醫(yī)院財(cái)務(wù)分析指標(biāo)體系的不足與改進(jìn)

謝 芳 (荊州市第二人民醫(yī)院經(jīng)管辦，湖北 荊州 434000)

醫(yī)院財(cái)務(wù)分析指標(biāo)體系的不足與改進(jìn)

謝 芳 (荊州市第二人民醫(yī)院經(jīng)管辦，湖北 荊州 434000)

隨著醫(yī)療機(jī)構(gòu)的逐步社會(huì)化市場(chǎng)化的推行，醫(yī)院財(cái)務(wù)也成為了一個(gè)具有特殊性的財(cái)務(wù)工作，但目前醫(yī)院財(cái)務(wù)制度存在著明顯問(wèn)題，難以滿足新形勢(shì)下推進(jìn)公立醫(yī)院改革，加強(qiáng)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)和績(jī)效管理的需要。現(xiàn)就當(dāng)前醫(yī)院財(cái)務(wù)分析指標(biāo)的應(yīng)用、意義、現(xiàn)狀等方面進(jìn)行簡(jiǎn)述，對(duì)現(xiàn)行醫(yī)院財(cái)務(wù)分析指標(biāo)體系的局限性進(jìn)行評(píng)析，解剖造成現(xiàn)行醫(yī)院財(cái)務(wù)分析尷尬境地的淵源，探討如何完善醫(yī)院內(nèi)部的財(cái)務(wù)分析。

醫(yī)院財(cái)務(wù)管理；指標(biāo)；不足；改進(jìn)

隨著社會(huì)的發(fā)展，醫(yī)院財(cái)務(wù)由全額計(jì)劃性撥款逐步轉(zhuǎn)入市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)。財(cái)務(wù)分析，這個(gè)評(píng)價(jià)企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況的重要指標(biāo)也越來(lái)越受到關(guān)注和重視。醫(yī)院經(jīng)濟(jì)是特殊的，既是自負(fù)盈虧又兼有救死扶傷，以人為本，它溶入了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)分析，又要以國(guó)家政策批準(zhǔn)的事業(yè)單位預(yù)算為依據(jù)，使得醫(yī)院財(cái)務(wù)經(jīng)濟(jì)具有了兼顧性和特殊性。

1 現(xiàn)行醫(yī)院常用的財(cái)務(wù)分析指標(biāo)

當(dāng)前，醫(yī)院財(cái)務(wù)分析常用的指標(biāo)包括：①職工平均業(yè)務(wù)收入=業(yè)務(wù)收入÷職工人數(shù)；②百元固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)收入=業(yè)務(wù)收入÷平均占用固定資產(chǎn)凈值(百元)；③資產(chǎn)收益率(%)=(業(yè)務(wù)收入÷平均總資產(chǎn))×100%;④應(yīng)收醫(yī)療款周轉(zhuǎn)率(%)=(業(yè)務(wù)收入÷應(yīng)收醫(yī)療款平均余額)×100%；⑤床位使用率(%)=(實(shí)際占用床日數(shù)÷實(shí)際開(kāi)放床日數(shù))×100%；⑥病床周轉(zhuǎn)次數(shù)=出院病人數(shù)÷平均開(kāi)放床日數(shù)；⑦管理費(fèi)用占總支出比率(%)=(管理費(fèi)用÷支出總額)×100%；⑧固定資產(chǎn)增值率(%)=(全年凈增固定資產(chǎn)÷年初固定資產(chǎn)總值)×100%。

