論納稅人的知情權

艾爾肯，徐立

（遼寧師范大學法學院，遼寧大連 116029）

論納稅人的知情權

艾爾肯，徐立

（遼寧師范大學法學院，遼寧大連 116029）

納稅人的知情權是指納稅人有了解稅制的運行狀況、稅款的用途及對與其納稅有關的各種信息或資料提出質詢的權利;納稅人在行使知情權這一憲法性權利時不能侵害其他主體的民商權利;納稅人的知情權包括對稅收立法的知情權、征稅管理的知情權、稅款使用的知情權、稅收程序知情權及請求救濟知情權等;對納稅人知情權的保護包括完善相關立法、強化稅務人員的法律責任、健全稅收司法制度、樹立對稅收的自我保護意識等方面;只有全面保護納稅人的知情權，才能切實貫徹“稅收中性”原則;這對依法保障納稅人的合法權益，促進稅收法治建設具有重要意義。

納稅人的知情權;合法權益;納稅人訴訟制度

1993年1月開始實施的《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱《稅收征管法》）以法律的形式對納稅人權利予以確認，2001年5月開始實施的新修訂《稅收征管法》首次增訂了納稅人的知情權，2009年11月國家稅務總局發布的《關于納稅人權利與義務的公告》（以下簡稱《公告》）明確規定了納稅人的知情權，在保障納稅人知情權方面取得了巨大的進步。但是，由于歷史及社會現實等方面的原因，中國法律對納稅人知情權的規定存在著很大的不足和缺憾。因此，有必要在理論層面上對納稅人知情權的概念及其內容進行深入的分析和探討，提出進一步健全和完善對納稅人知情權的保護措施。這對保障納稅人的合法權益，切實貫徹和落實“稅收取之于民，用之于民”這一稅收政策，具有重要意義。

一、納稅人知情權概念解析

知情權又稱為知悉權，是指公民有權從政府及其他有關方面獲知有關公共事務的管理情況的一項權利。廣義的知情權包括政治知情權、司法知情權、社會知情權和個人信息知情權等四項權利［1］。“知情權”一詞是由美國的一位新聞編輯肯特·庫泊在1945年1月的一次演講中首先提出來的，他呼吁官方尊重公民的知情權，并建議將知情權推升為一項憲法權利。現代國家是稅收國家，國家財政收入的百分之九十都來自于稅收，公民幾乎等同于納稅人。納稅人的知情權是指納稅人有權了解稅制的運行狀況和稅款的用途，并且可以就相關問題提出質詢，有權了解與其納稅有關的各種信息或資料［2］。具體說，納稅人的知情權包括以下三個方面的含義:

（1）納稅人的知情權是一項憲法性權利。在憲法中規定納稅人的知情權是因為憲法作為國家的根本大法，具有最高的權威性。《憲法》規定的公民對國家事務享有參與權和監督權都是需要通過賦予其知情權進行保障的。中國《憲法》第56條規定，“公民有依法納稅的義務”。因為稅收問題關系國計民生，在《憲法》中明確規定納稅人的權利有著重大的意義。因此，《憲法》規定的納稅人權利中包括的知情權，當然屬于憲法性權利的范疇。

（2）納稅人的知情權是納稅人的一項基礎性權利。在現代民主國家，人民是國家的主人，任何一個公民都有權了解國家的公共管理事項和公共服務實施的情況，知情權是人民當家作主的首要條件。在稅收領域，納稅人依法納稅必然就有權了解對稅收實施的全過程，有權知悉對稅款的用途及公民能享受的公共服務和公共產品。納稅人依法享有的權利涉及眾多方面，但知情權是納稅人諸項權利中的一項基礎性權利。若缺乏知情權，那么納稅人的其他權利就無法實現［3］。

（3）納稅人的知情權行使時不能侵害其他主體的民商事權利。在稅收領域，本著現代社會公平、公正、公開的理念，在保障納稅人知情權的同時，注意協調納稅人知情權與隱私權之間、納稅人知情權與商業秘密之間的沖突與平衡問題。征稅機關掌握了大量的納稅人信息時，很有可能導致納稅人的私人信息遭受侵犯。征稅機關在掌握了納稅商事主體的信息時，在行使知情權時可能會侵犯企業的商業秘密。此時，納稅人有權要求征稅主體依法保守其隱私或商業秘密［2］210。因此，納稅人知情權的行使有其必要性，又要遵循法律法規的規定，在保證納稅人的知情權的同時，不能侵犯民商事主體的隱私權和商業秘密。

