風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)方法研究

（中國(guó)礦業(yè)大學(xué)（北京）管理學(xué)院 北京100083）

一、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)流程及方法

（一）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)流程

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)的主要內(nèi)容包括內(nèi)部控制體系本身合理性的審計(jì)及內(nèi)部控制執(zhí)行情況審計(jì)，內(nèi)部控制體系本身合理性的審計(jì)，可采用非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)的方法，從風(fēng)險(xiǎn)管理的角度出發(fā)，對(duì)內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)的合理性進(jìn)行分析，內(nèi)部控制執(zhí)行情況審計(jì)采用現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)的方法 （符合性測(cè)試、穿行測(cè)試和有效性測(cè)試），這樣可以在保證審計(jì)結(jié)果準(zhǔn)確的基礎(chǔ)上提高審計(jì)效率。

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)首先從企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理入手，通過(guò)分析企業(yè)的戰(zhàn)略發(fā)展目標(biāo)、內(nèi)外部環(huán)境，采用風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、分析、評(píng)估的相關(guān)技術(shù)對(duì)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析，將分析結(jié)果與內(nèi)部控制體系風(fēng)險(xiǎn)數(shù)據(jù)庫(kù)中的風(fēng)險(xiǎn)相比較，確定風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別率；進(jìn)而分析內(nèi)部控制體系中的風(fēng)險(xiǎn)管控措施，得出內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)管控措施的有效率，在以上兩者分析的基礎(chǔ)上，得出初步的剩余風(fēng)險(xiǎn)，根據(jù)剩余風(fēng)險(xiǎn)確定審計(jì)的重點(diǎn)，進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制執(zhí)行中的風(fēng)險(xiǎn)，最終確定企業(yè)的剩余風(fēng)險(xiǎn)，并出具審計(jì)報(bào)告，給出建議，為企業(yè)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管控提供參考。具體流程如圖1所示。

（二）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)的方法

由風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)的流程可以看出，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)的第一步就是分析企業(yè)的環(huán)境，識(shí)別、分析、評(píng)價(jià)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，因此，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)的方法首先包括風(fēng)險(xiǎn)分析的相關(guān)技術(shù)，風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和分析的方法很多，如專(zhuān)家意見(jiàn)法、頭腦風(fēng)暴法、安全檢查表法、失效模式與影響分析法、故障樹(shù)分析法、潛在問(wèn)題分析法、流程圖分析法、工作任務(wù)分析法等。但各種方法都有一定的使用條件及適用范圍，根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的特點(diǎn)，適合風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和分析的方法包括：專(zhuān)家意見(jiàn)法、頭腦風(fēng)暴法、失效模式與影響分析法、故障樹(shù)法、潛在問(wèn)題分析法、工作任務(wù)分析法和流程圖法；內(nèi)部控制執(zhí)行情況的審計(jì)方法主要包括個(gè)別訪談法、調(diào)查問(wèn)卷法、座談法、抽查法、核對(duì)法和分析法等。

二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)方法設(shè)計(jì)

（一）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)指標(biāo)體系

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制指標(biāo)體系從內(nèi)部控制體系自身審計(jì)和內(nèi)部控制執(zhí)行情況審計(jì)兩個(gè)方面進(jìn)行評(píng)價(jià)，內(nèi)部控制體系自身的審計(jì)從內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別率、內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)率和內(nèi)部控制管控有效率三個(gè)方面進(jìn)行評(píng)價(jià)，內(nèi)部控制執(zhí)行情況審計(jì)從內(nèi)部控制的五要素：控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)管理、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督與評(píng)價(jià)五個(gè)方面審計(jì)其管控失效情況。具體指標(biāo)體系如下頁(yè)表1所示。

（二）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)指標(biāo)的獲取

表1 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)指標(biāo)體系

從風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)流程及審計(jì)指標(biāo)可以看出，在內(nèi)部控制體系審計(jì)階段，主要采用風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)和對(duì)比分析的方法，從而得到各指標(biāo)的比率；而在內(nèi)部控制執(zhí)行情況審計(jì)中，就要根據(jù)確定的審計(jì)重點(diǎn)，現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行系統(tǒng)的審計(jì)，主要可采用的方法有符合性測(cè)試、穿行測(cè)試及有效性測(cè)試三種，根據(jù)符合性測(cè)試、穿行測(cè)試及有效性測(cè)試的結(jié)果，確定內(nèi)部控制執(zhí)行情況的各項(xiàng)指標(biāo)，進(jìn)而進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)總體評(píng)價(jià)，給出內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)論。

