小企業(yè)現(xiàn)金流量表編制的簡易方法

趙翠梅

一、小企業(yè)現(xiàn)金流量表采用簡易方法編制的客觀需要和倒軋法的基本要領(lǐng)

所謂倒軋法，一是編表次序倒置，從現(xiàn)金流量表最后行次的向前邊行次逐項填列；二是對銷售、購買這類發(fā)生頻率特高的現(xiàn)金流入或支出，不采用按每項業(yè)務(wù)逐一調(diào)整，而是采用以現(xiàn)金總流入或者現(xiàn)金總流出減去其他發(fā)生頻率小、容易確定的項目金額，倒推出銷售、購買這些業(yè)務(wù)量大的項目金額。倒軋法的要領(lǐng)，是先易后難、先下后上和倒軋購銷。

（一）先易后難

現(xiàn)金流量表各項目主要分為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量、投資活動現(xiàn)金流量和籌資活動現(xiàn)金流量三大類，其中：籌資活動現(xiàn)金流量、投資活動現(xiàn)金流量在小企業(yè)發(fā)生筆數(shù)較少，涉及內(nèi)容也不多，很容易從總賬、明細(xì)賬上查出直接填列。因此編表時可先填列這些項目，然后再填報相對復(fù)雜的經(jīng)營活動現(xiàn)金流量各項目；在經(jīng)營活動現(xiàn)金流量各項目中，除“銷售產(chǎn)成品、商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”和“購買原材料、商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”兩項目外，其他幾個項目發(fā)生頻率也較低，可以先從總賬、明細(xì)賬中查出填列，然后再填列發(fā)生頻率高、業(yè)務(wù)筆數(shù)多的銷售、購買方面的現(xiàn)金收付。

（二）先下后上

現(xiàn)金流量表從第1行到第22行，我們稱之為自上而下。采用倒軋法編表時，次序倒置，由下而上，最下一行“期末現(xiàn)金余額”項目，先填列，爾后依次向上填報。究其理由，也是因?yàn)橄逻厧仔袃?nèi)容簡單，金額好找，如此循序漸進(jìn)，即可達(dá)到簡單、便捷的目的。

（三）倒軋購銷

現(xiàn)金流量表中填列的反映銷售、購買業(yè)務(wù)現(xiàn)金流量的經(jīng)營活動，即現(xiàn)金流量表第1行、第3行的內(nèi)容，涉及的業(yè)務(wù)筆數(shù)最多，內(nèi)容最復(fù)雜，比如第1行“銷售產(chǎn)成品、商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”，既包括本期售出本期就收到現(xiàn)金的銷售，還包括上期售出、本期才收到現(xiàn)金的銷售，也包括預(yù)收貨款、預(yù)收勞務(wù)款的現(xiàn)金收入，涉及到“主營業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”、“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”以及“應(yīng)收賬款”、“預(yù)收賬款”等多個科目。《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》現(xiàn)金流量表編制說明中要求根據(jù)這些科目的本期發(fā)生額分析填列，談何容易！采用倒軋法，在其他類別、本類別其他項目填列完畢的基礎(chǔ)上，再根據(jù)本期現(xiàn)金收入總額、現(xiàn)金付出總額，減除已填報各項目的合計數(shù)，直接倒推出本期銷售、購買收付的現(xiàn)金，就可以不必借助總賬、明細(xì)賬若干科目的發(fā)生額來“分析填列”這兩個項目的金額，豈不簡便得多。

二、采用查賬法直接填列的現(xiàn)金收付項目

編制年度現(xiàn)金流量表時，現(xiàn)金流量表1—11月份“本年累計金額”，應(yīng)當(dāng)按照上月份現(xiàn)金流量表“本年累計金額”加上本月份現(xiàn)金流量表的“本月金額”后的數(shù)額填列。1—11月份現(xiàn)金流量表的“本月金額”，除第1行“銷售產(chǎn)成品、商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”和第3行“購買原材料、商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”兩項目外，其他項目應(yīng)當(dāng)按照以下方法填列：