二、納稅人知情權的內容

納稅人的知情權貫穿于稅收政策的立法、執法、司法、守法等全過程，要保障納稅人知情權的全面行使，確保納稅人權益得到真正的貫徹落實，就應當明確納稅人的知情權的具體內容:

（1）納稅人對稅收立法的知情權。稅收立法的知情權又稱為稅收政策制定參與權，是指國家在制定稅收法律法規、稅收政策時應當廣泛采納納稅人的意見，由納稅人直接參與，提出建議。這里所謂的納稅人參與并非是指全體納稅人的直接參與，而應當是選舉代表的間接參與制。公民依法納稅，成為國家財政的重要來源，自然有權了解國家財政的預算和分配的情況。要了解國家的稅收政策，參與立法是根本。《憲法》規定，中國是人民民主專政的社會主義國家。在立法中應充分體現民主立法的精神，國家稅收來源于民眾，稅收政策與民眾生活息息相關，在法律上明確納稅人在立法階段就享有知情權，不僅有利于保障公民更好的履行納稅義務，享受公共服務，而且更有利于促進中國的民主法制建設。

（2）納稅人對征稅管理的知情權。國家稅務機關行使征稅權力，依法向公民收取稅款，公民有權利了解行政機關行使征稅權力的相關事項。主要包括:查閱信息權、權利的被告知權、知悉征稅依據權等。征稅機關依法征稅時，納稅人有權利了解國家稅務機關征稅決定的內容、征稅的法律依據、事實依據以及計算方法，即有權知道為何征稅以及如何征稅的問題。新《稅收征管法》第8條第1款規定:“納稅人、扣繳義務人有權向稅務機關了解國家稅收法律、行政法規的規定以及與納稅程序有關的情況。”國家稅務總局發布的《公告》明確規定，“知情權包括:現行稅收法律、行政法規和稅收政策規定;辦理稅收事項的時間、方式、步驟以及需要提交的資料;應納稅額核定及其他稅務行政處理決定的法律依據、事實依據和計算方法;……。”

（3）納稅人對稅款使用的知情權。稅款使用的知情權是納稅人知情權的關鍵，是指納稅人有權了解國家如何使用稅收及其使用是否合法。即在稅收制度實施過程中，納稅人有權知道政府是如何使用自己繳納的稅款。公民依法納稅是為了盡可能好的取得公共產品和公共服務，中國稅收的本質是“取之于民、用之于民”，公民向國家納稅，國家稅收應當服務于民眾，因為稅收使用知情權可以促進公民納稅的積極主動性。這里主要包括納稅人有權了解獲悉國家的財政分配情況、公民依法納稅之后能享受哪些公共產品和公共服務。但遺憾的是，中國目前的法律法規對此尚未做出相關的規定。

（4）納稅人對稅收程序的知情權。實體的正義要依靠程序正義來保障，沒有程序正義，實體正義也將無法實現。稅收程序知情權是指納稅人有權利了解稅務機關實施的整個稅收管理全過程的程序依據，采取稅收強制措施、處罰措施的依據、內容以及在此過程中應享有的權利。稅收程序知情權貫穿于稅收立法、執法、司法的全過程。稅收程序是稅收法治建設的核心內容。權利要通過程序來行使，權力要通過程序來制約［4］。新《稅收征管法》以及國家稅務總局發布的《公告》中都規定了納稅人有了解納稅程序的權利。

