個人所得稅稅收籌劃成本收益分析

周 滿

本文在明確個稅稅收籌劃概念的基礎(chǔ)上，分別對個稅稅收籌劃成本和籌劃收益進行了分析，然后對個稅稅收籌劃成本、籌劃收益二者之間的關(guān)系進行了剖析，以期為個稅納稅人設(shè)計和實施稅收籌劃方案提供幫助。

個人所得稅稅收籌劃是指個稅納稅人在法律允許的范圍內(nèi)，通過對納稅主體經(jīng)營、投資等涉稅事項的精心謀劃和事先安排，以獲得最大的節(jié)稅或避稅收益的一種理財行為。個稅納稅人無論是自行籌劃還是委托籌劃，在取得一定籌劃收益的同時亦須支付一定的籌劃成本，因此，開展個人所得稅稅收籌劃只有當(dāng)籌劃收益大于籌劃成本時，該項稅收籌劃才是成功的籌劃。

一、個人所得稅稅收籌劃成本分析

個稅稅收籌劃成本是指企業(yè)為實現(xiàn)稅收籌劃目標(biāo)在整個稅收籌劃方案設(shè)計和實施過程中所支付的額外成本、費用和損失。個稅稅收籌劃成本按可否用貨幣加以直接計量，可分為有形成本和無形成本兩種。

1.有形成本。有形成本是指進行個稅稅收籌劃所花費的貨幣支出。具體來說，主要包括稅收籌劃方案的設(shè)計成本和實施與控制成本兩個方面。（1）方案設(shè)計成本。按個稅籌劃供給主體不同可將稅收籌劃分為自行籌劃和委托籌劃。自行籌劃可由個稅納稅人自行設(shè)計籌劃方案，或由個稅納稅人所在單位自行設(shè)計籌劃方案；委托籌劃主要是指委托稅務(wù)代理機構(gòu)設(shè)計籌劃方案。若個稅納稅人所在單位自行設(shè)計，則設(shè)計成本主要包括設(shè)計人員的薪酬成本、人員培訓(xùn)成本等；若委托稅務(wù)代理機構(gòu)進行設(shè)計，則設(shè)計成本主要為支付給稅務(wù)代理機構(gòu)的咨詢代理成本。（2）方案實施與控制成本。個稅稅收籌劃的實施與控制成本主要包括組織變更成本、違規(guī)成本、救濟成本等。組織變更成本是指個稅納稅人為實施稅收籌劃方案而變更企業(yè)組織形式所支付的成本，包括個稅納稅人設(shè)立獨資企業(yè)或合伙企業(yè)等所支付的籌建成本和注冊登記成本等。由于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)組織形式不同，其納稅人應(yīng)稅所得額的計算方法也不盡相同，因此，為節(jié)減稅額需變更組織形式時必然會產(chǎn)生必要的成本費用。違規(guī)成本是指個稅納稅人開展的稅收籌劃被稅務(wù)機關(guān)認定為偷漏稅行為而被處以罰款以及繳納相應(yīng)的滯納金所帶來的經(jīng)濟上的損失。救濟成本是指個稅納稅人為處理與稅務(wù)機關(guān)之間產(chǎn)生的涉稅糾紛所支付的成本，主要包括談判成本和訴訟成本。（1）談判成本。稅收籌劃方案實施過程中，為實現(xiàn)稅務(wù)協(xié)調(diào)，個稅納稅人需要和稅務(wù)機關(guān)進行充分交流與溝通，而在交流與溝通過程中所花費的成本，便是談判成本。（2）訴訟成本。訴訟成本是指個稅納稅人與稅務(wù)機關(guān)雙方處理涉稅糾紛失敗后納稅人為維護自身的權(quán)利尋求司法救濟而支付的成本，如個稅納稅人在維護自身的權(quán)利時，為收集資料、尋找證據(jù)、聘請律師等都需要花費大量的人力和物力，以及在訴訟過程中可能產(chǎn)生的尋租成本等。

2.無形成本。無形成本是指開展個稅稅收籌劃所支付的難以用貨幣加以計量的各種成本費用，主要包括時間成本、心理成本，信譽風(fēng)險成本等。（1）時間成本。時間成本是指個稅納稅人在設(shè)計與實施稅收籌劃方案過程中所花費的時間。時間成本是構(gòu)成稅收籌劃成本較為重要的一點，但由于時間的無形性以及難以用貨幣計量等特性，易被人們所忽視。（2）心理成本。心理成本是指個稅納稅人在稅收籌劃方案設(shè)計和實施過程中擔(dān)心籌劃失敗而產(chǎn)生的在精神方面的耗費與支出。心理成本并非實際支出的費用，只不過是個稅納稅人的一種主觀的心理感受，但這種心理感受可能會直接導(dǎo)致個稅納稅人工作效率的下降，這便是個稅納稅人在心理上所付出的代價。（3）信譽風(fēng)險成本。信譽風(fēng)險成本是指稅收籌劃方案設(shè)計失誤或?qū)嵤┎划?dāng)導(dǎo)致籌劃失敗而給個稅納稅人帶來的信譽上的損失。一旦個稅稅收籌劃結(jié)果被稅務(wù)機關(guān)認定為偷漏稅，甚至構(gòu)成犯罪，則納稅人的信譽將會因此而遭受嚴重的損失，進而影響個稅納稅人的社會地位和經(jīng)濟收益。

