淺論美國財務會計概念框架及在中國的應用

中圖分類號：F2 文獻標識碼：A 文章編號：1008-925X(2011)05-0130-02

摘要：財務會計概念框架作為會計體系的基礎，對會計信息的質量起著重要的作用。為實現會計信息的可比性，FASB和IASB于2004年啟動了財務會計概念框架趨同項目，截止目前，項目取得了關于財務報告目標，會計信息質量特征等方面的成果，基于該項目，Kfipke提出了自己的見解，而JG對于Kfipke的見解提出了自己的觀點。本文以兩篇文章為主線，討論了概念框架的背景、各方觀點，并對于中國概念框架的建成的意義。

關鍵詞：財務會計 概念框架 中國

一、背景概述

財務會計概念框架是由一套相互關聯、協調一致的概念和原則組成的有機整體，是財務會計體系的基礎，財務會計概念框架的發展、成熟程度直接決定會計準則的質量。財務會計概念框架的主要內容包括了財務報告目標、會計信息質量特征、會計要素、會計要素的確認和計量原則、會計基本假設等。概念框架不僅是會計準則制定、評估和修訂的直接依據。還可以為會計實務提供理論指引，在整個會計準則和會計實務中起著統馭作用。

2004年，美國財務會計準則委員會(FASB)和國際財務會計準則委員會(IASB)聯合啟動了財務會計概念框架的國際趨同項目。

目前聯合框架的研究成果主要包含了已公布的1號公告，主要涉及到財務會計目標的選擇問題上：2號公告主要涉及到會計信息質量特征。現階段國際財務會計準則正在研討和廣泛征求意見稿以對概念框架的進一步發展。

IASB和FASB在2006年發布了關于財務報告目標和質量特征的討論稿以征求公眾意見。目前關于財務會計目標、會計信息質量特征以及會計要素的定義方面主要有以下成果。

1、財務報告目標的階段性成果

通用財務報告的目標在于提供報告主體的會計信息。以有助于當前和潛在的權益投資者、債權人和其他信用提供者以出資者身份做出的決策。會計信息的有用程度取決于其質量特征。理事會一致認為應把重點放在財務報告目標而不應將范圍僅限于財務報表。下一階段將處理財務報告的邊界問題。

2、會計信息質量特征的階段性成果

(1)基本質量特征

相關性。相關性指具有預測價值、反饋價值或兩者兼而有之的信息，它能影響出資者的決策，能夠幫助他們評估主體的過去、現在或未來。能夠支持或糾正他們業已作出的評價和決策。如實反映意味著客觀真實、實事求是地反映報告主體的經濟活動。這要求會計信息應與其所要反映的現象或狀況保持一致，不歪曲事實。

(2)增強性質量特征

及時性，要求主體對已發生的交易或者事項，應及時確認、計量和披露，及時傳遞給信息使用者，便于其及時使用和決策。可比性，有助于會計信息的橫向和縱向比較。可驗證性，有助于使用者確信信息如實地反映了他意在反映的事項的一致性。可理解性，要求主體提供的會計信息清晰明了，便于使用者理解和使用。

二、文獻綜述

Kfipke指出了公告在大多數時候都忽視了資金的時間價值，僅通過參考一個已有的會計模型而進行研究分析，但是此會計模型隨著經濟社會的發展已經失去了其時效性。

Kfipke在提到“概念框架的頒布表明了任何關于會計的準則及其頒布的細則都將會以失敗告終。”但是如果采用合適的價值標準，這些準則可以被修正。會計應該堅持一致的有用性以及如實反映的，而這一堅持可能會因為感覺良好的商業行為而有所降低。

但是JG則認為堅持有用性和如實反映的原則不會因為一些經濟行為的誘導而降低其在這方面的質量特征。

Kfipke教授得出結論“概念框架的頒布表明了任何關于會計的準則及其頒布的細則都將會以失敗告終。”贊成者可以理所當然的在這一群體中去追求自身的利益，而對FASB施以壓力頒布會計準則以擴大自己的利益。

JG同意文中觀點，不同的群體會制定根據自身的利益需求來盡力影響相關制度的制定朝有利于本團體的方向發展。但是在任何社會規則中，對于爭論非常激烈的那些方面并不暗示著人們對規則制定的目的即指導活動主體的行為的漠視。相反，規則的制定正好就是對目的的深化和發展。