（5）納稅人的請求救濟知情權。納稅人的合法權益受到征稅主體的違法侵害造成損失的，有權要求征稅主體承擔賠償責任。請求救濟知情權是指納稅人有權利了解其在依法履行納稅義務過程中，權利受到侵害時，如何依照法定程序提出控訴、請求行政、司法救濟。《稅收征管法》第88條規定，納稅人同稅務機關在納稅上發生爭議后，在依照稅務機關的決定繳納稅款的前提條件下，可以依法申請行政復議，對行政復議決定不服的，可以依法向法院起訴。國家稅務總局發布的《公告》第1項關于知情權明確規定:“您有權向我們了解國家稅收法律、行政法規的規定以及與納稅程序有關的情況，包括:……與我們在納稅、處罰和采取強制執行措施時發生爭議或糾紛時，您可以采取的法律救濟途徑及需要滿足的條件。”

三、納稅人知情權的保護

新《稅收征管法》及《公告》中對納稅人知情權做出明確的規定是一個巨大的進步，具有重要的現實意義。但是，關于納稅人知情權的規定還只是停留在稅收征收管理階段，對稅收立法、稅款使用等方面的重要知情權仍未進行規定。保障納稅人的知情權，需要在法律層面及社會意識方面共同完善。因此，筆者認為，應當從以下幾個方面對納稅人的知情權進行保護:

1.完善對納稅人知情權的立法保護

從立法學角度進行分析，對納稅人的知情權主要從以下兩個方面進行保護:

（1）在《憲法》層面上規定納稅人的知情權。《憲法》是國家的根本大法，具有最高的權威性，其他任何法律都必須符合憲法原則，不得和憲法相違背。在《憲法》中規定納稅人知情權最具權威性。《憲法》第56條規定:“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務。”但在明確規定公民有納稅義務的同時，更應該以權利法案的形式明確列舉公民應享有的基本權利，公民享有的權利邏輯上應先于公民應負擔的義務［5］186。因此，筆者建議，為了保障公民權利的實現，應當在《憲法》中規定納稅人權利，即依照法定程序通過憲法修正案專門規定納稅人的權利，其中當然包括作為納稅人基礎性權利的知情權，為納稅人知情權的實現提供《憲法》依據。

（2）在《稅收基本法》中規定納稅人的知情權。中國關于稅收領域的立法如《稅收征管法》等仍處在多部單行法并存的階段，唯有制定一部完整的《稅收基本法》，才能保障納稅人權利的實現，從而實現稅收法治建設。在市場經濟國家，納稅人的權利保護受到很大的重視，世界各國都有相應的規定。美國政府1988年制定的《納稅人權利法案》，經過1994年和1996年兩次修改趨于完善;加拿大1985年公布的《納稅人權利宣言》;英國1986年公布的《納稅人權利憲章》等等，都表明了納稅人權利立法值得中國的關注和重視。在借鑒世界各國先進立法經驗的基礎上，針對中國法律沒有專門規定保護納稅人權利的現狀，結合中國實際情況，應當在《稅收基本法》中規定納稅人的知情權。筆者認為，雖然上文提出在《憲法》中應當規定納稅人的知情權，但是由于《憲法》修改的復雜性、緩慢性以及《憲法》僅作出原則性規定等特點，在制定《稅收基本法》時對納稅人知情權作明確、具體的規定，不失為一種符合中國現實情況的辦法。

（3）在《稅收征管法》修訂時增訂納稅人的知情權。2001年修訂的《稅收征管法》雖然首次確立了納稅人的知情權，但由于規定得過于簡單，在實踐中不具有可操作性。中國的《稅收征管法》已公布，目前在沒有制定《稅收基本法》的情況下，先行修訂《稅收征管法》，明確規定納稅人的知情權。這不僅有利于節省立法資源，提高效率，而且也便于公民了解和適用。筆者認為，應當在《稅收征管法》修訂時增訂納稅人在稅收實施整個過程中所享有的包括訴訟請求權在內的全部知情權，特別是明確規定對稅款使用的知情權。這對建設法治政府，依法保障納稅人的合法權益將起到重要的作用。

2.強化對納稅人知情權的行政法保護

根據權利義務相對應原則，納稅人享有什么樣的權利就意味著征稅機關享有什么樣的義務。因此，有必要在行政法方面加強對納稅人知情權的保護。具體說，這種保護包括兩個方面:

（1）轉變稅務執法人員的執法理念，樹立為納稅人服務的觀念。國家權力是人民賦予的，稅務執法人員在工作中應當樹立“人民的公仆”的觀念。征稅機關和執法人員應當改變只享有權力而不履行義務、納稅人員只履行義務而不享有權利的觀念。加強對執法人員的職業道德培訓，使其認識到納稅人才是國家的主人;建立征稅機關和執法人員為納稅人服務制度，強化執法人員的職業水平，使其掌握新知識、新技能，更好的保護納稅人權利。納稅人知情權的行使若缺乏執法人員的告知義務就將失去意義，在觀念意識上的徹底改變，才能真正做到為納稅人服務，這是加強納稅人知情權行政法保護的內在要求。

（2）加大對稅務執法人員法律責任的力度，嚴厲制裁侵犯納稅人知情權的行為。法律賦予征稅機關及執法人員的權力，就必須規定相應的法律責任以防止其權力濫用。在法律上嚴厲追究執法人員的法律責任，更能充分的體現濫用國家權力的嚴重后果以及法律的權威。為約束稅務機關的征稅行為，法律規定了稅務機關在稅款征收中的執法程序和手續［6］。由于受傳統思想的影響，納稅人對稅務機關存在著一定的懼怕心理，在現實中行使知情權時將會受到各種阻礙。通過法律的規定追究執法人員的法律責任，是納稅人知情權實現的行政法保護的外在要求。因此，筆者建議，在修訂《稅收征管法》等法律法規時，加大對侵犯納稅人知情權的執法人員法律責任方面的規則或規定的修改力度，才能切實保障納稅人知情權的實現。”

3.健全對納稅人知情權的司法保護

對納稅人的知情權的保護有必要建立專門的司法制度，依法保障納稅人的知情權:

（1）修訂《民事訴訟法》，建立納稅人訴訟制度。納稅人訴訟制度是美國、日本等國維護納稅人權利的一個重要的途徑。例如，在日本，納稅人可要求政府機關公布公費宴請、公費接待的客人名單，以便判斷公費支出是否合理，如不公布客人名單只能是公務人員自付。否則，納稅人可提起要求政府公開交際費開支的民眾訴訟［7］。中國目前關于納稅人權利受到侵害的案例通常都只能提起行政訴訟，對于侵害納稅人知情權的訴訟制度尚未做出規定。納稅人在行使其知情權的過程中如果受到阻礙，卻不能通過司法途徑來保護，納稅人的知情權就失去了其存在的意義。筆者認為，對納稅人知情權的侵害來自于征稅機關不依法履行告知義務，納稅人當然有權提起訴訟。在修訂《民事訴訟法》時，建立納稅人訴訟制度，主要是指納稅人對于稅收內容、稅收分配和稅款使用知情權受到阻礙時向司法機關提起訴訟的制度，在性質上屬于民事訴訟的范疇。這對于調動公民的納稅積極性，實現稅收法治有著重大意義。由于司法資源的有限性，納稅人知情權的糾紛也可先行通過調解解決，可將訴訟作為終極的手段。

（2）設立專門的稅收法庭，依法保障納稅人知情權的訴權。由于稅務知識的專業性、復雜性，法官可能會受稅法和稅務知識方面的限制。在審理稅務案件時，法官往往向稅務機關咨詢，這樣就導致了稅務案件實際上是納稅人一方和法院、稅務機關相結合的另一方的對立，訴訟地位嚴重不平等。這種由稅務機關自己做自己法官的審判，很難真正維護納稅人的合法權益［5］190。法官在法庭審理復雜的稅務案件浪費司法資源的現象嚴重的違背了公正兼顧效率的訴訟理念。因此，筆者建議，為了更好的利用司法資源保護納稅人的知情權，有必要在中國法院系統設立專門的稅收法庭，在司法制度方面依法保障納稅人知情權的實現。

4.樹立對納稅人知情權的自我保護意識

在中國，多數納稅人的權利意識淡薄，多數人都不知道其所享有的權利。中國青年報社會調查中心和新浪新聞中心聯合實施了一項名為“在中國，納稅的感覺怎么樣”的調查，截至發稿時，共有4715人填答了問卷。調查數據中，只有12.3℅的受訪者對納稅人的權益比較了解，其余87.7℅的人則處于“完全不知道”和“知道一點點”的狀態。自我保護是納稅人對知情權進行保護的內在要求，樹立納稅人知情權的自我保護意識包括兩個方面的內容:

（1）提高納稅人的權利意識，自覺維護其稅收知情權。筆者認為，公民應當樹立“稅法是保障自己權利之法，而不是義務枷鎖”的觀念。逐漸提高納稅人的權利意識，樹立良好的社會氛圍是首要條件。美國國內收入局（IRS）發給每個納稅人的宣傳手冊《作為納稅人你所享有的權利》詳細列舉、說明了納稅人在稅收事務中享有的各項權利［8］。筆者認為，應在稅法宣傳中加強對納稅人權利的關注，在充分做到權利義務并存的同時，公民亦應當主動學習稅法及稅收方面的知識，將“政府養活了百姓”轉變為“人民（納稅人）養活了政府”的觀念，強化權利本位的理念，保障民眾權益的落實是國家權力的終極目的。

（2）提高納稅人的維權能力，依法保護其稅收知情權。現代稅制的專業性和復雜性導致大多數公民在理解稅法、依法履行納稅義務時存在著很大的困難。納稅人知情權的行使受到了一些阻礙。因此，由具有專業知識水平的稅收人才對其提供幫助更有利于納稅人的維權。筆者認為，群眾自治組織在公民維權方面一直起著不可忽視的作用，稅收領域也不例外。1998年世界納稅人協會在瑞典成立，2000年更名為“國際納稅人協會”，它是協調政府稅收問題，減少浪費、維護全球納稅人權利的非營利性國際組織［5］183。在中國，如果依法成立納稅人協會，就有可能使某個納稅人個體的維權能力增強，這對于納稅人知情權的全面保護將起到重要的作用。

納稅人的知情權是納稅人諸項權利的基礎和本源，從立法、執法、司法、守法等方面對納稅人的知情權進行保護，不僅有利于調動公民自主納稅的積極性，而且也有利于實現公民對政府的監督和批評的權利。這對依法保護納稅人的合法權益，貫徹和落實“稅收中性”原則［9］，促進中國稅收法治建設具有非常重要的意義。

［1］甘功仁.納稅人權利專論［M］.北京:中國廣播電視出版社，2003:124.

［2］張守文.財稅法學［M］.2版.北京:中國人民大學出版社，2010:210.

［3］華國慶.試論納稅人知情權及其保障［J］.法學家，2006（2）:95.

［4］張建華.論憲政思維下納稅人知情權的保障［J］.前沿，2010（2）:96.

［5］陳少英.稅法基本理論專題研究［M］.北京:北京大學出版社，2009:186.

［6］王曉曄.經濟法學［M］.北京:中國社會科學出版社，2010:239.

［7］曾章偉.中國建立納稅人訴訟制度的思考［J］.浙江學刊，2007（4）:150.

［8］楊衛紅.論納稅人知情權及其保護［J］.陜西行政學院學報，2009（2）:94.

［9］王保樹.經濟法原理［M］.北京:社會科學文獻出版社，2004:334.

Taxpayer’s Right to Know

AI Er－ken，XU Li
（School of Law，Liaoning Normal University，Dalian Liaoning 116029，China）

Taxpayer＇s right to know means taxpayer has the right to know the operation，the use and other information about tax，or to address inquiries about the information.A taxpayer can not infringe on other citizens＇civil and business rights when he exercises this constitutional right.Taxpayer＇s right to know includes tax legislation，management of taxation，the use of taxation，tax procedure，prayer for relief，etc.The protection of taxpayer＇s right to know covers the perfection of relevant legislation，the strengthening of the legal liability of tax personnel，the improvement of tax system，the fostering of self－protection awareness on taxation，etc.Only by protecting the taxpayer＇s right to know can the"neutral principle of taxation"be implemented，which is very important for the protection of taxpayer＇s lawful rights and the improvement of revenue law construction.

taxpayer＇s right to know;lawful rights;taxpayer＇s litigation system

D920

A

1009－315X（2012）02－0171－05

2011－09－20

艾爾肯（1964－），男，新疆喀什人，教授，碩士研究生導師，法學博士，主要從事民商法學、經濟法學研究。

（責任編輯 劉敏）