2 現(xiàn)行醫(yī)院財(cái)務(wù)分析指標(biāo)的不足

2.1無(wú)法做好全面預(yù)算

從醫(yī)院角度來(lái)看，預(yù)算涉及醫(yī)院內(nèi)部各個(gè)管理層次的權(quán)利和責(zé)任安排，通過(guò)這種安排及相應(yīng)的利益分配來(lái)實(shí)現(xiàn)內(nèi)部管理和控制。但是現(xiàn)階段大多醫(yī)院并不重視預(yù)算分析，覺(jué)得它對(duì)單位來(lái)說(shuō)沒(méi)有實(shí)際意義，既不能憑此向上級(jí)財(cái)政部門(mén)多要些撥款，同時(shí)因?yàn)槭袌?chǎng)的系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)，又不可能真正嚴(yán)格按照預(yù)算報(bào)表進(jìn)行醫(yī)院的資金分配，因而現(xiàn)行的財(cái)務(wù)分析指標(biāo)多半都是用于事后的分析與探討，幾乎沒(méi)有事前的預(yù)算和安排。而做為主要負(fù)責(zé)財(cái)務(wù)部門(mén)，并沒(méi)有形成全院各部門(mén)相配合的局面，它沒(méi)有事前的預(yù)算目標(biāo)、執(zhí)行考核、動(dòng)態(tài)控制，沒(méi)有匯總平衡和差異分析，只是簡(jiǎn)單的收入增加，成本減少，要求做報(bào)表時(shí)就是拍腦袋的算法，統(tǒng)計(jì)加估計(jì)。

2.2沒(méi)有真正地做好全成本核算管理及考核

醫(yī)院成本是反映醫(yī)院總體質(zhì)量和管理水平的一個(gè)極為重要的綜合性指標(biāo)。醫(yī)院勞動(dòng)效率的高低，設(shè)備合理的利用程度，藥品、材料的合理使用，醫(yī)療質(zhì)量的好壞，管理工作的水平都能通過(guò)成本核算反映出來(lái)，是檢驗(yàn)各部門(mén)科室經(jīng)營(yíng)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的的重要經(jīng)濟(jì)指標(biāo)和依據(jù)，只有通過(guò)對(duì)醫(yī)療業(yè)務(wù)過(guò)程中的勞動(dòng)消耗和成果進(jìn)行準(zhǔn)確的記錄、計(jì)算、分析和對(duì)比，才能發(fā)現(xiàn)醫(yī)院管理中存在的問(wèn)題，從而采取措施，進(jìn)行改進(jìn)。但長(zhǎng)期以來(lái)，醫(yī)療衛(wèi)生系統(tǒng)一直沿用事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理模式，會(huì)計(jì)核算不太強(qiáng)調(diào)權(quán)責(zé)發(fā)生制，同時(shí)醫(yī)院受傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)思想的影響，對(duì)加強(qiáng)成本管理的認(rèn)識(shí)不足，沒(méi)有充分認(rèn)識(shí)到市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下加強(qiáng)成本管理的重要性，成本費(fèi)用意識(shí)淡。各科室間攀比風(fēng)氣嚴(yán)重，重復(fù)購(gòu)置中小型醫(yī)療設(shè)備，設(shè)備購(gòu)置求新求好，不考慮成本效益及實(shí)用性可用性，特別是在醫(yī)療產(chǎn)品日新月異的今天，甚至出現(xiàn)設(shè)備還沒(méi)有購(gòu)回已被淘汰的事情。

2.3決策分析能力的局限性

財(cái)務(wù)指標(biāo)體系是為了幫助財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者能更好地了解情況。但由于財(cái)務(wù)報(bào)表是由企業(yè)的財(cái)務(wù)人員根據(jù)有關(guān)的法規(guī)、制度、準(zhǔn)則等編制，不可避免地會(huì)出現(xiàn)一些人為的差錯(cuò)和失誤，甚至惡意隱瞞，直接影響著分析的結(jié)果。

2.3.1 分析者分析能力的局限性 對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行分析與評(píng)價(jià)通常是由報(bào)表分析者來(lái)完成的。然而，不同的財(cái)務(wù)分析人員對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的認(rèn)識(shí)度、解讀力與判斷力，以及掌握財(cái)務(wù)分析理論和方法的深度和廣度等各方面都存在著差異，如果缺乏實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，為分析而分析，這樣必定會(huì)影響財(cái)務(wù)指標(biāo)的分析結(jié)果[1]。

2.3.2 為求利益最大化操縱財(cái)務(wù)指標(biāo) 市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中要生存就要盈利，醫(yī)院靠國(guó)家全額撥款的日子一去不返，職工工資需要錢(qián)，建手術(shù)大樓需要錢(qián)，購(gòu)買(mǎi)新型的醫(yī)療檢查和治療儀器需要錢(qián)。因此，醫(yī)院要適當(dāng)盈利，除合法途徑，自然也會(huì)通過(guò)其他的操作來(lái)形成利益最大化。

