會計資產減值準備的存在問題及對策分析

周煜

摘要：會計制度中的資產減值準備在許多公司已成為盈余管理的重要工具，企業利用它任意地進行利潤操縱的例子屢見不鮮。盡管它的性質沒有虛構交易事項惡劣，但也妨礙投資者作出正確的決策。新企業會計準則雖然規定了部分減值準備不能沖回，只能在處置相關資產后，再進行會計處理。中國應借鑒國際會計準則有關資產減值的內容及時制定中國的資產減值準則。其他相關法律法規的修訂也應跟上，促進中國會計與國際接軌。

關鍵詞：資產減值；盈余管理；計提；會計準則

中圖分類號：F230 文獻標志碼：A文章編號：1673-291X（2012）15-0075-02

在競爭日趨激烈的經營環境中，企業所面臨的風險和不確定性越來越大，資產價值一成不變的地位早已喪失，企業固定資產、無形資產、商譽等長期資產的風險越來越大，同時，市場經濟為資產減值會計提供了產生與發展的環境，獨立、自主經營的企業為資產減值會計提供了執行主體，資產減值準備賦予了企業較多職業判斷的權限，在操作上形成了較大的靈活性，上市公司可以從中尋找利潤操縱空間，資產減值已不僅僅是一項報表項目，它已成為上市公司問題較多和備受爭議的問題之一。

一、資產減值準備的概念及意義

（一）資產減值準備的概念

國際會計準則認為，資產減值就是資產賬面金額超過可收回金額部分的差額。中國會計制度則是強調合理預計可能發生的損失，即資產減值是在謹慎性原則下，資產可能發生的損失。

（二）資產減值準備的意義

長期以來，由于受歷史遺留等諸多因素的影響，中國的企業界普遍存在著高估資產價值的現象。因此，企業通過確認資產價值，可將長期積累的不良資產泡沫予以消化，提高資產的質量，使資產能夠真實地反映企業未來獲取經濟利益的能力。同時，通過確認資產減值，還可使企業減少當期應納稅款，增加自身積累，提高其抵御風險的能力。另外，企業通過在對外部披露的會計信息中通過確認資產減值，能夠讓投資者認同企業資產已得到優化，從而對企業的贏利能力和抵御風險的能力更加有信心。

二、“資產減值準備”的現狀

1998年1月，財政部正式頒布了《股份有限公司會計制度》，對股份有限公司有關提取資產減值準備的相關行為作出具體規定。2000年12月，又頒布了《企業會計制度》。通過該制度規定，企業應當定期或者至少于每年年度終了，對各項資產需要進行全面檢查，合理地預計各項資產可能發生的損失，對可能發生的各項資產損失計提資產減值準備。因此在“四項準備金”的基礎上又加上“委托貸款減值準備”、“固定資產減值準備”、“在建工程減值準備”和“無形資產減值準備”，“八項資產減值準備金”的提取對于提高企業會計信息的質量，擠掉企業資產與利潤中的水分起到了很大的促進作用。

但是由于會計制度對具體情況界定不明晰，在計提具體內容上也沒有明確的計算程序，因此留給企業很大的選擇空間，八項準備常常被部分企業當做調節企業利潤、粉飾會計報表的手段。因此如何與國際會計準則接軌，提高中國企業會計信息的質量，防止企業通過準則人為調節利潤，提到迫切需要解決的日程上來。2006年2月，財政部正式公布了一項基本會計準則和一項具體會計準則，并于2007年1月起在上市公司正式實施，資產減值變革成為了備受理論界關注的焦點。

三、對資產減值準備存在問題的相關分析

在中國，資產減值準備在許多公司已成為盈余管理的重要工具，企業利用它任意地進行利潤操縱的例子屢見不鮮。這種利潤操縱的方法是中國許多公司普遍運用的盈余管理手段，盡管它的性質沒有虛構交易事項惡劣，但在一定程度上也妨礙投資者作出正確的決策。具體表現如下：