1.符合性測(cè)試。對(duì)于一些整體層面的定性的描述，可以采用符合性測(cè)試的方式，采用個(gè)別訪談法、調(diào)查問(wèn)卷法、座談法、抽查法、核對(duì)法和分析法等方法進(jìn)行獲取，以控制環(huán)境為例，其具體表格如表2所示。

2.穿行測(cè)試。這是進(jìn)行內(nèi)部控制執(zhí)行情況審計(jì)的第一步，其主要目的是通過(guò)一定手段，了解被審計(jì)單位已經(jīng)建立的內(nèi)部控制制度及執(zhí)行的情況，并做出記錄、描述。審計(jì)人員應(yīng)考慮被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)規(guī)模及業(yè)務(wù)復(fù)雜程度、數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)類(lèi)型及復(fù)雜程度、審計(jì)重要性、相關(guān)內(nèi)部控制類(lèi)型、相關(guān)內(nèi)部控制記錄方式、固有風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果等因素，研究資料，成立檢查小組，發(fā)送檢查通知，制定初步測(cè)試評(píng)價(jià)方案，對(duì)內(nèi)部控制的程序、控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)采取有效的方法進(jìn)行審計(jì)，審計(jì)師應(yīng)當(dāng)通過(guò)實(shí)施如下程序獲得對(duì)于專(zhuān)用控制設(shè)計(jì)的了解：第一，詢問(wèn)合適的管理層、監(jiān)督人員和員工，獲得對(duì)公司內(nèi)部控制情況的一定了解；第二，檢查公司的相關(guān)文件；第三，觀察公司專(zhuān)用控制的應(yīng)用情況；第四，通過(guò)信息系統(tǒng)追蹤與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的交易。

表2 內(nèi)部控制環(huán)境符合性測(cè)試表

3.有效性測(cè)試。有效性測(cè)試主要用來(lái)測(cè)試內(nèi)部控制體系各個(gè)關(guān)鍵控制點(diǎn)的有效性，是否建立了相應(yīng)的控制措施，以及控制措施是否有效，為內(nèi)部控制體系審計(jì)指標(biāo)提供數(shù)據(jù)支持。

（三）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部控制審計(jì)評(píng)價(jià)

本文首先采用層次分析法確定內(nèi)部控制審計(jì)指標(biāo)的權(quán)重，在此基礎(chǔ)上采用綜合評(píng)價(jià)的方法確定企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的最終得分。企業(yè)想要健康的發(fā)展，必須建立一套科學(xué)、完善、合理而有效的內(nèi)控機(jī)制，來(lái)保證企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)準(zhǔn)確、可靠，保證企業(yè)財(cái)務(wù)收支的有效性、合法性，保證企業(yè)在財(cái)產(chǎn)物資方面的安全性、完整性，然而如果企業(yè)內(nèi)部不相容職務(wù)的人員相互串通作弊，企業(yè)內(nèi)部行使控制職能的人員素質(zhì)不適應(yīng)崗位要求，內(nèi)部控制就會(huì)失去作用。內(nèi)部控制審計(jì)作為檢查內(nèi)部控制是否有效的重要手段，對(duì)企業(yè)起著至關(guān)重要的作用，企業(yè)應(yīng)當(dāng)重視內(nèi)部控制審計(jì)，同時(shí)加強(qiáng)自身的內(nèi)部控制測(cè)試與評(píng)價(jià)，以保證內(nèi)部控制體系在企業(yè)得到順利開(kāi)展。本文從內(nèi)部控制的審計(jì)流程、審計(jì)方法、審計(jì)指標(biāo)、審計(jì)評(píng)價(jià)等方面對(duì)企業(yè)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行了研究，從內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)管理體系出發(fā)，對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制的薄弱點(diǎn)和重點(diǎn)，有重點(diǎn)的進(jìn)行審計(jì)，不但可以節(jié)約審計(jì)資源，且能保證審計(jì)的有效性，為我國(guó)企業(yè)有效實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)提供參考。

表3 內(nèi)部控制穿行測(cè)試表

表4 內(nèi)部控制有效性測(cè)試表