淺析當前經濟環境下會計計量模式的選擇

【摘要】在高度發達的市場經濟環境中，經濟全球化將成為未來會計環境中占主導地位的影響因素，而且這種趨勢下的國際間會計大融合對我國今后的會計改革及會計事業的發展將起關鍵性的影響作用。

【關鍵詞】經濟環境；會計計量模式；公允價值

經濟環境可分為外部經濟環境與內部經濟環境。外部經濟環境指一個國家所面臨的世界經濟環境，而內部經濟環境指一個國家國內的經濟環境。不同的計量屬性，會使會計信息反映的財務成果和經營狀況有所差異。中國新《企業會計準則——基本準則》中規定了對計量屬性專門做出了規范，規定了包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值五種主要的會計計量屬性。

一、計量屬性之間關聯

從我國的會計實踐看，歷史成本計量屬性長期以來一直占據主導地位。近年來，隨著資本市場日益發展，融資手段逐漸豐富，社會投資者和債權人等利益群體越來越關注會計信息的掌握和運用，對決策有用性要求越來越高。在這種情況下，對計量屬性一般采用歷史成本，在確保可靠的前提下可以應用其他屬性，從而形成五種計量屬性并存的狀況。在考慮時態因素的情況下，計量屬性可分為歷史價值和現時價值兩類。其中，歷史成本可歸為歷史價值計量，其他四種計量屬性則都屬于現時價值計量，如重置成本指現在購買資產或償付債務所需支付的現金或現金等價物金額，公允價值指當前公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額，這兩種計量屬性直接包含了現時價值的概念；可變現凈值以資產未來銷售將收到的現金或現金等價物金額扣減至資產完工時預計發生的成本、費用和相關稅費計量，現值則以資產或負債未來現金凈流量的折現金額計量。盡管這兩種計量屬性均考慮了會計要素的未來價值，但都通過抵減或折現等方式予以變換，因而亦可歸屬為現時價值的范疇。

值得一提的是，在四種現時價值計量屬性中，公允價值較為特殊，屬于一種復合或綜合性的計量屬性。其他三種現時計量屬性相互之間非此即彼、相互排斥，而公允價值則包容了其他計量屬性，在特定情況下，以公允價值計量的結果很可能是其他三種計量之一。公允價值強調的是在交易公平、雙方知情和自愿條件下所產生的市場交換價格，只要符合相關條件，所產生的價值就屬于公允價值，而不需考慮其計算方式。此外，從重置成本和可變現凈值的涵義來看，重置成本指現時階段獲取資產或償還負債所需支付的現金流量值，實際上等于未來期間折現對結果無影響的“現值”；可變現凈值是指實現資產銷售所收到款項和需付出成本稅費的差額現金值，這一計算過程顯然可視做現值計量的簡化。從這一角度看，重置成本和可變現凈值均可理解為現值的簡化計量模式，更側重計算方法的表述而較少體現要素反映的實質，主要是為滿足實務操作的需要而作為兩種單獨計量屬性在新準則中加以明確。事實上，會計計量不論采用什么模式，本質上都應以能夠反映其真實價值為標準，最大限度地滿足會計目標的要求，但在會計實務中很難將會計目標和會計計量模式進行一一對應，只有使多種計量屬性共存并相互配合才能符合會計多元化的目標，滿足各方面會計信息的使用者對多元化會計信息的需求。

