2005年發表關于中小企業會計指針的日本等國家。采用分立法①的國家是1997年發表了為小企業的財務報告（Financial Reporting Standard for Smaller Entities：FRSSE）的英國。采用分立法②的國家有，2002年，2012年發表研究報告書，中小企業會計基本要領的日本，2009年發表中小企業國際財務報告基準（International Financial Reporting Standards for Small and Medium-sized Entities：中小企業版IFRS）的IASB等。在這里值得一提的是加拿大2009年4月發表了獨立的為了私營企業的公認企業會計基準（私營企業的GAAP），從一體法變成了分立法②。澳大利亞和新西蘭也正在努力制定和中小企業版IFRS不同的獨立的中小企業會計基準。美國雖然到現在沒有正式的中小企業會計基準，但是由于2009年12月非上市企業會計基準的審議會的設立，也許能提高制定獨立會計基準的可能性。經過分析，筆者看出原本采用一體法的國家有向分立法轉移的傾向，認為分立法②已經變成了各國制定中小企業會計基準的主流模型。

三、策定方法

中小企業會計基準的策定方法有老起點和新起點兩種。所謂老起點，是指考慮到中小企業的會計處理能力一般比較薄弱，外部利用者的范圍被限定等特點，從大企業的會計基準出發，簡化做成中小企業會計基準。所謂新起點，是因為中小企業的業種，業態，規模等多種多樣，會計處理能力不同，首先檢討中小企業的特點，從一開始制定中小企業會計基準。

根據河崎的論文，總結了新起點和老起點的三點不同。

1.老起點是從大企業會計基準里面選出適合中小企業的基準，而新起點是另外制定適合中小企業的會計基準。

2.老起點重視和大企業會計基準的一致性，而新起點重視中小企業的特點。

3.老起點是把中小企業固有的會計處理（比如，簡便的會計處理）作為例外來看待.新起點把大企業固有的會計處理（比如，合并會計，金融會計等）作為例外來看待。

四、作成模型和策定方法的組合

筆者認為， 因為一體法是把大企業會計基準的一部分進行了適當的刪除或簡化，所以一般選擇老起點的策定模式來做成中小企業會計基準。而分立法，是選擇脫離大企業會計基準來制定一個以中小企業為對象的獨立的會計基準，所以可以選擇老起點或新起點。按照上面闡述的，采用分立法①的FRSSE，采用分立法②的中小企業版IFRS和私營企業的GAAP全部選擇的是老起點的策定方法。其中2001年2月，在英國發布重新審視FRSSE的討論資料中，曾提出FRSSE的意義是要求和大企業會計基準的不同，但是也只不過是大企業會計基準的壓縮版。2002年7月在英國政府發布的白書中提出了最初考慮從小這樣一個概念，要求從老起點向新起點轉換。和英國一樣，許多國家對新起點的研究大都停留在理論層面，因為在實踐上有一定的困難性。到現在，正是采用新起點的是2002年6月日本的中小企業廳發布的研究報告書。在研究報告書中，根據中小企業屬性設置的判斷框架可以說是體現了新起點的特征。

根據以上的分析，筆者認為分立法②和老起點是國際中小企業會計基準設定的趨勢，以后將繼續考察中小企業版IFRS和中國中小企業會計的作成模式和策定方法。

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