新企業會計準則的背景與現實意義研究

霍全平

一、引言

2006年，國家財政部頒布了新會計準則。中國新會計準則體系的建立是以提高會計信息質量為前提，以滿足投資者、債權人、政府和企業管理層等有關方面對會計信息的要求，進一步規范了會計行為和會計工作秩序，維護社會公眾利益為目的。我國新會計制度、新會計準則的頒布與實施是治理企業利潤操縱行為之急需，將對真實反映企業經營狀況產生深遠影響。新企業會計準則體系由一項基本準則和38項具體準則組成，其規范的交易和事項的內容比較全面。新企業會計準則體系已與國際財務報告準則實現了趨同，同時兼顧中國經濟客觀環境和發展特點，具有積極的現實意義。

當前世界經濟全球化趨勢加強，亞洲金融危機的爆發對各國的警示作用，國際會計準則理事會的推動，以及我國加入WTO后對外貿易的新需求，成為我國新企業會計準則出臺的時代背景，新企業會計準則在會計要素確認、會計計量技術和和會計報告內容等方面，建立了完善的標準體系，這有利于增加我國企業財務信息的透明度和可靠性，我國上市公司的資產和交易得到更為公允地反映，遏制了企業利潤操縱行為的可能性，新企業會計準則強調了資金的時間價值，這對上市公司的資產負債結構比例和企業產品賒銷政策的優化提出了新的要求，具有重要的現實意義。

二、新企業會計準則出臺的背景

（1）背景一：經濟全球化的趨勢

當前，經濟發展全球化趨勢是不可避免的。世界經濟一體化特征明顯。然而，我國會計準則與國際會計準則有很大的不同，這對我國實施對外融資和“走出去”戰略形成阻礙。在引進外國直接投資過程中，經常遇到國外企業質疑國內公司財務信息的真實性問題，這就增加了商務談判的難度，提高了談判交易成本，為了滿足越來越多的海外融資需求，必然我國會計規范系統需要調整。與國際會計準則編制的財務報表編制相統一，減少報表轉換成本，適應我國企業“走出去”戰略要求，解決國內企業對國際會計準則不熟悉的挑戰現狀。我國加快出臺與國際會計標準相統一的新會計準則，以此適應全球化趨勢國際背景，成為我國的當務之急。

（2）背景二：亞洲金融危機的警示

亞洲金融危機的爆發，對會計準則體系缺陷提出了警示作用，亞洲金融危機爆發的一個重要原因，在于亞洲某些國家金融監管體系，財務披露制度，會計體系標準的缺陷。金融危機爆發后，世界各地投資者在進行跨國投資時十分謹慎，特別是在亞非拉等發展中國家和地區。而世界銀行和其他國際金融機構也相繼規定，貸款企業財務信息要按照國家會計準則的標準進行提供。亞洲金融危機的啟示，加快了中國會計標準體系建設的進程。制定完善的會計監管制度，完善會計準則體系，以提高會計信息的質量，有效防范金融風險。

（3）背景三：國際會計準則理事會的推動

21世紀初期，國際會計準則委員會，英文簡寫為IASC，正式改組為國際會計準則理事會，英文簡寫為IASB。國際會計準則理事會成為獨立的民間組織，改組以后的國際會計準則理事會（IASB）與各國會計準則規制機構聯系，確立了統一的會計準則標準，2002年，簽訂準則趨同協議，2003年，歐盟法案規定：從2005年開始，各國上市公司要按照國際財務報告準則統一要求，編制合并財務報表。該法案規定實施第一年的年末，多達91個國家被允許實施國際財務報告準則。國際會計準則理事會推動了國際財務報告準則的在全球的標準普及，對我國新會計準則的出臺提供了良好的國際需求環境。

（4）背景四：加入WTO后對外貿易的新形式需求

我國加入WTO以后，對外貿易面臨的機遇和挑戰更加激烈，多年來，我國遭受反傾銷調查事件經常發生，僅2005年，國外對我國“兩反兩保”調查達63起之多，涉及到18個國家和地區的參與。然而，由于我國原會計準則體系的不規范和不完整性，國內會計準則體系與國際存在很大的不同，因此，我國在反傾銷應訴中占據十分不利的位置。反傾銷應訴主要是對中國市場經濟地位的確定，但是，由于美國和歐盟不承認市場經濟地位，在反傾銷調查中，采用替代國家標準。這對我國企業發展十分不利?？偨Y問題，我國需要加快制定統一的，和國際會計準則趨同的新會計準則體系，才能為我國對外貿易發展提供有利的支持。應當注意的是，與會計國際趨同不等于等同，趨同允許由于國家在經濟環境、法律制度、文化理念以及監管水平等原因在會計處理與國際會計管理方面存在的差異。而且，它也不是簡單的協調，而是協調的進一步深化。

