新政策下巧用起征點進行納稅籌劃

　　【摘　要】 為了貫徹落實國務院關于支持小型和微型企業發展的要求，2011年10月31日，財政部發布關于修改《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》和《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》的決定，自2011年11月1日起提高增值稅、營業稅的起征點。文章結合最新政策，通過案例分析了利用增值稅、營業稅、土地增值稅的起征點進行納稅籌劃的技巧，以期幫助更多納稅人減輕稅收負擔，防范涉稅風險。
　　【關鍵詞】 起征點；　納稅籌劃；　案例分析
　　起征點是對課稅對象征稅的起點，即開始征稅的最低收入數額界限。當課稅對象未達到起征點時，不用征稅；當課稅對象達到起征點時，對課稅對象全額征稅。目前，起征點在增值稅、營業稅、土地增值稅中的應用比較多，這就為相關納稅人的涉稅籌劃提供了很大的空間。筆者結合實際工作，利用起征點納稅籌劃的技巧進行案例闡述。
　　一、利用增值稅的起征點進行納稅籌劃
　　由于增值稅起征點的規定，小規模納稅人（個體工商戶、個人）一旦銷售額超過起征點就要對所取得的全部銷售額征收增值稅及附加稅費。因此，在具體籌劃決策過程中，如果納稅人的不含稅銷售額位于增值稅起征點的附近，應當盡量使自己的不含稅銷售額低于稅法規定的起征點，從而享受免稅的優惠待遇。
　　相關依據：《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十七條規定，納稅人銷售額未達到國務院財政、稅務主管部門規定的增值稅起征點的，免征增值稅；達到起征點的，依照本條例規定全額計算繳納增值稅。
　　《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第三十七條第一款規定，增值稅起征點的適用范圍限于個人。根據修改后的第三十七條第二款的規定，增值稅起征點的具體幅度調整如下：（一）銷售貨物的，由現行月銷售額2 000~5 000元提高到5 000~20 000元；（二）銷售應稅勞務的，由現行月銷售額1 500~3 000元提高到5 000~20 000元；（三）按次納稅的，由現行每次（日）銷售額150~200提高到300~500元。上述所稱銷售額是指小規模納稅人的銷售額，即不含稅銷售額。省、自治區、直轄市財政廳（局）和國家稅務局應在規定的幅度內，根據實際情況確定本地區適用的起征點，并報財政部、國家稅務總局備案。
　　案例分析1：2012年，個體工商戶李楓銷售新鮮蔬菜、水果，每月含稅銷售額大約為10 500元，當地財政廳和國家稅務局規定的增值稅起征點為10 000元。假設該行業的利潤率為30%，請對其進行納稅籌劃（只計算增值稅及附加稅費，暫不考慮其他稅負）。
　　方案一：每月含稅銷售額為10 500元。
　　該個體工商戶每月不含稅銷售額=10 500÷（1+3%）＝10 194.17（元），超過了增值稅的起征點，應當繳納增值稅。
　　全年應納增值稅=10 500÷（1+3%）×3%×12＝3 669.9（元）
　　應納城建稅及教育費附加=3 669.9×（7%+3%）=366.99（元）
　　合計納稅=3 669.9+366.99=4 036.89（元）
　　稅后利潤=10 500×12×30%－4036.89=33 763.11（元）
　　方案二：將每月含稅銷售額降低為10 290元。
　　每月不含稅銷售額=10 290÷（1+3%）=9 990.29（元），沒有達到增值稅的起征點，不需要繳納增值稅及附加稅費。
　　稅后利潤=10 290×12×30%=37 044（元）
　　由此可見，雖然該個體戶每月含稅銷售額降低了210元（10 500－10 290），但全年稅后利潤反而增加了3 280.89元（37 044－33 763.11）。因此，應當選擇方案二。
　　案例分析2：個體工商戶方田經營一家電動車修配店，每月的收入總額在36 000~40 000元之間，當地財政廳和國家稅務局規定的增值稅起征點為20 000元。假設2012年該行業的利潤率為20%，當月方田取得勞務收入38 000元，請對其進行納稅籌劃（只計算增值稅及附加稅費，暫不考慮其他稅負）。
　　方案一：不進行分立。
　　應納增值稅＝38 000÷（1+3%）×3%＝1 106.80（元）
　　應納城建稅及教育費附加=1 106.80×（7%+3%）=110.68
　　（元）
　　合計納稅=1 106.80+110.68=1 217.48（元）
　　當月稅后利潤＝38 000×20%－1 217.48＝6 382.52（元）
　　方案二：將電動車修配店一分為二。
　　每家修理店的收入均不超過20 000元，沒有達到規定的起征點，不需要繳納增值稅及附加稅費。
　　當月稅后利潤＝38 000×20%=7 600（元）
　　由此可見，將修配店進行分立增加了當月稅后利潤1 217.48
　　元（7 600－6 382.52）。因此，應當選擇方案二。在具體的實務操作過程中，還需要我們注意的是個體工商戶進行分立可能會略微增加其他相關成本，但只要分立時所發生的相關成本低于少繳的稅款，這一納稅籌劃就是有價值的。
　　二、利用營業稅的起征點進行納稅籌劃
