關于我國房地產企業所得稅籌劃的思考

鄭 軍

（廣西經濟管理干學院，廣西 南寧 530007）

房地產企業是資金密集型企業，主要是從事房地產開發、經營管理和服務活動、自主經營、自負盈虧，獨立核算的經濟法人組織；房地產企業投入的資金量大，建設周期長，資金回籠慢；所以資金的良好運轉對房地產企業尤為關鍵，影響房地產企業的資金因素很多，如稅費要占整個營入的 20%左右，其中企業所得稅占整個稅負的 25%左右，可見企業所得稅是房地產企業最大的稅種之一，直接影響到企業的資金管理，突顯了企業所得稅在房地產企業中的重要份量和意義，房地產企業所得稅籌劃的好與壞直接關系到企業的資金安全和資金的使用。凡事“預則立、不預則廢”，隨著國際和國內環境的變化，企業所得稅籌劃直接影響到企業的競爭力。

房地產企業所得稅籌劃是指在稅法和其他法律允許的范圍內，通過所得稅籌劃手段，對房地產企業的日常經營，投資和籌劃理財活動事先籌劃和謀略，最大限度地獲取“節稅”的稅收利益。稅收籌劃不同于“逃稅”和“偷稅”，具有合法性、合理性、目的性、籌劃性、專業性和風險性。稅務籌劃強調的是“節稅”，即納稅人利用國家稅法政策的導向性，采用合理、合法的方法和手段，減少納稅量或延遲納稅時間的行業，一般指在多種經營活動下，選擇稅負最輕或稅收最優惠的方式而為之，而“逃稅”和“偷稅”直接是違法行為。

1 我國房地產企業所得稅籌劃的必要性

1.1 稅務籌劃是房地產企業經濟效益最大化的需要

房地產企業運作的資金量大，資金的周轉期間長，利潤空間也大，所以房地產企業繳納的企業所得稅數量也大；由于貨幣資金時間價值的存在，在不違法的前提下，適當通過稅務籌劃的運作，延緩所得稅清算的時間也會產生相當大的貨幣資金價值量，同時也會增加房地產企業周轉的資金量，減輕房地產企業的資金鏈壓力，還可以為企業帶來投資機會，使企業的經濟效益最大化，為實現企業價值最大化的財務目標作出貢獻。

1.2 稅務籌劃是房地產企業加強自身稅務安全的需要

國家對房地產企業所得稅管理越來越嚴，越來越細，企業所得稅在國家整個稅收體系中占有相當大的比例，地位尤為重要；房地產企業上繳的企業所得稅量又大，是稅務機關重點稅源，得到稅務部門的高度重視，因此房地產企業提前進行合理、合法、有效的稅務安排和籌劃，做到企業心中有數，通過稅前的合理籌劃，認真研究自身企業所得稅的特點和國家所得稅法的規定，合理指導企業的所得稅工作，起到納稅的指導和規劃作用；認真分析房地產企業所得稅政策并結合自身的現狀，提前做好稅務的籌劃，達到少交稅，晚交稅目的同時也會有效地防范企業所得稅的風險，很多房地產企業在所得稅的片繳方面，自身并沒有很好地進行事前籌劃，導致了在清楚的情況下就違法了，因此作為現代企業管理的一部分，讓房地產企業更加安全地運作，加強房地產企業所得稅籌劃是必然的要求。

1.3 稅務籌劃是房地產企業增強市場競爭力的需要

企業的經濟業務進展到哪里，財務人員就按部就班地把企業所得稅交到哪一步，一點不帶有事前的稅務籌劃，企業的稅務籌劃水平很難提高，也打造不出高水平的稅務籌劃團隊，直接影響到企業的管理水平；通過企業所得稅籌劃，涉及面廣，企業很多中高層領導者會參與其中，首先從思想上讓企業的中高層管理干部有了企業所得稅籌劃意識，讓他們覺得企業所得稅籌劃并非只是財務部分的事，只是財務部門起到牽頭的作用，需要得到企業高層參于和支持，各部門要通力配合默契，才能夠做好企業所得稅的籌劃工作，這樣不但鍛煉了企業的財務人員稅務籌劃的組織和實施能力，也提高了企業管理人員的稅務籌劃意識，也會提高企業的管理水平，提高企業的市場競爭能力。