1.第22行“期末現(xiàn)金余額”：正常情況下，小企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照本月末資產(chǎn)負(fù)債表的“貨幣資金”項目的“期末余額”填列。但應(yīng)注意：（1）如果貨幣資金期末余額中包含不可提前支取的定期存款，應(yīng)從中扣除；（2）如果小企業(yè)“短期投資”期末余額中包含可以隨時變現(xiàn)或者3個月內(nèi)到期的債券投資，則應(yīng)加計到上述“期末現(xiàn)金余額”中。

2.第21行“期初現(xiàn)金余額”：應(yīng)當(dāng)按照上月末資產(chǎn)負(fù)債表的“貨幣資金”項目金額填報。

3.第20行“現(xiàn)金凈增加額”＝第22行－第21行；差額為負(fù)數(shù)時，以“－”號填列。

4.第18行“分配利潤支付的現(xiàn)金”：應(yīng)當(dāng)按照本月以現(xiàn)金向本企業(yè)投資者實(shí)際支付現(xiàn)金股利或利潤的（以下統(tǒng)稱股利）金額填列。內(nèi)容應(yīng)包括本月以現(xiàn)金支付的往年股利和當(dāng)年股利。現(xiàn)金股利分配小企業(yè)發(fā)生頻率很低，本月有時，直接查賬即可。

5.第17行“償還借款利息支付的現(xiàn)金”：應(yīng)當(dāng)填列以現(xiàn)金償付的各種短期借款、長期借款的利息。可根據(jù)“應(yīng)付利息”、“財務(wù)費(fèi)用”以及現(xiàn)金科目（指“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”、“其他貨幣資金”等科目，下同）的本期發(fā)生額分析填列。

6.第16行“償還借款本金支付的現(xiàn)金”：應(yīng)當(dāng)填列以現(xiàn)金償還的短期借款、長期借款的本金。可根據(jù)“長期借款”、“短期借款”和現(xiàn)金科目的本期發(fā)生額分析填列。

以上第16至18行，反映籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金付出，實(shí)踐中，小企業(yè)還可能發(fā)生因投資者依法減資而支付的現(xiàn)金和小企業(yè)因取得借款而支付的其他借款費(fèi)用等。如有，小企業(yè)可增設(shè)第18-1行“支付其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金”項目填列。數(shù)額較大時，也可單獨(dú)增設(shè)項目反映。

7.第15行“吸收投資者投資收到的現(xiàn)金”：應(yīng)當(dāng)填列小企業(yè)收到投資者作為資本投入的現(xiàn)金。可根據(jù)“實(shí)收資本”、“資本公積”和現(xiàn)金科目本月發(fā)生額分析填列。

8.第14行“取得借款收到的現(xiàn)金”：應(yīng)當(dāng)按照小企業(yè)舉借各種短期借款、長期借款本金取得的現(xiàn)金。應(yīng)根據(jù)“長期借款”、“短期借款”和現(xiàn)金科目本月發(fā)生額分析填列。

9.第19行“籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額”＝（第14行＋第15行）－（第16行＋第17行＋第18行）；其差額為負(fù)數(shù)時，以“－”號填列。

10.第12行“購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他非流動資產(chǎn)支付的現(xiàn)金”：應(yīng)當(dāng)填列小企業(yè)為取得各種非流動資產(chǎn)而支付的現(xiàn)金。本項目涉及“固定資產(chǎn)”、“在建工程”、“工程物資”、“研發(fā)支出”、“生產(chǎn)性生物資產(chǎn)”和現(xiàn)金科目的發(fā)生額，應(yīng)根據(jù)本月各該科目發(fā)生額分析填列。另外，還應(yīng)注意：（1）購建非流動資產(chǎn)時支付的現(xiàn)金中應(yīng)予資本化的利息，不計入本項目而應(yīng)在第17行“償還借款利息支付的現(xiàn)金”項目反映；（2）因購置非流動資產(chǎn)而應(yīng)支付應(yīng)付職工工資，應(yīng)填列在本表第4行“支付的職工薪酬”項目，不在本行反映；（3）購買用于在建工程的物資和接受形成非流動資產(chǎn)的勞務(wù)，計入本行，不應(yīng)計入本表第3行“購買原材料、商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”項目。