2.3.3 會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)處理方法對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響 根據(jù)《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，單位可以自由選擇會(huì)計(jì)政策與會(huì)計(jì)處理方法。但一經(jīng)選用就不得隨意更改。由于會(huì)計(jì)程序方法的使用具有很大的選擇性，固定資產(chǎn)折舊方法、壞賬的計(jì)提方法、所得稅會(huì)計(jì)的核算方法等，都可以有不同的選擇，從而得出不同的財(cái)務(wù)分析結(jié)果。

2.4部分分析指標(biāo)不合理

傳統(tǒng)醫(yī)院的財(cái)務(wù)分析只是分析收了多少病人，每個(gè)病人收到了多少錢(qián)，收到的錢(qián)如何分配等。但隨著醫(yī)療市場(chǎng)的激烈競(jìng)爭(zhēng)，沒(méi)有財(cái)政撥款支持的醫(yī)院越來(lái)越多的采取各種方式籌集資金用于發(fā)展，可是醫(yī)院財(cái)務(wù)通常都沒(méi)有專門(mén)具體的分析這一項(xiàng)，籌錢(qián)的成本，因此而造成的風(fēng)險(xiǎn)成本和機(jī)會(huì)成本，產(chǎn)生的利息支出等等都只是在分析中一帶而過(guò)，沒(méi)有明細(xì)的反映出來(lái)。對(duì)醫(yī)院購(gòu)置的大型設(shè)備及專項(xiàng)資金等支出很少單列進(jìn)行專題財(cái)務(wù)分析，固定資產(chǎn)中很多無(wú)法使用的儀器不能及時(shí)報(bào)廢；屢禁不止的掛床問(wèn)題使床位使用率的指標(biāo)核算造成虛高；對(duì)醫(yī)療欠費(fèi)的應(yīng)對(duì)不足使用壞帳準(zhǔn)備的計(jì)提偏少。

3 財(cái)務(wù)分析局限性的改進(jìn)

3.1加強(qiáng)全面預(yù)算，讓預(yù)算制度深入人心

建立嚴(yán)格的預(yù)算管理體系，編制前制訂具體的編制方法和要求，編制時(shí)根據(jù)醫(yī)院的實(shí)際情況進(jìn)行各項(xiàng)具體預(yù)算的匯總，審核，平衡，并提交職代會(huì)審批通過(guò)。編制后由財(cái)務(wù)部門(mén)主管，與各部門(mén)共同監(jiān)督、檢查各項(xiàng)預(yù)算的執(zhí)行情況進(jìn)行考核，并將實(shí)際執(zhí)行情況和預(yù)算相核對(duì)，將信息反饋，及時(shí)分析超標(biāo)原因，對(duì)于預(yù)算外重大項(xiàng)目提交報(bào)告，說(shuō)明原因，進(jìn)行預(yù)算調(diào)整[2]。嚴(yán)格界定基本支出和專項(xiàng)支出，切實(shí)增強(qiáng)預(yù)算編制的能力，力爭(zhēng)做到有預(yù)算不超支，無(wú)預(yù)算不開(kāi)支。

3.2真正落實(shí)全成本核算

全成本核算涉及到醫(yī)院的方方面面，比如：各臨床科室的直接業(yè)務(wù)收入和醫(yī)技科室的間接業(yè)務(wù)收入的收入與成本的配比率，各部門(mén)的工作量的核定比例，各科明細(xì)成本支出，人力成本、業(yè)務(wù)類、公務(wù)類、材料類、財(cái)產(chǎn)類、科教類、藥品類、輔助醫(yī)療和管理費(fèi)用的分?jǐn)偅t(yī)院公共成本支出，后勤服務(wù)量等。因而醫(yī)院應(yīng)遵循全成本核算的各項(xiàng)基本原則來(lái)把全成本核算落到實(shí)處。

1) 成本核算信息必須真實(shí)可靠。真實(shí)正確的反映成本核算所依據(jù)的信息是開(kāi)展一切成本核算的基礎(chǔ)，所以成本核算的來(lái)源和結(jié)果信息都必須保證真實(shí)可靠。有的醫(yī)院對(duì)存貨、固定資產(chǎn)沒(méi)有進(jìn)行嚴(yán)格管理，其出入庫(kù)未按規(guī)定程序辦理，將固定資產(chǎn)做為低耗入賬等，未定期進(jìn)行固定資產(chǎn)盤(pán)點(diǎn)，也未及時(shí)與會(huì)計(jì)記錄相核對(duì)，沒(méi)有做到“賬實(shí)、賬卡、賬賬”相符。