2 我國房地產企業所得稅籌劃的可行性分析

2.1 預征所得稅制為房地產企業銷售環節稅務籌劃提供可行性

根據《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》國稅發[2009]31號文第九條，企業銷售未完工開發產品取得的收入，應先按預計計稅毛率率分季（或月）計算出預計毛利額，計入當期應納稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應的預計毛利額之間的差額，計入當年度企業本項與其他項目合并計算的應納稅所得額。由于預計計稅毛利率和企業實際的毛利率差別大，開發產品完工時間長為企業所得稅在時間上提供了籌劃的可行性。

2.2 房地產企業成本計算的復雜性為所得稅籌劃創造了條件

房地產企業成本計算量大、周期長而且計算復雜，產品開發沒有完工之前，企業在項目決算之前沒辦法準確計量開發的成本，所以在項目開工之日至項目完工之日慢長時間里，怎樣去通過對收入、成本入賬時間先后的調節來降低企業的利潤額，延長項目開發利潤的確認時間，利用資金的時間價值，成為企業所得稅籌劃的可能性。

3 房地產企業所得稅籌劃的目標

3.1 實現房地產企業價值最大化目標

通過房地產企業所得稅籌劃，達到緩繳少交所得稅的目標，讓企業充分利用貨幣資金的時間價值，同時緩解了企業資金鏈壓力，增加了房地產企業流動資產持有量，為企業投資和經營管理創造較輕松的資金環境。

3.2 提高房地產企業稅收安全目標

通過事前的企業所得稅籌劃，形成有目的、有步驟、有計劃的納稅過程，在國家對房地產企業稅收政策越來越嚴、越來越全面的情況下，通過事前合理稅務籌劃，防范了房地產企業偷稅和漏稅行為的發生，起到了防范企業所得稅風險作用。

4 我國房地產企業所得稅籌劃的方法

4.1 利用稅收優惠政策法

國家在不同的經濟環境下和不同時期都會出臺一些行業方面的優惠政策，地方政府也會出臺相關的優惠政策，房地產企業應及時關注和使用政府部門出臺的優惠政策，達到稅務籌劃的目標。

4.2 利用遞延納稅期法

遞延納稅期法是在合法、合理的前提下，納稅人通過稅法松緊度，延期繳納企業所得稅而節稅的稅務籌劃方法，通過延期納稅可以起到增加流動資金量，加快資金周轉，節省了利息，充分利用了貨幣資金價值帶來的收益，增加了投資機會，增加了稅后所得，起到了相對節稅的作用。

4.3 利用稅法漏洞籌劃法

通過納稅籌劃人員認真研讀所得稅法，充分了解所得稅法，達到找到稅法漏洞來籌劃納稅起到節稅的目的；稅法的制定和執行需要時間，往往顯得有些滯后，這樣就產生了稅法漏洞，稅務籌劃人員就可以采用本方法進行稅務籌劃。

4.4 利用會處理籌劃法

通過會計處理，使得當期會計所得大于應納稅所得，出現遞延所得負債，即可以實現納稅期限的遞延，獲得更多的稅收利益，財務部門應通過會計處理創造更多的遞延項目，遞長所得稅遞延期限。

5 我國房地產企業所得稅籌劃中存在的問題

5.1 稅務籌劃必要性和安全性認識不夠

我國房地產企業的高層管理人員，對開發房地產的規模和進度以及總銷售額和利潤比較重視，但對房地產企業的所得稅籌劃不是很感興趣，對房地產企業所得稅的籌劃必要性和安全性認識不夠深刻，導致企業管理人員和財務人員對企業所得稅籌劃比較淡漠。

5.2 稅務籌劃思路不清晰目標不明確

財務人在企業所得稅籌劃過程中，不能從大局和整體出發進行稅務籌劃，只注重點上的籌劃，而忽視從面上進行系統籌劃，整個企業所得稅籌劃思路和目標不明確。

5.3 稅務籌劃方法不熟練稅務籌劃缺少體系

房地產企業管理人員在進行企業所得稅稅務籌劃過程中，對具體的企業所得稅稅務籌劃方法不熟練，缺少應有的稅務籌劃體系。

6 完善我國房地產企業所得稅籌劃的對策

6.1 加強管理人員稅務籌劃必要性和安全性認識

國家正處于產業結構調整期，房地產是產業結構調中的重要一環，政府從貨幣政策，金融政策和行政手段方面對房地產行業進行大力度調控，房地產企業的資金鏈經受著重大的壓力。在稅務方面也存在風險，良好的企業所得稅籌劃不但可以為企業節約資金，獲得資金的時間價值還能確保企業的稅務安全，減少稅務風險，所以房地產企業特別是高層管理人員應提高房地產企業所得稅籌劃的必要性認識和稅務安全性認識。