　　為照顧小規模的納稅人，營業稅也規定了起征點。營業額達到或超過起征點即照章全額計算納稅，營業額低于起征點則免于征收營業稅。如果納稅人的營業額剛剛達到起征點，通過降價或者少收費用就可以避免繳納營業稅，從而達到納稅籌劃的目的。
　　相關依據：《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》第二十三條第二款規定，營業稅起征點的適用范圍限于個人。根據修改后的第二十三條第三款的規定，營業稅起征點的具體幅度調整如下：（一）按期納稅的，月營業額從1 000~5 000元上調為5 000~20 000元；（二）按次納稅的，每次（日）營業額從100元上調為300~500元。省、自治區、直轄市財政廳（局）和國稅局應當在規定的幅度內，根據實際情況確定本地區適用的起征點，并報國家稅務總局備案。
　　案例分析3：2012年，濰坊市下崗失業人員再就業的營業稅起征點為月營業額20 000元，下崗失業人員宋凱開設的冷飲店本月營業額為20 600元，應當按照5%的稅率繳納營業稅。假設該行業的利潤率為40%，請對其進行納稅籌劃（只計算營業稅及附加稅費，暫不考慮其他稅負）。
　　方案一：月營業額為20 600元。
　　該冷飲店應納營業稅=20 600×5%＝1 030（元）
　　應納城建稅及教育費附加=1 030×（7%+3%）＝103（元）
　　合計納稅=1 030+103＝1 133（元）
　　本月稅后利潤=20 600×40%－1 133＝7 107（元）
　　方案二：月末實行兒童就餐優惠制度，將本月營業額降低為20 000元。
　　該冷飲店可以免繳營業稅及附加稅費，本月稅后利潤=20 000×40%=8 000（元）。
　　由此可見，冷飲店本月實行優惠制度既可以贏得顧客，樹立良好形象，實際上又提高了稅后利潤893元（8 000－7 107），可謂一舉兩得。因此，應當選擇方案二。
　　三、利用土地增值稅的起征點進行納稅籌劃
　　一般情況下，土地增值稅采用的是四級超率累進稅率。但是，對于納稅人建造普通標準住宅出售的，增值額未超過扣除項目金額20%的免征土地增值稅；增值額超過準予扣除項目金額20%的就其取得的全部增值額按規定計稅。因此，企業建造普通標準住宅的增值率如果在20%這個起征點上，可以通過適當增加扣除項目或控制出售價格而避免繳納土地增值稅。
　　相關依據：《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第八條規定，有下列情形之一的，免征土地增值稅：（一）建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20％的； （二）因國家建設需要依法征用、收回的房地產。
　　根據《國務院辦公廳轉發建設部等部門關于做好穩定住房價格工作意見的通知》（國辦發［2005］26號）的規定，普通標準住宅的標準為：住宅小區建筑容積率在1.0以上、單套建筑面積在120平方米以下、實際成交價格低于同級別土地上住房平均交易價格1.2倍以下。各設區市和各縣（市）要根據實際情況，確定本地區享受優惠政策普通住房的具體標準。允許單套建筑面積和價格標準適當浮動，但向上浮動的比例不得超過上述標準的20%。
　　案例分析4：濰坊市昌大房地產公司開發了一棟普通標準住宅，該住宅為毛坯房，房屋售價2 000萬元，按照稅法規定可扣除費用為1 600萬元。如果將該毛坯房簡單裝修后再銷售，則需要花費400萬元，可扣除費用相應地增加至2 000萬元，為彌補裝修成本，售價提高到2 400萬元。請對其進行納稅籌劃。
　　方案一：房地產公司直接銷售毛坯房。
　　土地增值額=2 000－1 600=400（萬元）
　　增值率=400÷1 600=25%，超過了起征點，因而需要繳納土地增值稅。
　　應納土地增值稅=400×30%=120（萬元）
　　應納營業稅=2 000×5%=100（萬元）
　　應納城建稅及教育費附加=100×（7%+3%）=10（萬元）
　　合計納稅=120+100+10=230（萬元）
　　不考慮企業所得稅，昌大公司的利潤=2 000－1 600－230
　　=170（萬元）。
　　方案二：房地產公司將毛坯房簡單裝修后再銷售。
　　土地增值額=2 400－2 000=400（萬元）
　　增值率=400÷2 000=20%，沒有超過起征點，因而不需要繳納土地增值稅。
　　應納營業稅=2 400×5%=120（萬元）
　　應納城建稅及教育費附加=120×（7%+3%）=12（萬元）
　　合計納稅=120+12=132（萬元）
　　不考慮企業所得稅，昌大公司的利潤=2 400－2 000－132
　　=268（萬元）。
　　由此可見，方案二通過增加土地增值稅的扣除項目降低了土地增值率，從而享受到免稅待遇，同時提高了公司利潤98萬元（268－170）。因此，應當選擇方案二。
　　四、結論
　　通過以上案例的分析，我們可以看出，由于稅法對起征點的規定，納稅人并不是銷售收入越多所賺取的利潤就越多。因此，相關人員在涉稅籌劃時應考慮收入增加帶來的利益和放棄起征點的優惠而增加的稅收負擔間的關系，避免增值率稍高于起征點而導致的得不償失。另外，納稅人還應隨時關注國家的稅制改革動向，盡量爭取利用最新優惠政策調整涉稅籌劃方案，降低自身的稅收負擔。●
　　【參考文獻】
　　［1］ 翟繼光.新稅法下企業納稅籌劃（第2版）［M］. 北京：電子工業出版社，2010：89-96.
　　［2］ 吳德紅.利用起征點進行稅收籌劃［J］. 稅收征納，2005（2）：45-4