二、個人所得稅稅收籌劃收益分析

個稅稅收籌劃收益是指開展個稅稅收籌劃活動所帶來的收益，與稅收籌劃成本分類相對應(yīng)，可分為有形收益和無形收益兩種。

1.有形收益。有形收益是指可以直接用貨幣加以衡量的收益，主要表現(xiàn)為經(jīng)濟收益，具體包括少納或不納稅收益和遞延納稅收益。（1）少納或不納稅收益。個稅納稅人實現(xiàn)少納或不納稅是個稅籌劃最主要的目標(biāo)。開展有效的稅收籌劃，實現(xiàn)減輕稅收負擔(dān)的目的，實質(zhì)上是增加了個稅納稅人稅后收益，這是稅收籌劃法案實施效果最直觀的體現(xiàn)。（2）遞延納稅收益。遞延納稅雖然不能直接減少個稅納稅人應(yīng)納稅款的絕對數(shù)額，但可獲取資金的時間價值，這實際上相當(dāng)于從政府取得了一筆無息無風(fēng)險貸款，對于個稅納稅人來說等于是降低了稅收負擔(dān)，即減少了個稅納稅人應(yīng)納稅款的相對數(shù)額。

2.無形收益。無形收益是相對于有形收益而言，是指難以用貨幣加以直接衡量的收益，主要包括樹立良好的個人信譽收益和完善稅收法律制度收益等。（1）樹立良好的個人信譽收益。合理合法的稅收籌劃，不僅可以幫助個稅納稅人減輕稅負、減少罰款支出，而且可以幫助個稅納稅人積累信譽財富，如信用良好的納稅人在申請個人信用貸款時，銀行可能會縮短對他貸款的審批時間，同時在貸款利率、期限方面等方面得到優(yōu)惠。（2）完善稅收法律制度收益。通過個稅稅收籌劃，可以使國家立法機關(guān)及時了解稅收法律法規(guī)和稅收征管所存在的缺陷和疏漏，促進稅法不斷健全和完善，從而為個稅納稅人提供依法治稅、公平競爭的良好環(huán)境，降低個稅納稅人開展稅收籌劃的風(fēng)險成本。

三、個人所得稅稅收籌劃成本收益比較分析

個人所得稅稅收籌劃成本與籌劃收益的比較分析，實際上是從經(jīng)濟角度去分析個稅納稅人在設(shè)計和實施稅收籌劃方案整個過程中的投入與產(chǎn)出的比例關(guān)系，即以最少的投入獲取最大的產(chǎn)出，或以一定的投入獲取更多的產(chǎn)出。在設(shè)計和實施稅收籌劃方案整個過程中，若花費的成本、費用或損失小于取得的收益時，該方案則合理；反之，該方案則是失敗的。由于開展稅收籌劃要受到法律、政策、個稅納稅人和籌劃者自身綜合素質(zhì)等眾多因素的共同影響與制約，因此，個稅納稅人在開展稅收籌劃時，必須綜合各方面影響因素考慮該籌劃方案是否能給個稅納稅人帶來絕對的收益。此外，從理論上來看，個稅稅收籌劃方案的成功實施可以實現(xiàn)少繳稅甚至不繳稅的目的，然而，在實際操作中有時卻往往達不到預(yù)期的效果，究其原因，是由于所設(shè)計的籌劃方案不符合成本效益原則所致。因此，在設(shè)計稅收籌劃方案時不能片面地追求稅收負擔(dān)的降低，而忽視因該籌劃方案的實施所引發(fā)的額外成本、費用或損失的增加以及收益的減少，只有當(dāng)籌劃成本小于籌劃收益時，該項稅收籌劃才是成功的籌劃。根據(jù)前文所述，個稅稅收籌劃成本既包括有形成本也包括無形成本，相應(yīng)地，個稅稅收籌劃收益既包括有形收益也包括無形收益。雖然在實踐中很難量化各種籌劃成本與籌劃收益之比，特別是無形成本和無形收益，但只要在籌劃過程中秉持成本效益分析的理念，則可以幫助個稅納稅人花費最少的投入獲得最大的產(chǎn)出，或以一定的投入獲取更多的產(chǎn)出。