6.2 加強企業稅務籌劃團隊建設，明確目標理清思路

房地產企業要不斷培養稅務人員，提高財務人員的稅務籌劃能力，加強財務部門的企業所得稅籌劃能力，同時還要給企業非財務高管人員提高稅務籌劃的重要性認識，給高層管理人員普及稅務籌劃知識，加強宣傳，打造房地產企業的稅務籌劃團隊，特別是房地產企業高層管理要明確企業所得稅的籌劃目標，只有高層目標明確了，稅務籌劃人員才能理清思路。

6.3 完善企業所得稅稅務籌劃體系

房地產企業所得稅公式為：應納稅所得額=會計利潤+納稅調整增加額-納稅調整減少額-以前年度虧損彌補；從公式中可以看出，如果應納稅所得額減少就可以減少企業所要繳納的所得稅，或者是延期計算企業所得稅應納稅額，就可以獲得貨幣資金的時間價值，具體籌劃策略如下：

6.3.1 從收入方面進行稅務籌劃

房地產企業在項目的開發過程中，在市場售價變化不大的情況下，收入總額基本變化不大，因此總納稅額基本一致，怎樣通過納稅籌劃來達到“節稅”增益的效果呢？主要是采用“納稅期遞延法”，用推遲收入的確認來達到所得稅籌劃的目標。

根據國家稅務總局制定的《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》國稅發[2009]31號文第九條規定：企業銷售未完工開發產品取得的收入，應先按預計計稅毛利率分季（或月）計算出預計毛利額，計入當期應納稅所得額。國稅發[2009]31號文第八條 企業銷售未完工開發產品的計稅毛利率由、自治區、直轄市國家稅務局，地方稅務局按下列規定確定：（1）開發項目位于省、自治區、直轄市城區及郊區的不得低于 15%；（2）開發項目位于地及地級市場城區及郊區的不得低于 10%；（3）開發項目位于其他地區的，不得低于5%；（4）屬于經濟適用房，限價房和危改房的不得低于3%。從以上幾項規定可以從預計計稅毛利率和實際計稅毛利率上從事稅務籌劃，稅務籌劃的主要方法采用“納稅期遞延法”，在完工進度不影響整個房地產企業產品生產和交房的情況下，適當調整開工項目的完工期，就可以為房地產企業所得稅贏得籌劃時間，就可以利用預計計稅毛利率和實際計稅毛利率的率差，加上工期適當調整贏得時間，就可以起到前期少交企業所得稅，后期再交企業所得稅的目的，雖然所得稅總的金額沒有變，但遞延了企業所得稅上交的時間，獲得貨幣資金時間價值的同時還為企業增加了資動資產量，減輕了企業的資金壓力，等于使用了無息貸款。

根據國稅發[2009]31號文第六條規定，企業通過正式簽訂《房地產銷售合同》或《房地產預集合同》所取得的收入，應確認為銷售收入的實現，對這條規定，房地產企業在不違反規定的條件下，也可以在簽訂《房地產銷售合同》或《房地產預集合同》之前先向購房者收定金、誠意金等，因為在簽訂以上合同前收取的定金和誠意金金不夠成預售款，而且很多購房者也愿意提前交定金或誠意金，實際上這些不夠成預售款的金額相當可觀，大的房地產公司可以收到幾千萬，這批資金增加了企業的流動資金，還可以延緩企業所得稅的繳納時間，減輕資金鏈壓力。

6.3.2 從建設成本方面進行稅務籌劃

在成本方面進行企業所得稅籌劃主要是提前確認成本，在企業總的所得稅額不變的情況下，讓前期的所得額降低，后面的所得額增加，整體所得額不變，起到延遲交所得稅作用，根據國稅發[2009]號文第三十二條規定：除以下幾項預提（應付）費用外，計稅成本均為實際不發生成本。（1）出包工程未最終辦理結算而未取得金額發票的，在證明資料充分的前提下，發票不足金額可以預提，但最高不得超過合同總金額 10%；（2）公共配套設施尚未建造完工的，可按預算造價合理預提建造費用；（3）應向政府上交但尚未上交的報批建費用，物業完善費用可以規定預提。從以上規定來看，房地產公司應從可售產品和不可售產品兩個方面做好稅務籌劃，在可售產品建設方面要和建筑公司做好協調工作，應準時或提前開具建筑成本發票，及時入建造成本，如果在年度結束以前工程項目沒有完工，財務部門一定要做好預算成本費用工作，按照簡潔所規定的合同總造價的 10%提取，計入當年的所得稅成本，對于一些不可售的配套設施，如會所、幼兒園等公共配套設施尚未建造完工的，在所得稅清算時如有合同的按合同金額講稿建造成本，如沒有合同的，要及時進行合理的建造成本預提，計入建造成本，同時應向政府上交但尚未完工的，應及時按預算造價合理預提建造費用；同時還應做好項目完工的進度籌劃，來控制所得稅清算時間，盡量延長所得稅的清算時間，延緩納稅時間，起到氫應納的稅款先留在企業使用的效果。