（一）相關會計規定不完善，現有規定可操作性不強

首先，確認與計量難度大：計提資產減值關鍵是確定資產預期的未來經濟利益。中國采取的是只要資產發生減值，即當資產可回收金額低于賬面價值時，就予以確認。但是，要合理確定各項資產的可回收金額有一定的難度。其次，計提被濫用，計提資產減值準備成了公司操縱贏利的手段。公司利用“計提準備”操縱盈余的方式主要有：一是集中在某一年巨額計提減值準備，造成當年巨虧，來年可輕裝上陣，不提或少提準備，為利潤增長埋下伏筆。二是往年先多提資產減值準備，當年部分沖回，以調控盈余。三是不計提或少計提資產減值準備，虛增利潤。

（二）資產減值準備計提標準的多重性

中國企業會計準則規定了應當全額計提資產減值準備的條件和不能全額計提資產減值準備的條件，至于如何計提、計提比例是多少，則完全由企業結合自身實際情況判斷，這對會計人員的判斷分析能力提出了更高的要求，也給企業管理當局粉飾財務報表和經營成果提供了可能，因而計提是否真實合理不易確定。

（三）可變現凈值、可收回金額計算的復雜性

存貨可變現凈值、短期投資市價、長期投資可收回金額、固定資產可收回金額等資料是企業確認和計量資產減值準備的基礎。其中可變現凈值、可收回金額在一定程度上依賴于會計人員的主觀判斷，存在較大的主觀性，其結果會因人而異。

（四）會計核算方法的可選擇性

會計核算方法不同，其所計提的準備也會不同。比如，在計提壞賬準備時，有些采用賬齡分析法，有些采用應收賬款余額法（百分比法），有些企業采用銷售額百分比法，即使對于相同的期末應收款項余額，不同的方法計提的壞賬準備差異是比較大的。

四、資產減值準備的完善措施

資產減值準備是一把“雙刃劍”。新企業會計準則雖然規定了部分減值準備不能沖回，只能在處置相關資產后，再進行會計處理。但該規定并未能完全封死上市公司利潤操縱的主通道，因為新準則并未明確針對存貨、短長期投資等項的減值準備能否沖回的問題。

（一）建立健全相關法律法規，強化相關主體的法律責任

目前一些企業利用減值準備調節會計利潤的行為，不僅喪失了企業的誠信，而且也使得會計的信譽備受挑戰。正是由于當前會計制度的不完善，致使這種行為也只是“合法不合理”。再有，法律規章制度的另一意義并不僅在于其被實施的頻率，而是它的威懾作用。

（二）規范資產減值準備計提的標準和方法

中國的會計制度是政府主導型，政府在會計制度的調整上提供了強有力的保證。因此，政府在制定準則的時候，在技術上應該統一計量標準和模式。可借鑒國際會計準則資產減值會計標準，形成統一規定，從而有利于今后中國獨立的資產減值準則。同時中國企業資產減值準備計提時限，企業不能隨意更改。

（三）借鑒國際會計準則，進一步健全信息、價格市場機制

由于中國的信息市場和價格市場尚不完善，無論是企業、中介服務機構還是證券管理機構都很難獲得公司各種投資、存貨當前合理的市場價格，導致計提工作不僅缺乏衡量標準，而且缺乏制約手段。因此，必須利用現代信息技術定期公布資產的價格信息資料，為計提資產減值準備提供依據，體現會計核算公允性和客觀性。

（四）健全公司治理結構，從內部抑制盈余管理

公司治理結構是指“影響公司管理行為的各方當事人基于和約關系而形成的一種制度安排，其實質是各方當事人相關權利、義務和收益的安排”。但是就目前來看，上市企業普遍存在著大股東相對集權，中小股東獨立于企業外部的現象。《公司法》規定，各機構之間要起到相互制約的作用，但現時看來，并沒有發揮作用，董事會、監事會形同虛設，內部人控制現象嚴重。

中國會計制度對資產減值的規定正在向國際慣例靠攏，但仍然存在著不足。因此，中國應借鑒國際會計準則有關資產減值的內容及時制定中國的資產減值準則。同時，還需要中國企業的誠信程度增強、會計人員的技術水平和職業道德的提高以及注冊會計師審計的完善。其他相關法律法規的修訂也應跟上，以提供良好的經濟環境，促進中國會計與國際接軌。

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[責任編輯 陳丹丹]