11.第11行“短期投資、長期債券投資和長期股權(quán)投資支付的現(xiàn)金”：應(yīng)當(dāng)按照本月發(fā)生的因取得各種長短期股票、股權(quán)、債券和基金等而支付的現(xiàn)金，應(yīng)根據(jù)“短期投資”、“長期債券投資”、“長期股權(quán)投資”、“投資收益”和現(xiàn)金科目的本月發(fā)生額分析填列。應(yīng)注意的是：（1）取得上述投資支付的相關(guān)稅費(fèi)，如印花稅、傭金、手續(xù)費(fèi)等，應(yīng)計本項目；（2）小企業(yè)購買股票和債券時，投資價款中包含的應(yīng)收股利或應(yīng)收利息，不構(gòu)成本項目內(nèi)容，而應(yīng)計入本表第6行“支付其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金”項目[見財政部會計司編寫的《小企業(yè)會計準(zhǔn)則釋義》（以下簡稱《釋義》）對準(zhǔn)則第八十四條的解釋]。

12.第10行“處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他非流動資產(chǎn)收到的現(xiàn)金”：應(yīng)當(dāng)按照小企業(yè)當(dāng)月處置各類非流動資產(chǎn)收到的現(xiàn)金減去處置過程以現(xiàn)金支付的相關(guān)稅費(fèi)后的凈額填列，如凈額為負(fù)數(shù)，以“－”號填列。

13.第9行“取得投資收益收到的現(xiàn)金”：應(yīng)填列小企業(yè)當(dāng)月取得、對方以現(xiàn)金支付的股票、債券、基金的股利和利息，含收回投資時收到的對方以現(xiàn)金支付的股利或利息。本項目可根據(jù)“應(yīng)收股利”、“應(yīng)收利息”、“投資收益”和現(xiàn)金科目的本月發(fā)生額分析填列。

14.第8行“收回短期投資、長期債券投資和長期股權(quán)投資收到的現(xiàn)金”：應(yīng)當(dāng)按照小企業(yè)當(dāng)月收回各種債權(quán)投資、股權(quán)投資所收到的現(xiàn)金填列。本項目可根據(jù)各類債權(quán)、股權(quán)科目和現(xiàn)金科目本月發(fā)生額分析填列，應(yīng)注意的是，收回投資取得的現(xiàn)金中包含的已確認(rèn)但尚未領(lǐng)取現(xiàn)金股利或利息，應(yīng)計入本表第9行“取得投資收益收到的現(xiàn)金”項目，不填入本項目。

15.第13行“投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額”＝（第8行＋第9行＋第10行）－（第11行＋第12行）；其差額為負(fù)數(shù)時，以“－”號填列。

16.第6行“支付其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金”：應(yīng)當(dāng)按照當(dāng)月支付的除應(yīng)填入第3至5行之外的、與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金填列。在小企業(yè)，主要在“管理費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”、“營業(yè)外支出”等科目反映該項內(nèi)容。包括小企業(yè)當(dāng)月以現(xiàn)金支付的、不論應(yīng)計入哪一會計期間損益的相關(guān)支出。《釋義》列舉的該項目具體內(nèi)容包括：（1）商品維修費(fèi)；（2）在銷售、購買過程中支付的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、包裝費(fèi)、保險及倉儲費(fèi)；（3）廣告宣傳費(fèi)、展覽費(fèi)；（4）小企業(yè)開辦費(fèi)；（5）企業(yè)行政管理部門費(fèi)用；（6）業(yè)務(wù)招待費(fèi)、研究費(fèi)用、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)、財產(chǎn)保險費(fèi)、中介咨詢費(fèi)、訴訟費(fèi)；（7）罰金、罰款；（8）經(jīng)營租賃費(fèi)；（9）對外捐贈、贊助的現(xiàn)金。

17.第5行“支付的稅費(fèi)”：應(yīng)當(dāng)按照小企業(yè)本月以現(xiàn)金繳納各種稅金、附加和基金的合計數(shù)填列，而不論稅費(fèi)屬于前期、本月或后期。應(yīng)注意事項是：（1）稅費(fèi)滯納金應(yīng)包含在本項目；（2）小企業(yè)為個人代扣代交的個人所得稅也包含在本項目；（3）退回的增值稅、所得稅等不包含其中，而應(yīng)在本表第2行“收到的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金”項目填列。

