關(guān)于執(zhí)行《建造合同準(zhǔn)則》的有關(guān)問題探析

羅紹勇

摘要：針對(duì)執(zhí)行《建造合同》中準(zhǔn)則的三個(gè)實(shí)際問題提出一些處理建議，為對(duì)《建造合同》準(zhǔn)則進(jìn)一步完善起著積極作用，也為施工企業(yè)在執(zhí)行準(zhǔn)則中有關(guān)問題的會(huì)計(jì)核算提供參考。

關(guān)鍵詞：建造合同；建造承包商；分包工程；專門借款

中圖分類號(hào)：F426.92 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2012）32-0176-02

一、分包工程的收入、費(fèi)用確認(rèn)處理

分包工程是施工企業(yè)常見的業(yè)務(wù)，但是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)——建造合同》卻對(duì)分包工程的會(huì)計(jì)核算，特別是對(duì)總承包方和分包方的收入、費(fèi)用確認(rèn)沒有作出明確規(guī)定。據(jù)調(diào)查了解：有些施工企業(yè)將分包工程的收入納入總承包方的收入，而將所支付的分包工程款作為總承包方的施工成本，視同自行建造處理。但也有些施工企業(yè)總承包方將分包工程收入和支出不通過本單位收支體系核算。

筆者通過廣泛調(diào)查認(rèn)為，從簽訂建造合同主體角度分析，該建造合同是總承包方與甲方直接簽訂的，分包工程的收入、成本，應(yīng)通過總承包方收支核算體系，這樣可以全面反映總承包方的收入與成本，與建造合同內(nèi)容一致，也與總承包方相關(guān)職責(zé)和義務(wù)對(duì)等。以下列舉事例說明分包工程會(huì)計(jì)核算。

案例：2012年1月1日中華建筑公司與紅星工廠簽訂建造合同，中華公司為紅星工廠建造一幢廠房及廠房設(shè)備安裝。總造價(jià)5000萬元，工期一年。中華公司在施工中，自行完成廠房的建造，發(fā)生實(shí)際成本2800萬元，對(duì)于廠房設(shè)備安裝專業(yè)化程度高，并與三湘機(jī)械化施工公司簽訂分包合同，將廠房的設(shè)備安裝工程分包給三湘機(jī)械化施工公司安裝、調(diào)試，分包工程造價(jià)1000萬元（營業(yè)稅率3%，城建稅率7%，教育費(fèi)附加3%）。

二、建造承包商墊付資金的利息費(fèi)用處理

建造承包商為甲方建造標(biāo)的資產(chǎn)，提供的是工程勞務(wù)，一般由甲方先行出資，由建造承包商承建。但是在實(shí)務(wù)中很多建造承包商為了順利中標(biāo)，則提出先由承包商為甲方墊資承建標(biāo)的資產(chǎn)，完工后再由甲方支付工程。這已成為建造合同中的一個(gè)不爭(zhēng)的事實(shí)。如果建造承包商墊資承建，則墊付資金數(shù)額巨大，一般需要從金融機(jī)構(gòu)專門借入，而專門借款利息是資本化還是費(fèi)用化，借款費(fèi)用準(zhǔn)則中對(duì)此沒有明確規(guī)定，所以，會(huì)計(jì)人員對(duì)這類業(yè)務(wù)處理感到十分棘手。

筆者認(rèn)為，只要該借款性質(zhì)符合借款費(fèi)用準(zhǔn)則中規(guī)定的專門借款，則建造承包商在標(biāo)的資產(chǎn)的建造期間（資本化期間），因墊資借款負(fù)擔(dān)的實(shí)際利息費(fèi)用就應(yīng)該資本化，按照借款費(fèi)用準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，確認(rèn)計(jì)入建造合同成本。

三、對(duì)于廢除的內(nèi)部往來科目應(yīng)建議恢復(fù)

原《施工企業(yè)會(huì)計(jì)制度》以及《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中關(guān)于設(shè)置“撥付所屬資金”、“上級(jí)撥入資金”和“內(nèi)部往來”等科目在《建造合同準(zhǔn)則》中要求并入“其他應(yīng)收款”和“其他應(yīng)付款”。

筆者通過深入調(diào)查了解，認(rèn)為在準(zhǔn)則中這種調(diào)整是不結(jié)合實(shí)際的。因?yàn)椋┕て髽I(yè)是一個(gè)特殊行業(yè)，由于施工生產(chǎn)的特點(diǎn)，決定了必須實(shí)行公司、工區(qū)、項(xiàng)目部三級(jí)管理體制或兩級(jí)管理體制，與此相適應(yīng)，施工工程成本核算的組織一般也應(yīng)實(shí)行三級(jí)核算或兩級(jí)核算體制，這就存在各級(jí)核算組織內(nèi)部往來結(jié)算款項(xiàng)核算要求。

比如，在原《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中，“撥付所屬資金”、“上級(jí)撥入資金”，核算企業(yè)撥付所屬內(nèi)部獨(dú)立核算，但不獨(dú)立納稅單位用于生產(chǎn)和經(jīng)營的資金。對(duì)于公司本部來說屬于一種債權(quán)，對(duì)于下屬單位屬于一種債務(wù)。在個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中可以反映一個(gè)企業(yè)內(nèi)部資金運(yùn)動(dòng)情況。現(xiàn)在執(zhí)行《建造合同準(zhǔn)則》中，將這些內(nèi)部往來全部并入到“其他應(yīng)收款”和“其他應(yīng)付款”中，不能真實(shí)地反映這些業(yè)務(wù)的實(shí)際情況，而且也不符合“其他應(yīng)收款”和“其他應(yīng)付款”核算內(nèi)容的要求，因此建議：如果對(duì)《建造合同準(zhǔn)則》進(jìn)行修訂，應(yīng)恢復(fù)這些內(nèi)部往來科目的設(shè)置。

參考文獻(xiàn)：

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[2] 財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解[M].北京：人民出版社，2006.

[責(zé)任編輯王佳]