企業所得稅申報過程中應注意的有關事項

○郭贊宏

（西安軌道交通裝備有限責任公司 陜西 西安 710000）

2007年3月全國人大會議通過了《中華人民共和國企業所得稅法》，同年11月國務院通過了《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》（以下簡稱《實施條例》），兩法均在2008年1月1日起開始施行。企業進行納稅申報時除需要依據上述法律法規外還需要依照《中華人民共和國稅收征收管理法》和其他相關法律規定。企業預繳所得稅應該自該月或者季度終了日起十五日內，向稅務機關送預繳企業所得稅納稅申報表并且預繳稅款；企業在年度納稅申報時，應該向送稅務機關提供企業所得稅年度納稅申報表（包含主表和附表），并匯算清繳，結清稅款。在此，我們主要討論企業在年度納稅申報中應注意的事項。

一、匯算清繳中應注意的事項

匯算清繳是企業依照稅收的法律和法規對企業所得稅進行的一次全面、系統的計算和繳納過程。由于匯算清繳中涉及了大量的數據、法律法規以及會計處理的內容，很容易忽視或者漏掉應該進行納稅調整的事項。以下分成收入類、扣除類和資產類三項描述企業應該注意的納稅調整項目。

1、收入類

（1）視同銷售。視同銷售在會計上不作為銷售核算，所以一般不確認為會計收入。而在稅法上，視同銷售收入屬于納稅收入，企業應該進行納稅調整。視同銷售包含的情況比較多，企業很容易將應進行納稅調整的忽略。《企業所得稅法實施條例》中第二十五條規定：企業發生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。在企業實際操作中，企業經常會把自產、委托加工的產品免費給客戶試用時借計在“營業費用”科目中，或者將其用作職工福利時借記“管理費用”科目。這些事項都是視同銷售行為，在企業所得稅匯算清繳中應進行納稅調整。

（2）財政性資金。企業獲得的財政性補貼根據具體情況的不同可以確認為免稅收入、不征稅收入或者是應稅收入，企業一般都認為財政性補貼就應該屬于免稅收入，這是很容易產生的誤區。財稅〔2008〕151號文件指出，企業取得各類財政性資金，除了屬于國家投資和資金使用后要求歸還的本金外，均應計入到企業當年收入總額中。財稅〔2011〕70號文件指出，企業從縣級以上各級人民政府的財政部門及其他部門取得的應計入收入總額的財政性資金，如果同時符合以下條件，可以作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除：企業能夠提供規定資金專項用途的資金撥付文件；財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；企業對該資金以及以該資金發生的支出單獨進行核算。如果不符合上述條件，則將其歸入為征稅收入。如果國務院、財政部或者國稅局三個部門有至少一個部門在文件中明確規定為免稅收入，則該項屬于免稅收入，該年度內需要進行納稅調整,例如軟件生產企業實行增值稅即征即退政策所退還的稅款就是免稅收入；不然則應確認為應稅收入，在取得款項年度內計入到應納稅所得額中。

（3）延遲確認的納稅收入。納稅收入是通過會計收入調整計算而來的，企業會計收入的準確與否直接影響納稅收入，會計收入的調整項目基本上都在納稅申報附表中的《納稅調整項目明細表》列示出。很多企業的財務報表和賬簿并沒有經過審計機構的審核，所以不能保證其會計收入的準確性，很容易出現因少計會計收入而造成納稅收入減少的現象。很多企業的“預收賬款”科目數額很大，而預收賬款應該確認會計收入，所以也屬于納稅收入的范疇。企業在匯算清繳過程中，如果延遲了會計收入的確認，那么也會延遲其納稅調整，對企業應納稅所得額會造成直接影響。

2、扣除類

《企業所得稅法》中規定成本、費用等需要是企業實際發生并且與取得收入有關、合理的支出，才可以在應納稅所得額中扣除。企業在實際操作中，應該更加關注稅法對成本、費用扣除項目的規定。

（1）違反真實性、合理性原則的成本、費用。企業以不符合規定的發票為依據列支成本、費用；出現不合理金額的費用，卻不進行納稅調整，例如不合理金額的辦公費用；列支與企業經營不相關的成本、費用，除非稅法有明確規定，否則企業所列支的成本、費用必須和企業經營相關。以上這些或者其他一些不合理事項出現時企業必須要進行納稅調整。

（2）職工福利費。國稅函〔2008〕264號文件指出，企業在2008年以前按照相關規定計提但尚未使用的職工福利費余額，2008年及以后年度發生的職工福利費，應首先沖減上述的職工福利費余額，不足部分按新稅法規定扣除；仍有余額的，繼續留在以后年度使用。企業2008年以前節余的職工福利費，已在稅前扣除，屬于職工權益，如果改變用途的，應調整增加企業應納稅所得額。也就是說，企業新發生的福利費應該先沖減職工福利費余額，不應該直接在費用中列支。

（3）工資薪金支出。《實施條例》第三十四條規定，企業發生的合理工資薪金支出，準予扣除。其中工資薪金是指企業在每一納稅年度支付給在本企業任職或者受雇員工的所有現金形式或者非現金形式的勞動報酬。如果企業存在已計提但是還未實際發放的工資支出，不能夠在稅前列支，應進行納稅調整。