18.第4行“支付的職工薪酬”：應(yīng)當(dāng)填列小企業(yè)當(dāng)月以現(xiàn)金支付的、在“應(yīng)付職工薪酬”各明細(xì)科目核算的支付給職工和為職工支付的各種薪酬。本項應(yīng)根據(jù)“應(yīng)付職工薪酬”科目的本月借方發(fā)生額和現(xiàn)金科目本月貸方發(fā)生額分析填列。

19.第2行“收到其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金”：應(yīng)當(dāng)根據(jù)小企業(yè)當(dāng)月收到的除銷售產(chǎn)成品、商品、提供勞務(wù)以外的與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金。在小企業(yè)，這些現(xiàn)金收入主要在“其他業(yè)務(wù)收入”、“營業(yè)外收入”、“其他應(yīng)付款”等科目核算。《釋義》列舉的該項目具體內(nèi)容包括：（1）收到的以現(xiàn)金交付的增值稅銷項稅額；（2）收到的各種稅費(fèi)返還和政府補(bǔ)貼的其他現(xiàn)金；（3）經(jīng)營租賃的現(xiàn)金收入；（4）個人賠償和保險理賠的現(xiàn)金收入；（5）收到捐贈、贊助取得的現(xiàn)金；（6）收取押金、保證金、違約金等現(xiàn)金收入；（7）收到退回的增值稅和企業(yè)所得稅等收到的現(xiàn)金。

三、倒推銷售、購買項目現(xiàn)金收支

（一）倒推銷售現(xiàn)金收入

1.籌資活動現(xiàn)金收入＝第14行＋第15行；投資活動現(xiàn)金收入＝第8行＋第9行＋第10行

2.本月現(xiàn)金收入總額＝所有現(xiàn)金科目借方發(fā)生額合計－所有現(xiàn)金科目或明細(xì)科目之間對轉(zhuǎn)的金額＝所有現(xiàn)金科目借方發(fā)生額合計－（庫存現(xiàn)金與銀行存款、其他貨幣資金之間對轉(zhuǎn)的金額＋銀行存款明細(xì)科目之間對轉(zhuǎn)的金額＋銀行存款與其他貨幣資金之間對轉(zhuǎn)的金額＋其他貨幣資金明細(xì)科目之間對轉(zhuǎn)的金額）

3.第1行“銷售產(chǎn)成品、商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”＝本月現(xiàn)金收入總額－（籌資活動現(xiàn)金收入＋投資活動現(xiàn)金收入＋收到其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金）

（二）倒推購買項目現(xiàn)金支出

1.本月經(jīng)營活動現(xiàn)金收入合計＝第1行＋第2行

2.本月經(jīng)營活動支付的現(xiàn)金合計＝本月經(jīng)營活動現(xiàn)金收入合計－（本月現(xiàn)金凈增加額－本月籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額－本月投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額）

3.第3行“購買原材料、商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”＝本月經(jīng)營活動支付的現(xiàn)金合計－（第4行＋第5行＋第6行）

值得提出討論的是，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的現(xiàn)金流量表格式，沒有設(shè)置“匯率變動對現(xiàn)金的影響”項目。但有外幣業(yè)務(wù)的小企業(yè)并不鮮見，有外幣現(xiàn)金賬戶時，月末按即期匯率調(diào)整外幣賬戶余額時必然會導(dǎo)致現(xiàn)金賬戶期末余額的增減變動，如果不作反映，三個大類別的現(xiàn)金流量凈額合計數(shù)就會與按期末、期初現(xiàn)金余額差額計算的“現(xiàn)金凈增加額”不相等。這一點(diǎn)是現(xiàn)金流量表設(shè)計的疏漏，或者是準(zhǔn)則制定者另有說法不得而知。作者認(rèn)為有外幣現(xiàn)金業(yè)務(wù)的小企業(yè)，仍應(yīng)在“現(xiàn)金凈增加額”項上方增設(shè)“匯率變動對現(xiàn)金的影響”項目，以備填表之用。

[1]財政部會計司.小企業(yè)會計準(zhǔn)則釋義[M].北京：中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，2011.

[2]小企業(yè)會計準(zhǔn)則編審委員會.小企業(yè)會計準(zhǔn)則講解[M].上海：立信會計出版社，2012.

[3]許太宜，姚紅霞.小企業(yè)會計準(zhǔn)則及財稅制度應(yīng)用指南[M].北京:中國市場出版社，2012.