2)成本核算過(guò)程必須及時(shí)。再真實(shí)的數(shù)據(jù)如果不能及時(shí)的反映出來(lái)，其數(shù)據(jù)都失去了重要性。因而醫(yī)院的成本核算過(guò)程也要及時(shí)，以便及時(shí)進(jìn)行成本決策，改善成本管理。如有的醫(yī)院對(duì)多年來(lái)資產(chǎn)的短缺、積壓、毀損、報(bào)廢等不及時(shí)處理，應(yīng)報(bào)廢的資產(chǎn)還一直掛在賬面，致使巨額潛虧隱藏在庫(kù)存中，造成報(bào)表上資產(chǎn)反映的虛假性。

3)醫(yī)院在成本核算中，前后各期使用的方法、技術(shù)、標(biāo)準(zhǔn)、口徑應(yīng)盡可能相同，從而使醫(yī)院成本提供的成本信息在前后期，在相同的業(yè)務(wù)項(xiàng)目之間具有可比性，而不是想做什么科目就做什么科目，來(lái)源的范圍口徑亂成一團(tuán)，從而造成財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)無(wú)法比較分析。在這個(gè)方面，固定資產(chǎn)是個(gè)重災(zāi)區(qū)，要增加資產(chǎn)的時(shí)候就把物資都入賬到固定資產(chǎn)，等下次要增加成本了同類的物品則可能入賬到低值易耗品中。

4)什么時(shí)候確認(rèn)收入，什么時(shí)候確認(rèn)成本；收入計(jì)入哪個(gè)科室，成本就計(jì)入哪個(gè)部門(mén)，誰(shuí)受益誰(shuí)承擔(dān)責(zé)任，支付相關(guān)費(fèi)用。

根據(jù)以上原則，醫(yī)院成本核算循序漸進(jìn)，逐步深入，先整體再局部，先診斷分析，明確項(xiàng)目，再?gòu)?qiáng)化意識(shí)，同時(shí)配以全院網(wǎng)絡(luò)資源的支持，采取嚴(yán)格的績(jī)效考核算制度，對(duì)全成本核算實(shí)行到位。

3.3提高財(cái)務(wù)分析及決策分析的能力

萬(wàn)事以人為本，財(cái)務(wù)分析也不例外，分析人員的判斷力對(duì)得出正確的分析結(jié)論尤為重要。但是做為醫(yī)院一向有重臨床，輕行政的傳統(tǒng)，外出進(jìn)修，三方交流，入學(xué)深造通常都是臨床和醫(yī)技的工作人員，而財(cái)務(wù)人員很少有這種所以機(jī)會(huì)，從而造成財(cái)務(wù)人員眼光局限，平時(shí)做報(bào)表按步就班，閉門(mén)造車(chē)。因此醫(yī)院應(yīng)該加強(qiáng)財(cái)務(wù)報(bào)表分析人員的培訓(xùn)及深造，提高分析人員的綜合素質(zhì)，提高他們對(duì)報(bào)表指標(biāo)的解讀與判斷能力，熟練掌握現(xiàn)代化的分析方法和分析工具，逐步培養(yǎng)和提高自己對(duì)所分析問(wèn)題的判斷能力以及綜合數(shù)據(jù)的收集能力和掌握運(yùn)用能力。

3.4完善醫(yī)院財(cái)力分析指標(biāo)

1)加強(qiáng)對(duì)醫(yī)院現(xiàn)金流量的分析。以“現(xiàn)金流量”為中心，根據(jù)“現(xiàn)金流量?jī)纛~=現(xiàn)金流入小計(jì)-現(xiàn)金流出小計(jì)”的公式，明確醫(yī)院投入與產(chǎn)出情況，在明確醫(yī)院財(cái)務(wù)狀況的同時(shí)，為以后的決策也提供十分有價(jià)值的參考，避免將醫(yī)院陷入投資風(fēng)險(xiǎn)當(dāng)中，影響醫(yī)院的良性運(yùn)轉(zhuǎn)。