（4）投資者未到位資金的利息支出。國稅函〔2009〕312號文件指出，關于投資者未到位資金發生利息指出的扣除問題，根據《實施條例》第二十七條規定，凡企業投資者在規定期限內未繳足其應繳資本額的，該企業對外借款所發生的利息，相當于投資者實繳資本額與在規定期限內應繳資本額的差額應計付的利息，其不屬于企業合理的支出，應由企業投資者負擔，不得在計算企業應納稅所得額時扣除。

3、資產類

（1）資產損失的扣除問題。財稅〔2009〕57號文件指出，資產損失是在企業生產經營活動實際發生的，并且與取得應稅收入相關的資產損失。根據國家稅務總局2011年第25號公告的規定，企業所發生的資產損失應該按照規定的程序和要求向主管稅務機關申報后方可在稅前扣除，沒有經過申報的資產損失，不得在稅前扣除。在之前公布的公告中指出企業除經稅務機關申報外還可以自行扣除，但是現在必須要向稅務機關申請方可扣除。如果審批的資產損失沒有得到稅務機關的批文，是需要進行納稅調整的。

（2）固定資產與無形資產。2006年公布的《企業新會計準則》中提出了計稅基礎的概念，其中資產計稅基礎是指企業在收回資產賬面價值過程中，按照稅法規定在計算應納稅所得額時可以抵扣的金額。也就是說該項資產在未來使用或者最終處置時，可以作為成本或者費用在稅前列支的金額。計稅基礎經常會與賬面價值存在著差異，能夠稅前列支的折舊和攤銷額是以計稅基礎為依據并且符合稅法規定的。但是固定資產和無形資產的折舊和攤銷涉及的年頭一般都較長，所以企業很容易忽視而不對其進行納稅調整。舉例來說，企業在2010年購買所得了一項固定資產，但是并未取得其發票，那么在稅法上就說該項資產的計稅基礎是0。企業在2010年計提的能在稅前列支的折舊額為0，應該對其進行納稅調整；如果2011年依然未取得發票，那其計稅基礎依然是0，能夠稅前列支的折舊額也是0，依然要進行納稅調整。

以上只是列舉了以上三大類中重點需要注意的問題，企業會計人員還應注意三大類中其他問題和特別事項的納稅調整問題。

二、填報年度所得稅納稅表應注意的事項

填報所得稅納稅申報表是匯算清繳中最重要、最復雜的環節，一般企業需要填列的納稅申報表包括一個主表和十一個附表，主表中的利潤總額的計算，是依據《企業會計準則》，其數據是與《利潤表》的數據一致，并且很多是由附表一（收入明細表）和附表二（成本費用明細表）自動生成；主表中的應納稅所得額計算和應納稅額計算，有很大一部分都可以根據附表自動生成。所以說，填報納稅申報表時應該首先填列附表，這樣會增加主表的準確性。附表二的第21行罰款支出，《企業所得稅法》第十條規定，企業的稅款滯納金、罰金、罰款和被沒收財務的損失在計算應稅所得額時不得在稅前扣除。需要注意的是銀行的罰息和合同罰款可以在稅前扣除，但不能在這一列中填寫。罰款支出這一行需要與附表三（納稅調整明細表）的第31行一致，只能填寫那些應該調增的行政罰款等，其他罰款應填在附表二第24行。

附表三第34行各類基本社會保障性繳款，《企業所得稅法》規定基本社會保障性繳款可以在稅前扣除。這一行的填列是根據當地的社會保障性繳費比例規定，不同的地方會有差異，還應注意的一點是該部分只包含了企業所承擔的而不包含個人所承擔的部分；附表三第28行捐贈支出，稅法規定，捐贈支出的稅收金額不應該超過年度利潤總額的12%。值得注意的是如果超過了，除非特殊規定可以全部扣除外那么超過部分應該調增應納稅所得額。附表三第35行補充養老保險、補充醫療保險，財稅〔2009〕27號文件指出，為在本企業任職或者受雇的全體員工支付的補充養老保險費、補充醫療保險費，分別在不超過職工工資總額的5%標準內的部分，在計算應納稅所得額時準予扣除，并且超過部分是不予扣除的。

附表九（資產折舊納稅調整表）中的納稅調整額一列，一般企業固定資產的納稅調整額都為正數，但是值得注意的是只有稅務折舊年限大于會計折舊年限，并且以前年度該部分產生的差異已經作了納稅調整申報，那么會計已經提足折舊后的剩余年限不再計提，而稅法可以按照規定進行扣除，此時就出現了調整額為負數的情況。

三、結語

匯算清繳工作是所得稅納稅申報的重要環節，保證匯算清繳結果的準確無誤需要會計人員不能忽視每一個細節，微小的錯誤都會使得整個匯算清繳工作功虧一簣。隨著我國稅法的不斷的完善，對企業納稅申報的要求越來越嚴格，企業也應該在此方面不斷強化和提高。

[1]高麗華：新稅法下企業所得稅匯算清繳的會計調整[J].會計之友，2010（15）.

[2]劉春暉：淺析如何做好企業所得稅匯算清繳工作[J].中國經貿，2010（14）.

[3]顏曉玲：企業所得稅年度納稅申報表填列解析[J].現代商貿工業，2011（22）.