淺析中國稅務會計

摘要：稅務會計是一定歷史條件的產物，也是一門新興的邊緣學科。在中國，隨著社會主義市場經濟體制的完善，建立獨立的稅務會計已成為會計發(fā)展的方向。針對當前稅務會計存在的現(xiàn)狀、分析了中國建立稅務會計的必要性，最后提出了幾點建議。

關鍵詞：稅務會計 財務會計 會計模式 會計準則

中圖分類號：F234 文獻標志碼：A文章編號：1673-291X（2011）30-0088-02

一、稅務會計的內涵

稅務會計是以企業(yè)為核算主體，以稅收法律為準繩，以貨幣為計量單位，運用會計學的基本理論和核算方法，連續(xù)、系統(tǒng)、全面地對企業(yè)經濟活動中的稅款形成、計算、繳納和退還進行反映和監(jiān)督的一種專業(yè)會計。

稅務會計是社會經濟發(fā)展到一定階段的產物，它是一門新興的邊緣學科。資本主義制度催生了現(xiàn)代稅制，只有在現(xiàn)代稅收制度下，國家征稅、企業(yè)計稅與繳稅才需要借助企業(yè)會計的賬簿記錄并在此基礎上進行納稅調整，才有可能產生具有獨立學科意義上的稅務會計。1944年，美國會計程序委員會出臺的《會計研究公報》第23號《所得稅會計》，結束了美國會計師在所得稅會計處理方面的“自由創(chuàng)造”時代，標志著現(xiàn)代稅務會計的形成。為了適應高度發(fā)達的市場經濟的內在要求，世界上主要的發(fā)達國家先后制定并實施了現(xiàn)代稅收制度和企業(yè)會計準則。

二、中國稅務會計的現(xiàn)狀

1.財務和稅務會計高度統(tǒng)一階段（1984—1993年）。從1984年至1993年7月1日“兩則”（《企業(yè)會計準則》和《企業(yè)財務通則》)實施之前，針對當時多種所有制并存的現(xiàn)象，中國企業(yè)執(zhí)行的是分行業(yè)、分所有制成分的會計制度和財務制度，企業(yè)所得稅制度也因所有制不同而不同。這一時期企業(yè)所得稅制度與會計制度高度協(xié)調，應稅所得基本上是按照會計利潤進行確認的，財務會計和稅務會計高度統(tǒng)一。

2.財務和稅務會計開始分離階段（1993—2001年)。1993年7月1日中國開始實施“兩則”以及分行業(yè)會計和財務制度。1994年1月1日施行的企業(yè)所得稅暫行條例及實施細則，統(tǒng)一了中國內資企業(yè)所得稅制，與外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法并行不悖?！皟蓜t”和“兩法”的實施使中國企業(yè)會計利潤與應稅所得首次出現(xiàn)了明顯的差異。由于企業(yè)所得稅有關規(guī)定尚不完整，當時采用了“納稅調整”模式，即企業(yè)所得稅法律、法規(guī)和政策有規(guī)定的，按稅法的規(guī)定執(zhí)行；稅法沒有規(guī)定的，按財務會計制度的規(guī)定執(zhí)行；稅法規(guī)定與財務會計制度規(guī)定不一致的，在計算繳納企業(yè)所得稅時按稅法規(guī)定對企業(yè)利潤進行調整。從此，稅務會計與財務會計的獨立化傾向初步顯現(xiàn)，兩者分離趨勢開始顯現(xiàn)。

3.財務和稅務會計分離不斷擴大階段（2001年至今）。2001年，新的企業(yè)會計制度代替了分行業(yè)會計制度和分行業(yè)財務制度，基本上消除了不同行業(yè)會計制度的差別，取消了統(tǒng)一的企業(yè)財務制度。2006年2月15日，中國頒布了新的《企業(yè)會計準則》，要求上市公司率先實施，以后將在所有企業(yè)逐步實施，并于2010年12月對《企業(yè)會計準則》進行了最新修訂。2007年以來，中國稅收制度進行了重大改革，頒布并實施了《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》，合并了內資企業(yè)和外資企業(yè)所得稅；修正了《中華人民共和國個人所得稅法》；修訂了《中華人民共和國增值稅暫行條例》；發(fā)布了《企業(yè)資產損失稅前扣除管理辦法》等等，這標志著中國現(xiàn)代稅收制度日趨完善。