6.3.3 從其他費用方面進行所得稅籌劃

企業所得稅法對期間費用有明確的扣除標準規定，企業財務人員應及時核算，比照稅法規定的限額標準及時提醒公司管理人員，起到所得稅的籌劃目的。

（1）待攤費用的處理籌劃

房地產企業成立初期，在項目沒有建設之前會產生大量的費用,如∶差旅費、廣告費、宣傳費、業務費、策劃費等，在財務方面應計入長期待攤費用中的開辦費，財務制度有明確規定，可以對開辦費在項目開工時一次攤銷或在項目開工的三年內攤銷；按照延期交稅的原則，財務人員應先確認費用，在項目開工時一次攤銷。

（2）福利費、工會經費和教育經費的籌劃

對以上三種經費，稅法中有明確規定，福利費扣除限額為工資總額的14%，工會經費扣除了限額為工資總額的2%，職工教育經費扣除限額為工資總額的2.5%，所以企業應控制好三費的提取比例。

（3）業務招待費的籌劃

稅法規定，企業發生的與生產經營活動有關的業務招等費支出，按照發生額的 60%扣除，但最高不得超過當年銷售額的0.5%，稅務機關取兩者中最低者，并且超標部分，不得向以后年度結轉。房地產公司招待費比較大，所以財務人員要找到業務招待費的“臨界點”，根據營業收入的變化，及時計算出招待總額的上限，把招待費控制在可控制范圍內，同時財務人員也可以把部分招待費放入管理費用中的差旅費，但放入金額不能過大，以防稅務稽查人員不認可。

（4）廣告費和業務宣傳費的籌劃

稅法規定，企業業務招待費不超過當年銷售收入的15%，房地產企業在沒有取得預售證之前發生的廣告費不得在稅前扣除，但發生的業務宣傳費可以在三年內攤銷，所以房地產企業應該注意在預售證沒有下來之前，要盡量把業務宣傳費來處理，減少或不采用廣告費處理的方式；同時控制好廣告費的投入量，起到稅務籌劃作用。

（5）公益性捐贈支出的籌劃

稅法規定企業發生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額 12%部分可以稅前扣除，所以企業在捐贈時，如果金額過大，就可以分年度來捐贈或采用稅規定的可以在稅前全額扣除的方式來捐贈，起到稅務籌劃的作用。

6.3.4 其他行為方面的稅務籌劃

（1）成立公司轉移利潤稅務籌劃

如果房地產企業成立物業公司，在房地產企業開發的項目前期可以向房地產公司收取物業咨詢費、物業管理費用；讓物業公司處于不盈不虧或略有盈利狀態，就可以把房地產企業的利潤轉移到物業公司起到一定的節稅籌劃作用；或利用國內國外企業所得稅率的差異，在稅率低的地方成立設計公司或銷售公司，可以轉移部分房地產公司利潤到設計公司或銷售公司，起到節稅的籌劃目標。

（2）虧損彌補稅務籌劃

稅法規定，企業產生損虧時，在盈利的當年算起可以連續彌補虧損五年，企業財務人員應注意這個稅收優惠政策，通過適當的財務處理可以充分利用這個稅收政策，達到所得稅籌劃效果。

（3）會計處理稅務籌劃

采用會計處理的方法，利用我國企業所得稅處理方法，對暫時性差異過去實行處理，讓當期的會計所得大于應稅所得，出現遞延所得稅負債，起到遞延納稅的目的。

（4）借款行為稅務籌劃

房地產企業還應關注借款的行為，合理籌劃借款的時期，讓借款產生的費用盡量計入期間費用，提前作為所得稅的扣除項目。《國家稅務總局關于房地產開發業務征收企業所得稅問題的通知》（國稅發[2006]3號）規定，開發企業獎自有資金借給全資企業（包括分支機構）和其他關聯企業，關聯方借入資金金額超過其注冊資本的 50%的，超過部分的利息支出不得從稅前扣除；未超過部分的利息，準予按金融機構同類同期貨款基準利率計算的數額內稅前扣除，所以實踐中，企業應注意，以免增加企業集團不必要的稅收負擔。

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