對于代理理論在會計行業中的存在，兩篇文章的作者均予以存在的肯定。Kfipke教授提出了SEC的作用被闡述為從動機上清除不利因素以通過合適的法律或者行政手段引導會計行為的合理性。而JG進行了深化，認為只有當管理者有很充分的緣由證明不按照概念框架的引導可以帶來更真實可靠的會計報告時，他們才這樣做。

對于信息丟失問題上，產生原因主要在于激勵措施的缺乏。會計概念框架應該設計好適當的激勵準則以激勵管理者提供有效內部信息。同時，對于部分信息在披露后可能對企業產生不利影響的信息，管理者也會存在不予以披露的動機，而這類問題也需要激勵措施來預計解決。

Kfipke認為對FASB禁止征收債務延期的稅費。只要現值被認為包含了對未來固定收益和支出折現的部分，那么這部分未來現金流量折現額可能會是必然收益或成本。

JG則認為如果按照Kripke教授的處理方式，那么資產和負債項目中所有的未來現金流量折現中涉及的延期稅費均應該折現為現值。進而我們可以邏輯推導出所有的現金流量均應該折現，不僅僅是那些合約約定的現金流量，使得概念框架不具有實用性。

對于公告2，Kripke教授予以充分的肯定。而J＆則認為公告2并不是僅僅處理如何區別會計信息的質量特征，還要解決相關會計信息的有用性和可靠性等問題。而這點對于已公布的公告2是缺乏的，需要進一步的完善。

三、財務會計概念框架在中國

FASB和IASB的聯合概念框架是符合當前經濟全球化的要求的，有利于會計行業的發展。

1、框架制定原則方面

在對聯合框架中其他議案的探討也應該遵循這一過程，才能充分體現其全球性，在實施中才能得到更加廣泛的應用。對于聯合框架制定過程中所受到的外界力量的壓力，委員會應該保持其獨立性，堅持原則，以實現會計概念框架的有效性，為經濟社會的發展發揮其最大的作用。

2、概念框架中會計目標的選擇

聯合概念框架在公告中提出了決策有用觀和受托責任觀，本文中主要提及到了兩種會計目標對企業以及會計信息使用者的影響。決策有用觀要求會計信息提供者提供對投資者決策有用的財務信息。而受托責任觀認為應該提供真實可靠的會計信息。兩者對于投資者決策的作用具有一致性，區別主要體現在會計信息質量的核心特征的確定。

而具體到我國，應該根據本國的實際情況。由于中國的市場經濟發展不完善，資本市場結構有待提升，資源配置效率不高，信息不對稱情況較多，我國目前的主要會計目標是受托責任觀。但是我們應該嘗試轉化，將決策有用觀也漸進納入企業的會計目標中，并隨著經濟社會的發展，逐步轉化成以決策有用觀作為我國會計目標。

具體措施上，首先是我國的會計準則應該在充分考慮我們的實際經濟和社會情況下，努力與國際趨同，以增強我國會計信息的國際可比性以及認可度，這一點將有利于中國企業在出口國外時，遇到國外的反傾銷訴訟案件時，為我國企業提供十分大的幫助。因為在申辯時，只有我國企業提供的會計報表得到國際相關機構的認可方能作為有效證據被予以使用。

目前我國的會計準則正是在沿著國際趨同的方向不斷發展著，而此項任務未來還需較大的努力。

3、代理問題中的激勵問題

解決會計信息的代理問題不僅僅要有相關的嚴格的法律規范及政策的規范，還要從道德上提升管理者的職業素質。在市場經濟的完善過程中，重視市場經濟良好氛圍的建立，將對會計信息的代理問題產生重大的積極作用。

在概念框架的制定中要設定適當的激勵制度，激勵管理者如實提供企業應該對外披露的會計信息。同時，要加強監管機制，對于為能按照相關規定披露信息的企業和管理者應予以相應的處罰，以規范會計信息的披露機制。

4、稅收折現及重要性原則問題

我不贊同skripke教授對于在評估企業價值時應該將稅收予以折現的觀點，而支持JG的觀點。

但要補充的是，將稅收不予以折現考慮的一個重要的因素就是重要性原則和成本效益原則。將稅費予以折現對企業價值而言，相對影響比較小，因此可以予以簡化。