2)加強(qiáng)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)分析。針對(duì)日益增加的醫(yī)療應(yīng)收款，為降低醫(yī)院財(cái)務(wù)分險(xiǎn)，醫(yī)院應(yīng)采余額百分比法、賬齡分析法計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。壞賬準(zhǔn)備的最大提取比例為年末應(yīng)收醫(yī)療款和其他應(yīng)收款科目余額的5‰。同時(shí)對(duì)時(shí)間超過(guò)3年，確認(rèn)無(wú)法收回的應(yīng)收醫(yī)療款和其他應(yīng)收款做壞賬損失處理，在壞賬準(zhǔn)備中沖銷(xiāo)[3]。另外，按當(dāng)年醫(yī)療收入的1‰～3‰在專用基金中提取醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金，用于防范醫(yī)院面臨的各種糾紛和理賠的風(fēng)險(xiǎn)及其它不確定性的風(fēng)險(xiǎn)因素。

3)床位使用率=實(shí)際占用床日數(shù)÷實(shí)際開(kāi)放床日數(shù)，這個(gè)指標(biāo)是醫(yī)院對(duì)臨床科室效益能力考核的一個(gè)重要指標(biāo)，但該指標(biāo)有較大的做假空間， 有的科室為了提高使用率，采用病人離院不下床的方法，而有的病人也主動(dòng)要求這樣做，意圖更多的獲得保險(xiǎn)公司的理賠，從而造成使用率虛增。因而建議調(diào)整病床使用率的計(jì)算方法，采用“實(shí)際支付床位費(fèi)÷實(shí)際開(kāi)放床日數(shù)=病床使用率”，這樣能最大限度保證該指標(biāo)的公正性。

4)增加對(duì)大型醫(yī)療設(shè)備的固定資產(chǎn)凈收益率的指標(biāo)評(píng)價(jià)。對(duì)于大型設(shè)備、重要儀器應(yīng)該專項(xiàng)專管，結(jié)合其使用成本、風(fēng)險(xiǎn)成本，對(duì)其真實(shí)的盈利能力進(jìn)行分析。

固定資產(chǎn)利用率=該設(shè)備收入凈額÷該設(shè)備總成本額(人工成本+設(shè)備使用成本+機(jī)會(huì)成本+風(fēng)險(xiǎn)成本)。比率越高，說(shuō)明利用率越高，管理水平越好；而比率越低說(shuō)明該設(shè)備利用越低，以后要盡量避免同類設(shè)備的采買(mǎi)。從而有效杜絕因科室間的攀比造成的醫(yī)療設(shè)備采買(mǎi)華而不實(shí)，浪費(fèi)過(guò)多。

總之，財(cái)務(wù)分析是現(xiàn)行市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下醫(yī)院經(jīng)營(yíng)的重要指標(biāo)和手段，它是對(duì)過(guò)去醫(yī)院經(jīng)濟(jì)的一個(gè)總結(jié)和回顧，也對(duì)未來(lái)醫(yī)院經(jīng)濟(jì)的的行政決策，財(cái)務(wù)預(yù)算提供了有力的支撐和保證。通過(guò)財(cái)力分析，提高財(cái)務(wù)管理，進(jìn)而提高管理決策水平。

[1]張濤.財(cái)務(wù)報(bào)表分析局限性的研究[EB/OL].[2012-06-06].http://www.chinaacc.com/new/287_290_201206/06su1406575864.shtml.

[2]肖琦.醫(yī)院財(cái)務(wù)制度現(xiàn)狀及前景探析[J].當(dāng)代經(jīng)濟(jì)，2011(7)：62-63.

[3]中華人民共和國(guó)財(cái)政部、衛(wèi)生部.財(cái)政部 衛(wèi)生部關(guān)于印發(fā)《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》的通知[EB/OL].[2010-12-28].http://www.gov.cn/gzdt/2011-01/26/content_1793200.htm.

2013-03-29

謝芳(1980-)，女，會(huì)計(jì)師，主要從事醫(yī)院財(cái)務(wù)工作。

R197.323；F234

A

1673-1409(2013)24-0080-03

[編輯] 一 凡