和諧社會視野下看遺產稅的征收依據

摘 要：課征遺產稅就是通過國家稅收杠桿的調節作用，追求社會成員間的起點平等，限制不勞而獲，有效調節社會的貧富差距，體現社會的真正公平。隨著黨的十七大明確提出“構建和諧社會”的社會發展目標，遺產稅作為一種社會財富再分配的有力工具，是否應該作為政策工具之一開始征收，已成為民眾關注、學術界討論的焦點。本文在此種背景下，探討我國開征遺產稅的理論依據、現實條件和法律環境，旨在為遺產稅在中國及時開征提供建議。

關鍵詞：遺產稅；基尼系數；征收

中圖分類號：F812.42 文獻標識碼：A 文章編號：1672-8122（2012）01-0034-03

遺產稅是以財產所有人死亡后所遺留的財產為課稅對象課征的一種稅，屬于財產稅的一種，在國外也叫“死亡稅” [1]。目前，全世界大約有2/3的國家和地區征收這種稅[2]。課征遺產稅就是通過國家稅收杠桿的調節作用，追求社會成員間的起點平等，限制不勞而獲，有效調節社會的貧富差距，體現社會的真正公平。隨著黨的十七大明確提出“構建和諧社會”的社會發展目標，遺產稅作為一種社會財富再分配的有力工具，是否應該作為政策工具之一開始征收，已成為民眾關注、學術界討論的焦點。根據農業部部長孫政才2008年8月28日向十一屆全國人大常委會第四次會議所做的報告說，就全國而言，城鄉收入差距不斷擴大，2007年我國城鄉居民收入比擴大到3.33∶1，而世界大多數國家城鄉收入的比率為1.5，超過2的極為罕見。貧富差距過大、收入分配不公已經成為各個階層人民關心的問題，也極大影響了中國進一步的發展，如果不采取有效地措施解決這個問題，還會影響社會的安定與團結。黨的十七大報告明確提出要構建和諧社會，把構建和諧社會放在重要位置，注重激發社會活力，促進社會公平和正義。遺產稅作為避免財富過度集中、調節貧富差距的有效手段，在建設和諧社會的時代背景下是一種必然的趨勢。本文在此種背景下，探討我國開征遺產稅的理論依據、現實條件和法律環境，旨在為遺產稅在中國及時開征提供建議。

一、我國開征遺產稅的理論依據

國家為什么要征稅，人民為什么要納稅，關于這個問題西方學者從不同角度提出過許多學說，在一定程度上闡明了國家有權征稅的理論依據。德國的克洛克提出的“公需說”認為國家的職責在于滿足公共需要和增進公共福利，為了實現此目的，所需要的財政資金理應由人民負擔。格老秀斯、蒲魯東、盧梭等人提出的“交換說”則認為國家的目的在于保護人民的生命財產，人民的利益既受國家保護，理應向國家繳納稅收作為報償。這兩種學說是17、18世紀時提出的，在一定程度上解釋了國家征稅的依據。而20世紀以后西方經濟學家提出的“社會政策說”、“調節杠桿說”、以及“市場失靈和公共物品需求說”則更進一步闡明了國家征稅的依據。“現代政策說”提出現代社會的社會財富和所得的分配極不公平，而這種不公平是造成社會動蕩的根本原因，應當實行社會政策加以矯正。國家可以運用稅收這種社會政策矯正收入分配不公平和貧富差距。特別是主張運用累進稅來防止貧富懸殊，緩解社會財富與所得分配不公的現象。20世紀30年代，凱恩斯學派運用宏觀的總量分析方法來研究稅收，主張國家運用稅收作為調節經濟穩定的杠桿，在當代國家職能不斷擴大的情況下，這種學說對認識稅收的征稅依據有很大的幫助。現代西方稅收學常用市場失靈和公共物品的需求兩個方面論證政府征稅的必要性。這種學說認為，市場經濟的市場失靈的一個突出的表現就是公共產品或勞務不能通過市場機制來提供，而是需要政府以非市場途徑提供。在市場經濟條件下，政府的職能就是提供公共物品，政府提供的公共物品或勞務就是政府的財政支出，而政府的財政支出要以稅收為主要內容的政府財政收入作為資金來源。因此稅收成為政府取得財政收入的最佳形式。以上這些學說在一定程度上闡明了國家有權征稅的理論依據，因此我們可以得出結論：國家有權征稅，稅收是國家因為執行公共職能而享有的一項法定權利。

