一個合作項目的會計處理問題

陳逢淮

【摘要】 文章對乙國有企業與甲大學合作開發大學的土地引發的復雜會計處理問題，進行了全面細致的分析，并提出了項目在建設、完工交付、經營期間的會計處理辦法。

【關鍵詞】 合作項目； 會計處理； 校企合作

隨著我國社會主義市場經濟的快速發展，企業生產經營和籌資投資等經濟業務也日益多樣化，進而帶來了會計處理的復雜化，要求會計人員提高職業判斷能力。本文擬對一個合作項目的會計處理作一探討。

一、合作項目簡介

甲大學地處大城市中心位置，近年來發展很快，基建投入較大，后續資金供應不上，以至于在大學主大門邊上的約35畝地至今無法開發，閑置多年。對此，甲大學經政府有關部門批準同意邀請乙國有企業介入開發建設。2011年3月雙方簽訂合作開發建設協議，約定甲大學負責提供建設用地30畝，由乙國有企業和甲大學合作建設繼續教育大樓、對外學術交流中心及附屬文化創意園區。建設資金由乙國有企業出資20 000萬元，項目總建筑面積45 000平方米，其中大學繼續教育大樓9 000平方米，對外學術交流中心及附屬文化創意園項目36 000平方米。項目建成后，產權歸屬甲大學（即產權登記在甲大學名下），除大學繼續教育大樓交由甲大學自行使用外，對外學術交流中心及附屬文化創意園交由乙國有企業經營40年，對外學術交流中心及附屬文化創意園是甲大學的對外交流的窗口，其功能集學術交流、學員培訓、會議、以及配套餐飲住宿為一體的綜合大樓可為甲大學和各種學術團體提供各種對外交流服務，據預測，每年接受培訓的本科生有5 000多人，非學歷培訓7 000多人次，成教函授、自考生培訓13 000多人次。此外，協議還約定，甲大學負責立項，甲大學和乙國有企業雙方共同組織基建辦，其職責主要是總體規劃、協調各方以及理順和當地政府有關部門的關系，以便減免部分稅費、配套費用、加快工程進度等。

二、會計處理分析

如前所述，此合作項目涉及到比較復雜的會計處理問題，如建設期間支付的成本費用如何確認和計量，項目建設完工后交付使用時資產如何確認和計量，項目經營期間資產如何確認和計量等等。

（一）建設期間的會計處理

根據協議，甲大學和乙國有企業雙方共同組織基建辦，由基建辦負責在建工程的會計核算，應分別設置“繼續教育大樓”、“對外學術交流中心及附屬文化創意園”兩個科目進行明細核算。

乙國有企業支付給基建辦款項時，應在“預付賬款”科目中核算，因為根據協議，項目建設完工后，產權屬于甲大學，不能作為固定資產入賬；也不能作為租賃來處理，根據《企業會計準則第21號——租賃》的規定：“租賃，是指在約定的期間內，出租人將資產使用權讓與承租人，以獲取租金的協議。”“融資租賃，是指實質上轉移了與資產所有權有關的全部風險和報酬的租賃。其所有權最終可能轉移，也可能不轉移。”同時規定，符合下列一項或數項標準的，應當認定為融資租賃：（1）在租賃期屆滿時，租賃資產的所有權轉移給承租人。根據雙方協議約定資產的所有權屬于甲大學，并未轉移給乙國有企業。因此，這個合作項目不能確認融資租賃。（2）承租人有購買租賃資產的選擇權，所訂立的購買價款預計將遠低于行使選擇權時租賃資產的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權。這個合作項目也不符合本條標準，不應確認融資租賃。（3）即使資產的所有權不轉移，但租賃期占租賃資產使用壽命的大部分。因為租賃資產使用壽命無法確定，并且土地使用權是劃撥的，沒有使用期限，這個合作項目也不符合本條標準，不應確認融資租賃。（4）承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產公允價值；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產公允價值。這個合作項目也不符合本條標準，不應確認融資租賃。（5）租賃資產性質特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。租賃資產性質不特殊，不作改造，所有承租人都能使用，這個合作項目也不符合本條標準，不應確認融資租賃。因此，乙國有企業支付款項時借記“預付賬款”科目，貸記“銀行存款”科目。如果基建辦不負責會計核算，乙國有企業支付款項時也應在“預付賬款”科目中核算。

甲大學此期間不必進行會計處理。

（二）項目建設完工后交付使用時的會計處理

項目建設完工后交付使用，根據協議約定，產權屬于甲大學，除繼續教育大樓交由甲大學自行使用外，對外學術交流中心及附屬文化創意園交由乙國有企業經營40年。

對于乙國有企業來說，這個經營權應確認為“無形資產經營權”，其依據是《企業會計準則第6號——無形資產》的規定：“無形資產是指企業擁有或控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。”相對于其他資產，無形資產具有以下特征：（1）無形資產不具有實物形態。經營40年表現為甲大學授予乙國有企業使用對外學術交流中心及附屬文化創意園的40年的權利，這種權利是看不見，摸不著，不具有實物形態。（2）無形資產具有可辨認性。經營40年是乙國有企業投入建設資金獲取的，并且通過與甲大學簽訂協議約定對外學術交流中心及附屬文化創意園交由乙國有企業經營40年，這種權利是可單獨辨認的。（3）無形資產屬于非貨幣性資產。經營40年雖然可以在市場進行交易，但其并沒有發達的交易市場，其可變現凈值是不確定的，在持有過程中為乙國有企業帶來的預期經濟利益也是不確定的。由此可見，經營40年符合無形資產的特征，可以將其作為無形資產進行確認。乙國有企業應根據實際支付該建設項目全部金額，借記“無形資產——經營權”科目，貸記“預付賬款”科目。

甲大學此時應根據乙國有企業實際支付建設繼續教育大樓的全部金額，借記“固定資產”科目，貸記“固定基金”科目。對外學術交流中心及附屬文化創意園交由乙國有企業經營40年后，再根據其評估值，進行會計處理，即借記“固定資產”科目，貸記“固定基金”科目。

（三）項目經營期間的會計處理

乙國有企業應根據協議約定的年限（即40年）按期（月）計提無形資產的攤銷，借記“管理費用”“其他業務成本”等科目，貸記“累計攤銷”科目。

甲大學此期間不必進行會計處理。

【參考文獻】

[1] 中華人民共和國財政部.企業會計準則2006[M].北京：經濟科學出版社，2006.

[2] 財政部會計司編寫組.企業會計準則講解2006[M].北京：人民出版社，2007.