對企業內部控制審計若干問題的探討

師 萍

隨著內部控制建設進程的加快和現代企業制度的建立完善，傳統的經濟責任審計、報表審計已經不能滿足管理層對內部控制審計的要求。企業將內部控制的監督、評價作為重要工作內容，尋找內部控制薄弱環節，對企業內部控制建設是否健全和抵御風險能力程度進行衡量，從而有效防范和化解企業各種經營風險和財務風險，不斷強化內控建設措施，促進企業建立、實施和評價內部控制，確保企業健康發展。

一、當前企業內部控制審計存在的問題

（一）內部控制審計范圍有待明確

內部控制審計的范圍，直接決定著審計的質量、成本和責任，決定著審計的可行性。為了遏制內部控制的各種可能的外部性，為財務報表使用者提供盡可能多的附加信息，促進被審計單位全面加強內部控制建設，內部控制審計應當以整個內部控制為審計范圍。但是，由于內部控制是一個內容廣泛的概念，至今沒有一個明確的邊界。

（二）內部控制審計目標不是很明確

內部控制審計目標決定著審計的范圍、審計程序的選擇與運用、審計意見的表達、審計質量的衡量和審計責任的界定。為了確保審計質量，防范審計風險，避免注冊會計師承擔過高的審計責任，審計準則應當明確內部控制審計的目標。但遺憾的是，目前相關審計準則尚未對內部控制審計的目標做出明確規定。筆者認為內部控制審計應當對被審計單位內部控制自我評估報告的真實性和合法性發表審計意見，為內部控制自評報告的真實性和合法性提供合理保證。為了讓注冊會計師能夠提供合理保證，審計準則應當明確審計范圍和應當實施的審計程序。

（三）內部控制審計程序不明確

為了確保內部控制審計能夠為內部控制自我評估報告的真實性和合法性提供合理保證，相關審計準則必須明確內部控制審計應當實施的審計程序，否則內部控制審計質量就無法保證。但是，由于內部控制審計實施時間不長，加之與財務報告相關的內部控制的概念尚未得到清晰的厘定，盡管國外內部控制審計已有一些實踐經驗，并從中總結出了一些行之有效的審計程序。但是這些審計程序依然是不系統的。國外的實踐表明，從公司層面控制入手自上而下地進行審查，是比較切實有效的內部控制審計方式。據此筆者認為，系統有效的內部控制審計程序至少應當包括兩個層次：企業總體層次的內部控制審計程序和業務類型或業務單元層次的內部控制審計程序。企業總體層次的內部控制審計程序是從企業內部控制整體框架五要素入手系統設計的，可以有效測試內部環境完善性的審計程序、風險評估有效性的審計程序、控制活動有效性的審計程序，信息與溝通有效性的審計程序和監督檢查有效性的審計程序。業務類型或業務單元層次的內部控制審計程序，是從影響企業財務報告公允真實性的各類業務或業務單元入手系統設計的，可以有效測試各類業務或業務單元相關內部控制有效性的審計程序。在審計過程中，注冊會計師應當先實施企業層次的內部控制測試程序，再根據企業層次內部控制測試的結果及各類業務或業務單元對財務報表公允真實性的影響程度，實施業務層次的內部控制測試。

（四）關于內部控制審計成本的控制問題

成本問題始終是影響內部控制審計實施的重要問題。我國要切實有效地推行內部控制審計，在制定的審計準則中也必須有防止審計成本過高的對策，在實施審計中也必須有控制審計成本過高的對策。解決審計成本過高的直接對策是降低成本。在實施審計中，可以實施能同時滿足實質性測試和內部控制測試兩個目標的審計程序，最大限度地利用檔案資料和他人工作結果等等。解決審計成本過高的間接對策是通過突出重點提高成本投入的效益。在審計實施中，注意從公司層面控制入手，開展自上而下的審計工作，以風險為導向，選擇控制測試的性質、時間和范圍，盡可能選擇那些能夠同時達到多個審計目標的綜合性審計程序，充分挖掘審計證據的作用等等。

二、加強企業內部控制審計的途徑

（一）企業的一切活動都存在于內部控制之內，在審計項目工作中，不僅要對每項業務涉及到的內部控制的健全性和執行情況進行有效評價，而且還要通過內部控制評價，確定審計重點和審計風險更好指導審計工作

評價其能否能抵御和控制企業面臨的各種風險，關鍵控制和程序能否保證內控目標的實現，要及時向管理層反映發現帶有普遍性、傾向性的問題和控制薄弱環節，內控審計師對企業內部控制出現的薄弱環節要及時做出詳細的評價步驟和報告，并提出改進建議。管理層要重視內部審計的制度化、規范化、程序化管理以及隊伍建設，關注報告，采納報告中提出具有科學合理、行之有效的審計建議，使企業的職能部門的管理職能進一步規范和完善。

（二）專門評價企業內部控制單獨立項

企業把內部控制的監督、評價作為重要的工作內容，專門評價，單獨立項。一些內部控制存在的問題只是在查賬過程中發現，企業可以選擇檢查、監盤、觀察、計算、查詢及函證和分析性復核等方法全面有序的測試各部門、各環節。并依據審計部門的評價意見測試結果和編寫的審計報告。相關部門改進管理，完善制度，防范和化解企業各種經營風險，提出強化內控建設措施。

（三）進行內部控制自評

可以在業務流程層面上或者是企業層面上實施企業對控制有效性的內部監督和自我評價，包括：與外部人士的溝通、對運行報告的復核和核對、將信息系統記錄數據與實物資產進行核對以及對其他未參與控制執行人員的監控活動等。內部控制自評為企業提供了一個管理控制風險的工具，綜合控制了企業各方面，使企業對內部控制有了更全面的了解。在內控審計人員的幫助下，管理人員評估本部門內部控制的有效性和恰當性，并提出報告。既明確本部門對企業內部控制的責任，又熟悉本部門的控制過程。保證企業內部人員良好而更有效地履行責任，降低了審計成本。

（四）改變傳統的內部控制在制定階段的方法

內部控制在建立之時就交由內控審計進行評價，不能只由相關業務部門來完成。作為內控審計師，要統籌考慮并提出自己的建議，將重點放在企業內部控制全局的高度上。由內控審計活動的“發現和評價”觀點向“防范和解決方案”的觀點轉變。在審計前要編制審計計劃，在審計過程中，要編著審計報告，為減少內部審計的不規范性和盲目性，要運用觀察、審核、分析等復核方法，以獲取充分可靠的證據。提出有針對性的建議，增強企業整個內部控制系統的效能。

三、結束語

如今，隨著內部控制審計在企業管理中所發揮的作用越來越顯得重要，企業對內部管理也在不斷地提高重視程度。我們在審計實務中，應充分運用先進、科學的審計手段，以理論為指導，使內部控制審計工作向更為完善和健全的程序方面發展。