三、新企業會計準則變化及價值意義

（1）增加了財務信息的透明度和可靠性

新會計準則體系特別強調企業財務信息的可靠性，9個會計準則項目的確立，均可見“可靠”字樣的痕跡，準則規制，也強調財務信息的可靠性問題，例如，新會計準則《基本準則》中，對企業資產減值準備的計提和回沖作新規定：只要企業資產減值準備的計提行為發生，則無法進行轉回。這限制了企業通過資產減值準備的計提和回沖手段，進行企業利潤調節可能性。新會計準則中對流動資產計提的準備的計提和回沖的嚴格限制，使企業無法利用計提回沖手段調整利潤，企業財務信息更加真實可靠。新會計準則強化了微觀經濟管制的規范性，使市場經濟條件下，市場主體之一——企業的財務信息更加透明化和可靠。企業在市場競爭中獲取穩定的根基，在于不斷創造和積累利潤，而資本的增值屬性恰恰滿足了主體健康運行的條件，同時要求企業要保持良好的財務狀況，構建強大的企業財務償債能力，這是由現代市場經濟貨幣屬性決定。新會計準則在會計要素確認標準、會計計量技術和會計報告內容等方面，建立了完善的標準體系，這從制度規范視角上，增強了對上市企業現金流運行的透視，對企業財務信息監管更加縝密，無疑為宏觀經濟規制提供了強有力的手段；新會計準則編制與國際會計準則體系的趨同，同時增強了我國上市企業財務信息的可對比性，對審視市場經濟中的問題，增強企業對外貿易競爭力，提供了良好的財務支持度。

（2）資產和交易得到更為公允地反映

新會計準則體系引入公允價值，例如，上市公司債務重組交易，必須要重視考慮重組債務的公允價值，而且，在上市公司利潤表中，要確定相關損益。還有，規定上市公司換入公允價值是否具有商業實質等。在新會計準則中部分資產采用公允價值計量模式，如《投資性房地產》、《金融工具確認和計量》、《生物資產》等準則直接引入公允價值計量模式，而《債務重組》、《非貨幣性資產交換》等其他準則中也部分引入公允價值計量屬性。還有部分資產采用提減值準備，如應收款、存貨、固定資產、在建工程、無形資產等。因此，新會計準則體系使上市公司的資產和交易得到更加公允反映。這對某些上市公司通過低價資產換入高價資產，從而實現降低公司成本的操作行為被遏制。新會計準則體系規定，非貨幣性資產交換要求，交換首先具有商業實質，其次要能可靠計量。新會計準則體系還通過關注關聯方關系，確保非貨幣性資產交換具有商業實質的目標。同時，公允價值的引入對新準則的實施產生了廣泛的影響，其對企業會計報表編制以及對管理層來說都是一個巨大的挑戰。這主要表現在資產減值測試、金融工具的計量、企業合并、投資性房地產、股份支付、收入、融資租賃、政府補貼及非貨幣性交易等方面。此外，如何確定公允價值，也將是一個巨大的挑戰。

（3）遏制了企業利潤操縱行為可能性

新會計準則減弱了企業利潤可操縱空間，原會計準則可以通過三種方法調節企業利潤，主要有：存貨計價方法、企業合并方法和資產減值方法。新會計準則對這三個方面均做了新的規定。存貨發出計價方法影響存貨的價格波動，新會計方法中規定企業應該選擇三種方法，即先進先出、加權平均和個別計價方法，最終用來確定發出存貨的實際成本，取消了原來的后進先出的方法規定。這種方法限制以往會計人員通過存貨計價方法的改變，來影響企業當前利潤，企業當期發出存貨的成本信息，均是實際歷史成本信息，人為調節操縱企業當期利潤行為被遏制；新會計準則中改變了通過企業合并會計處理，來調節企業利潤的行為。在就原準則以股權比例作為其衡量標準的情況下，企業可以通過收購經營管理比較優良的公司，達到企業盈余的目的，也可以通過減少對經營業績比較差的長期股權投資持有額達到企業盈余目的。新會計準則按照參與合并的企業是否受同一方控制，分為同一控制下的企業合并和非同一控制下的企業合并兩種情況，并對兩類企業合并的會計處理分別進行了規范。對于同一控制下的企業合并，要求采用賬面價值進行相關的會計處理;對于非同一控制下的企業合并，則要求采用公允價值來進行相關的會計處理。新會計準則規定，子公司納入母公司合并報告范圍，不再以股權比例作為衡量標準。新編制合并報表能充分反映整個企業層次的經營和運行狀況，企業無法通過提出對經營業績差的股權的持有，實現企業利潤的操控行為；新會計準則中規定，只要企業資產減值準備的計提行為發生，則無法進行轉回。限制企業通過資產減值準備計提和回沖手段，進行企業利潤調節的可能。

（4）資金的時間價值在新會計準則中得到體現

新會計準則中，尤其值得注意的是，在會計計量方法中，引入了貨幣時間價值概念，與此計量技術相對應的年金，現值，利息，折舊，復利等相關財務概念和方法被推廣，貨幣時間價值的引進，對于超過信用時間，未能及時付款和收款的項目，要根據財務管理中現值進行入賬，及需要對資金進行時間價值的折舊，而不是使用原有的名義金額入賬。金融工具確認和計量準則，要求公司采用實際利率法，對應收款項和應付款項，按照攤余成本進行計量，這就對一些擁有大量的長期應收款項和應付款項的上市公司產生了新要求，公司需要將長期資產和負債賬面價值，調整至未來現金流的折算額。資金占有的時間價值被體現，資金占有時間成本的突出，對上市公司的資產負債結構比例和企業產品賒銷政策的優化提出了新的要求。