事實上征收遺產稅的國家在開征遺產稅時也不一定只采用一種純粹理論意義上的觀點，還應從本國的歷史和實際情況加以考慮。中華人民共和國建立以后，從1956年社會主義改造完成后，一直到1979年長達30年的時間里，我國一直實行的是高度集權的計劃經濟體制和絕對平均的分配機制，造成的現實情況是人民群眾的收入很低，勞動積極性也不高，人和人之間的收入差別很小。經濟制度上實行生產資料公有制為主體的經濟制度，嚴格限制非公有制經濟的存在和發展，個人的經營性財產幾乎沒有，沒有證券市場，在很長一段時間內國債也停止發行，大部分財產都被納入了公有制的范圍。改革開放以后，我國提出了 “效率優先、兼顧公平”、“允許一部分人先富起來”以及“先富帶動后富”的政策導向，非公有制經濟快速發展，巨額財富的擁有者大量出現，與此同時國家的經濟實力與日俱增，國家擁有的財富總量也逐年大幅攀升。據統計，2007年我國國內生產總值（GDP）為335353億元人民幣，是1978年（3645.2億元）的92倍[3]。

隨著財富的不斷膨脹和急劇增加，公民之間貧富差距反而越來越大，一少部分先富起來的人占有了一大部分社會財富。這是與社會主義的目標相違背的發展趨勢。社會主義的本質特征是解放生產力，發展生產力，消滅剝削，消除兩極分化，最終達到共同富裕[4]。因此，為了保持社會分配的相對公平，國家和政府有權利通過稅收等手段對社會財富進行再次分配。我國近幾十年的改革開放出臺了許多政策，也給予了許多地區許多優惠，而現在的許多富商正是憑借這些政策和優惠搶占了先機，積累了大筆財富，而且他們往往消耗更多的社會資源和自然資源。而國有企業破產，職工下崗，農村改革滯后，農民收入過低，有很多人承擔了改革的成本。所以從公平的角度來看，富人也應該通過交稅等方式承擔一部分改革成本。正如有學者分析指出：“由于機會不公而導致的收入分配不公是我國公民收入分配不公的主要原因。要縮小不合理的分配差距，逐步消除分配不公現象，使收入差距保持在既能促進經濟效率的提高，又有利于協調經濟關系和維護社會公平。公平分配可以通過雙向調節機制來實現，一方面通過社會保障制度提高低收入者的收入，促進低收入向高收入轉變；另一方面通過財產稅限制高收入者的收入，使高收入相對減少，向公平收入轉移。而財產稅主要包括消費稅、個人所得稅、遺產稅。其中，流量財富靠個人所得稅制度調節，而存量財富靠遺產稅制度調節。[5]”遺產稅通過高額的遺產稅累進稅率對被繼承人繼承的大額遺產征稅，可以起到用稅收手段二次分配的作用，縮小貧富差距，平均社會財富，緩解一定的社會矛盾，促進人們的機會公平[6] 。

總之，社會主義的理想和最終目標是消除兩級分化，達到社會分配的完全公平，作為實行社會主義制度的我國，應該通過各種手段追求社會最大限度的公平。改革開放二十多年后，根據我國經濟發展的現實情況，黨的十六屆三中全會，明確提出了“按照統籌城鄉發展、統籌區域發展、統籌經濟社會發展、統籌人與自然和諧發展、統籌國內發展和對外開放的要求”，“堅持以人為本，樹立全面、協調、可持續的發展觀，促進經濟社會和人的全面發展”的科學發展觀。黨的十六屆四中全會接著提出，把和諧社會建設擺在重要位置。共同富裕和社會公正是社會主義和諧社會的本質特征，而實現機會均等（包括教育機會均等、就業機會均等、收入機會均等、創業機會均等、融資機會均等等）、完善社會保障體系和實現宏觀再分配公平，則是和諧社會的重要基石[7]。課征遺產稅就是通過國家稅收杠桿的調節作用，追求社會成員間的起點平等，限制不勞而獲，有效調節社會的貧富差距，體現社會的真正公平。