二、會計計量模式的變遷因素

在經濟時代下，會計目標應是決策有用性與受托責任性相結合。因為：首先，決策有用性對兩權分離（所有權和經營權分離）的認定更適合于當下時代，因而，決策有用性對會計目標的表述更為確當。其次，兩種觀點各自所認定的兩權分離是同時存在的，在資本市場上既有能夠行使控制權的大股東，也有中小股東。從理論上講，經濟時代的理想會計目標觀念應當是兩種觀點的有機結合，既重視決策有用性，又不輕視受托責任。（1）經濟環境。一般說來，無論采取什么樣的計量屬性，都要適應當前的經濟環境。現代經濟已逐漸向知識經濟轉型，人力資源、無形資產等會計要素的計量越顯重要，這對會計計量模式提出了新的要求。（2）政治因素。在不同的政治體制下，政府對經濟資源的配置與管理的要求和側重點不同。在計劃經濟體制下，國家擁有全部固定資金、土地和其他經濟資源，很少甚至沒有企業財產的私人所有權。例如企業沒有土地所有權，在單一公有制經濟下也不需評估確認與計量土地使用權，在改革開放、引進外資、合資入股時，才產生將土地使用權作為一項重要的“無形資產”進行確認與計量。（3）技術因素。近代是以現代科學技術為核心，高科技產業為龍頭和支柱的產業模式，這種新型的技術環境推動了會計計量方法的發展。如網絡使信息的溝通更加快捷，會計人員可以迅速獲得相同或相似資產的市場價格作為計量依據，提高了財務信息的相關性，相應地現值、公允價值等計量模式將得到廣泛應用。隨著會計環境的變化，經濟活動變得極其復雜。資本市場的發展，資產取得方式的多樣化，使資產價值形成不再是一次投資的結果，債務重組、企業合并、租賃等經濟活動變得更加頻繁，這些都加大了會計確認和計量的難度。傳統計量模式是封閉的過程，它不能全面準確地反映真實情況，而公允價值計量模式則能準確地反映交易的實質。

三、我國會計計量模式現實選擇

1．歷史成本計量屬性仍是重要的計量屬性。因為歷史成本屬性所依存的社會經濟環境沒有發生根本的改變，現階段，我們仍處于工業經濟為主的社會，有形資產仍然是絕大多數企業的主要資產形式，對于有形資產，歷史成本應作為主要的計量屬性。此外，除歷史成本外的其他計量屬性在很大程度上要依靠會計人員的判斷與估計，這種人為因素的影響使會計信息帶有一定的主觀色彩，使得會計信息的可靠性難以保證。歷史成本由于具有客觀性和可驗證性，仍然會在計量屬性上起重要作用。

2．公允價值成為主要的計量屬性之一而且在未來將扮演越來越重要的角色。這是因為：第一，公允價值很大程度上已將要素時間價值考慮在內，成本費用與收入的配比就有了邏輯上的統一性，可以真實地反映一個企業當期的財務狀況和經營成果，進而使公司的決策者作出準確判斷。第二，那些沒有明確的歷史成本支出，但對企業發展極具重要意義的“軟”資產項目也可以計量，能真實反映企業的資產和負債的價值。第三，它排除了相關主體的特定交易價格，只取一般公認市價，不考慮相同要素在不同主體之間、不同用途狀況下效用或價值的不同。第四，金融工具和金融衍生工具層出不窮，而公允價值是計量眾多無形資產和金融工具、金融衍生工具等價值變化快的會計要素相對較好的計量屬性。

3．公允價值并不是真正意義上的第五種獨立的計量屬性，它僅僅是對前面所分析的計量在市場交易條件下的一種再現和重復，是一種復合型的計量屬性。公允價值從定義上并未反映作為一個獨立的計量屬性所應有的在時間、交易性質、交換價值類型等方面的特征。在交換價值的類型上，要分清投入交換和產出交換價值。同時，公允價值的本質只是市場對計量客體價值的確定，只要參與市場交易的雙方通過某種可觀察的市場金額或在允當合理的基礎上通過估計相關的計量屬性，從而自愿達成一致的交易價格就是公允價值。從理論上講，所有會計計量屬性的最高目標應該是提供所計量資產和負債在特定時日和特定市場情況下的真實、公允的價格。從這個角度來看，公允價值是所有現存會計計量屬性的核心，它與所有會計計量屬性相聯系，并統領它們。

人們必須考慮周圍經濟環境及其對會計工作的影響并做出反應，努力協調好會計與經濟環境的關系以便促進我國會計的進一步發展。相信隨著經濟的發展和改革的深入，會計計量會逐步走向現代化，會計計量模式會更加系統完善，多元化會計目標會得到更好的實現。

參考文獻

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