房地產開發企業稅收籌劃研究

許淑景

稅收籌劃是指在納稅行為發生之前，在不違反法律法規的前提下，通對納稅主體經營活動或投資行為等涉稅事項做出的事先安排，以達到少納稅和遞延納稅，實現企業價值最大化為目標的一系列謀劃活動。我國房地產企業的稅種主要涉及到營業稅、土地增值稅、房產稅、企業所得稅等，文章以稅種為依據，結合房地產行業特點，對企業設立、建設開發、銷售等全過程進行稅收籌劃，重點分析房地產企業在各個階段進行稅收籌劃常用的操作方法。

一、房產企業設立階段的稅收籌劃

1.設立地點的選擇

第一，充分利用稅種征收地域的差異。我國稅法規定，房產稅和城鎮土地使用稅在城市、縣城、建制鎮和工礦區征收，除此范圍之外的房產不屬于房產稅和城鎮土地使用稅的征收范圍，不征收這兩種稅。在農村設立企業，除上述兩稅不征以外，城市維護建設稅按照最低一檔的稅率1%征收。第二，考慮優惠政策存在地域的差別。為了協調我國經濟地區發展的不平衡和促進對外開放，企業所得稅中分別有許多關于投資地區的優惠政策，特別是民族自治地區企業、經濟特區企業、西部地區企業減免等等。

2.設立形式的選擇

從企業組織形式的選擇方面，我國對公司企業和個人獨資企業、合伙企業實行不同的納稅規定。個人獨資企業和合伙企業則不作為公司看待，其生產經營所得不繳納公司所得稅，而是適用5%-35%的五級超額累進稅率的個人所得稅。兩者稅負的不同為企業提供了稅收籌劃的空間，是企業組建時在選擇企業類型上需要考慮的問題。從分支機構選擇方面，分公司與子公司是常見的分支機構組織形式。分公司是對應總公司而言的，分公司不是獨立的法人實體，其所發生的利潤與虧損與總公司合并計算；子公司是相對應母公司而言的，子公司是獨立的法人實體，獨立進行核算與納稅，通常要承擔與居民公司一樣的納稅責任。因此，對于下設分支機構的房地產企業而言，要考慮總部和分支機構盈利情況，以及兩者所處地區的稅收政策，選擇適合的設立方式。

二、房產開發建設階段的稅收籌劃

1.合同訂立方式的選擇

房地產開發企業由于投資大、建設周期長等諸多問題，總會存在總承包、分包和轉包等多種業務運營形式。如果工程承包商與施工單位簽訂建筑安裝工程承包合同，按“建筑業”稅目征收營業稅，如果工程承包商不與施工單位簽訂承包建筑安裝合同，只負責工程的組織協調業務，對工程承包商的此項業務按“服務業”稅目征收營業稅。建筑業的適用稅率為3%，服務業的適用稅率為5%，存在2%稅率差，而獲取稅收收益的關鍵點就是是否簽訂合同的問題，從而實現了建筑業與服務業兩者之間的轉換。

2.利用增加扣除項目進行稅收籌劃

房地產開發企業可以通過合理的增加扣除項目金額以降低增值率，使其適用較低的稅率，從而達到降低稅收負擔的目的。根據《土地增值稅暫行條例實施細則》規定，財務費用中的利息支出，凡能按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明的，允許據實扣除，但最高不能超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產開發費用，按本條規定計算的金額之和的5%以內計算扣除。凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，房地產開發費用按本條規定計算的金額之和的10%以內扣除。當利息費用數額較大，應提供金融機構證明，據實扣除。反之，利息費用很少，則可不計算應分攤的利息，這樣反而可以多扣除房地產開發費用，對實現稅后收益最大化有利。

3.合作建房的稅收籌劃

一種方式是合作雙方通過原始的“以物易物”方式進行交易，雙方以各自擁有的土地使用權和房屋所有權相互交換，一方發生了銷售不動產的應稅行為，另一方發生了轉讓土地使用權的應稅行為。對這種以房換地行為，雙發應分別按其銷售房屋的價值和轉讓土地使用權價值繳納營業稅。合作建房雙方將分得房屋出售時，應按房屋銷售額交納營業稅，稅負較重。

另一種方式是合作雙方分別以土地使用權和貨幣資金出資，成立合營企業，合作建房。房屋建成后，如果雙方采取風險共擔、利潤共享的方式，按照規定“以無形資產投資入股，參與接受投資方的利潤分配、共同承擔投資風險的行為，不征營業稅”的規定，對提供土地使用權一方，不征營業稅；只對合營企業銷售房屋取得的收入按銷售不動產征營業稅。雙方分得的稅后利潤不征稅，稅負大大減輕。

4.代建房的稅收籌劃

代建房屋就是房地產開發企業受托承辦國家機關、企事業等單位的房屋建設，即委托建房單位提供了自有土地使用權證書或以自己名義辦理土地征用手續，并取得了相關的建設項目批準手續和基建計劃，房地產開發企業不墊付資金，建筑施工企業將建筑業發票開具給委托建房單位，施工結束由房地產開發企業將該發票轉交給委托建房單位。房地產開發企業與委托建房單位實行全額結算，并另外向委托建房單位收取代建房手續費。這時，房地產開發企業取得“代建房”行為的代建房手續費收入按“服務業-代理業”稅目繳營業稅。如果不符合上述條件之一，都要以全額結算收入按“銷售不動產”稅目繳納營業稅。因此，代建房方式稅負較輕。

三、房產企業銷售階段的稅收籌劃

1.利用稅收優惠政策籌劃

根據我國《土地增值稅暫行條例》規定，納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅。如果增值額超過扣除項目金額20%的，應就其全部增值額按規定計稅。房地產開發企業可以通過降低普通標準住宅的銷售價格、增加普通標準住宅的扣除項目金額等方法，將普通標準住宅的增值率控制在20%以內，以獲得免稅待遇。

2.定價策略的籌劃

房地產產品定價策略主要包括低價策略、高價策略及中等價格策略三種。房屋價格制定得高并不一定能帶來更多的利益，因為稅收的存在，有可能出現相反的結果。由于售價而涉及的稅目主要有：營業稅、城建稅、教育附加費、土地增值稅以及消費者購房時須繳的契稅。以土地增值稅為例，按照稅收政策：造普通住宅，增值率未超過扣除項目金額20%，免征土地增值稅。作為開發商而言，要避免出現售價帶來利潤增加的部分不能彌補售價增加導致的稅負增加的部分。

3.改售為租、投資聯營節稅

土地增值稅的征稅范圍不包括未轉讓土地使用權、房產產權的行為。因此，房地產開發企業在開發完成后，可以以出租的形式收回資金。由于沒有發生產權轉移，只需交納出租房產稅。另外，房地產企業也可以房產投資、聯營，在投資時按稅法規定不用繳納土地增值稅，而且在轉讓股權時也可以不用補交。

四、結論

作為房地產企業外部成本的稅收，其數額的多少極大地影響著房地產企業的經濟效益。運用稅收籌劃這種新的理財方式，能有效降低企業的涉稅成本和風險，

實際工作中，稅收籌劃無處不在，只要能精心安排，合理運用稅收法規，就能達到避稅的目的。