二、我國開征遺產稅的現實依據

（一）經濟的快速發展為我國開征遺產稅準備了潛在的稅源和征稅對象

近30年來，我國經濟一直保持高速的發展，國家經濟實力不斷增強，物質財富急劇增長，高收入群體大量出現，巨額財富的擁有者也比比皆是。而根據招商銀行和全球知名咨詢公司貝恩公司聯合發布《2009年中國私人財富報告》顯示，2008年中國的高凈值人群（個人可投資資產超過1000萬元人民幣的人群）達到30萬人的規模。共持有達到8.8萬億元的可投資資產。國家統計局的一項調查報告顯示，從1984年～2002年戶均金融資產的增長速度是25.5%，戶均金融資產最多的20%的家庭擁有城市金融資產總值的比例約為66.4%。調查還顯示，10%的富裕家庭占城市居民全部財產的45%[8]。開征遺產稅應該具有一個前提，即國家具有一定的財富積累，個人資產達到一定的規模，納稅人群體出現，而這些數據足以證明我國遺產稅已經具備了這個條件。

（二）我國當前收入差距較大

根據社科院對城鄉收入差距的跟蹤調查，就全國而言，城鄉收入差距不斷擴大，城鄉人均收入比率從1995年的2.8增加到2006年的3.28，而世界大多數國家城鄉收入的比率為1.5，超過2的極為罕見[8]。基尼系數是反映貧富差距的重要指標之一，我國已經超過0.4的國際警戒線。聯合國開發計劃署發表的《中國人類發展報告2005》顯示，目前中國的基尼系數已超過0.44，甚至可能達到0.45。國家統計局局長朱子鑫2005年在《文匯報》上說：“改革開放以來，在居民收入普遍大幅度提高的同時，基尼系數也日漸擴大，到2000年全國的基尼系數為0.417，不僅超過了0.4的國際警戒線，也超過了高收入國家九十年代0.338的平均水平，收入分配不合理問題的發展以及收入分配制度改革的滯后確實已到了必須引起高度重視的階段。 ”談及居民收入差距擴大的原因，朱子鑫認為，從歷史因素看，中國目前尚未從根本上解決城鄉“二元結構”狀態，地區經濟發展差距也沒有改善；從政策因素看，城市優先、東部沿海優先發展的社會經濟政策加大了城鄉和地區差距；從體制改革情況看，合理的收入分配制度還沒有形成。他還進一步預計，在未來一段時期內，基尼系數還將呈擴大的趨勢，必須引起高度關注。

再看一下我國近期貧困人口狀況。根據國務院扶貧辦主任劉堅介紹，到2004年底，我國沒有解決溫飽的農村貧困人口有2610萬人，還有5000萬人是沒有穩定解決溫飽問題的低收入人群，兩者合計有7600多萬人。還有專家估計中國的貧困人口在1億以上。

（三）開征遺產稅對于我國具有一定的財政意義

2007年我國稅收收入達到49449億元，按照已經開征遺產稅的國家或地區的統計數據，遺產稅收入大約占國家稅收總收入的1%～2%左右，按照這個比率估算一下，如果我國開征遺產稅，那么可能取得的遺產稅收入會達到500～1000億元左右，這遠遠高于我國目前開征的若干小稅種。我國2004年度稅收收入低于100億元的稅種分別是，進口商品消費稅47.4億元，資源稅99.2億元，土地增值稅75.1億元，車船使用稅35.6億元，占當年我國稅收收入的比例分別是0.18%、0.39%、0.29%和0.14%，遠遠低于已經征收遺產稅的國家遺產稅占全部稅收收入的比例。這些數據可以看出，對象我們這樣的發展中國家來說，遺產稅的收入還是具有一定的積極財政意義的。

三、我國開征遺產稅的法律依據

1992年9月，黨的十四大提出建立社會主義市場經濟體制，使市場在資源配置中發揮基礎性作用，建立健全與市場經濟相配套的市場經濟法律體系。經過近30年的發展我國市場經濟法律制度已經基本建立，社會主義法律體系已經基本完善，為遺產稅的開征提供了基本的法律環境，做出了基本的法律保障，主要體現在以下幾方面：

（一）憲法為我國依法納稅提供了基礎的法律依據

我國1982年憲法規定了我國公民有依照法律納稅的義務。而改革開放所帶來的個人財產大幅度的增加，私人產權制度急需建立和明確，2004年3月14日第十屆全國人民代表大會第二次會議通過的憲法修正案又明確規定國家保護公民的合法私有財產不受侵犯，保護公民的私有財產權和繼承權。這些規定不僅明確了公民的私有財產權由國家依照法律的規定予以保護，而且對公民擁有的合法財產的合法繼承權明確給予保護。私人產權制度已經初步建立，這為遺產稅稅基和稅源的確定提供了基本的保障。

（二）民事基本法的相關規定為遺產稅的開征提供了具體明確的法律依據

憲法從原則上規定了國家有依法納稅的權利，公民有依法納稅的義務，但憲法是國家的根本大法，是一國法律體系中的母法，雖然從根本法的角度對保護公民合法私有財產進行了原則性規定，但是由于憲法規范本身具有高度的原則性、概括性和抽象性，所以必須有其他法律的詳細、具體的規定，以便把抽象、概括的憲法規范具體落實為法律規范。我國屬于大陸法系，而大陸法系中的物權法在保護財產的法律制度中處于最基礎和核心的地位，沒有物權法，私人財產的保護就無法落到實處，財產繼承的合法性無法確定，談遺產稅的征收也就沒有了意義，2007年3月16日第十屆全國人民代表大會第五次會議通過《物權法》，第一條就明確規定了保護權利人的物權，第二條明確規定了了動產、不動產及其法律規定的權利可以作為物權客體。第64、65、66、67條也分別規定了國家保護私人合法財產權的范圍。私人合法的財產包括私人依法取得的房屋、收入、生活用品、儲蓄、投資及收益等等。這些規定加上《民法通則》第75條和76條的相關規定，以及《繼承法》第3條、第4條對遺產范圍的規定，已經明確了財產的范圍，開征遺產稅，對計稅依據及征稅對象的規定完全可以以此為參考標準。另外，除了民事基本法律之外，民事特別法中的《繼承法》的第11條和16條的規定為遺產稅納稅人順序的確定提供了參考依據。而《婚姻法》第17、18、19條則界定了在婚姻關系中夫妻雙方共同所擁有的財產以及各自所擁有的財產的范圍。這也為開征遺產稅后，實際繼承發生時，將被繼承人的財產從家庭共有財產中分割出來明確了依據，從而對確定遺產的范圍，進一步確定應納遺產稅額提供了法律依據。

（三）《稅收征管法》為遺產稅的開征提供了程序上的依據

我國的《稅收征管法》第五條規定：國務院稅務主管部門主管全國稅收征收管理工作。各地國家稅務局和地方稅務局應當按照國務院規定的稅收征收管理范圍分別進行征收管理。作為一種稅種，如果征收遺產稅，上述的規定已經提供了明確的遺產稅征收法律主體。另外，我國的《稅收征管法》涵蓋了相關稅收的申報、繳納、違章處罰等內容，為遺產稅的征收在程序上提供了保障。

參考文獻：

[1]劉劍文.財政稅收法[M].北京:法律出版社，2002.

[2]劉佐.遺產稅制度研究[M].北京:中國財政經濟出版社，2003.

[3]中國統計年鑒.1978年到2007年中國國內生產總值[OL] .中國年 鑒綜合信息網.

[4]鄧小平.鄧小平文選[M].北京:人民出版社，2004.

[5]董煒琛.我國居民收入差距問題下的財稅政策選擇簡議[J].財經政法咨訊.2006(1).

[6]蔡磊，仇永勝.我國遺產稅法的法理分析[J].云南學術探索，1997(5).

[7]王小魯，樊剛.中國收入差距的走勢和影響因素分析[J].經濟研究.2005(10)

[8]李實，岳希明.中國城鄉收入差距調查[J].財經，2007(1).