三、建立稅務會計的必要性

1.建立獨立稅務會計是適應中國稅收制度和會計準則差異的要求。中國現(xiàn)行稅制已日趨完善。按照財權和事權相統(tǒng)一的原則，中國在中央和地方之間實行分稅的財政管理體制，把所有稅種按其特點和屬性劃分為中央稅、地方稅和中央與地方共享稅三類。目前中國已初步確立了適合社會主義市場經濟體制的稅制框架，按其性質和作用大致可分為：（1）商品勞務稅類。這類稅收是在生產、流通和服務領域中，按照納稅人的銷售收入（或數(shù)量）、營業(yè)收入和進口貨物的價格（或數(shù)量）征收的，包括增值稅、消費稅、營業(yè)稅、車輛購置稅和關稅等五個稅種。（2）所得稅類。這類稅收是在收入分配環(huán)節(jié)按照企業(yè)或個人取得的所得征收，包括企業(yè)所得稅、個人所得稅等兩個稅種。（3）財產稅類。這類稅收是對納稅人擁有和使用的財產征收，包括資源稅、土地增值稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、房產稅、車船稅、船舶噸稅、耕地占用稅、契稅等八個稅種。（4）其他稅收類。這類稅收是難以歸于以上三個主要類別的稅收，包括城市維護建設稅、印花稅、固定資產投資方向調節(jié)稅、筵席稅、煙葉稅等五個稅種。（5）燃油稅。

2.建立獨立稅務會計是完善中國會計學科體系的需要。在西方國家，會計學科領域已經形成了財務會計、管理會計和稅務會計三大分支。在中國，財務會計和管理會計已經形成相對獨立和比較完整的學科體系，稅務會計理論和方法的研究也有重大進展，為建立獨立的稅務會計奠定了理論基礎。因此，建立以稅法為規(guī)范的獨立的稅務會計，一方面可以此來體現(xiàn)和協(xié)調財政、稅收法規(guī)的變化，另一方面還擴充了中國會計學科體系的內容，使之得到完善。

3.建立獨立稅務會計是改進中國企業(yè)稅務會計信息披露的要求。目前中國企業(yè)稅務會計信息的披露方式是：財務會計報表+納稅申報表+其他納稅資料。由于企業(yè)財務會計報表是依據(jù)《企業(yè)會計準則》編制的，財務會計與稅務會計存在諸多差異，從而造成現(xiàn)行企業(yè)稅務會計信息披露存在許多問題。一方面，財務會計信息與稅務機關需要的信息相關性不強，主要體現(xiàn)為：企業(yè)提供的資產負債表中資產類項目按公允價值計量后的凈值列示，負債類項目只反映總括的情況；企業(yè)提供的利潤表中的各項收入和費用，不僅包含了企業(yè)日常生產經營活動所產生的收入和費用，也包含了企業(yè)非日常生產經營活動所產生的利得和損失，稅務機關所需要的與流轉稅和企業(yè)所得稅相關的信息難于從中獲取；企業(yè)年度財務會計報表附注中包含了一些與納稅相關的信息，但在實際工作中稅務部門一般不要求企業(yè)提供財務報表附注，也不能在很大程度上滿足稅務部門的需求。另一方面，納稅申報表和其他納稅資料由企業(yè)填寫，稅務部門征、管、查分離，從而導致：企業(yè)增值稅的計算增加了企業(yè)的負擔，提高了征稅成本；企業(yè)所得稅計算種類和項目繁多，計算程序和方法復雜，容易產生差錯；增加了稅務部門的審核難度，為企業(yè)偷逃稅提供了可乘之機。

4.建立獨立稅務會計是適應中國社會經濟環(huán)境變化的要求。改革開放以來，中國的社會經濟環(huán)境已經發(fā)生巨大的變化。中國已經完成了由計劃經濟體制向社會主義市場經濟體制的轉型，基本完成了國有企業(yè)的股份制改造，建立了現(xiàn)代企業(yè)制度，資本、勞動力等要素市場也已建立和逐步完善，國家宏觀調控和市場公平競爭機制已經形成。

四、建立和完善稅務會計的幾點建議

1.確立符合國情的稅務會計模式。一個國家所采用的稅務會計模式，是在該國的社會經濟環(huán)境各種因素的影響下逐漸形成的，這些因素包括經濟體制環(huán)境、法律環(huán)境、會計核算規(guī)范管理形式、會計職業(yè)隊伍的力量等。由于社會環(huán)境的差異，各國的稅務會計模式也不盡相同。目前，世界上主要發(fā)達國家的稅務會計理論和方法都已形成比較完整的科學體系，并形成了三種主要的稅務會計模式：英美稅務會計模式（財稅分離模式）、法德稅務會計模式（財稅合一模式）、日本稅務會計模式（財稅混合模式）。由于中國的《企業(yè)會計準則——所得稅會計》規(guī)定，企業(yè)所得稅會計采用資產負債表債務法，與英美的所得稅會計方法較為接近，而增值稅會計則具有中國特色，結合中國的社會經濟環(huán)境，因此，應建立具有中國特色的以所得稅和增值稅為主體的復合制獨立稅務會計模式。

2.建立企業(yè)稅務會計核算賬簿體系。稅務會計核算的依據(jù)是國家稅法，稅務會計核算和監(jiān)督的對象只是與計稅有關的經濟事項。這些經濟事項在財務會計中也做記賬，只是并不具體，在制定稅務會計的核算方法時應予以補充。目前，中國企業(yè)財務會計核算體系中，有關企業(yè)納稅的會計科目有“應交稅費”（按稅種設置明細分類科目）、“所得稅費用”、“遞延所得稅資產”、“遞延所得稅負債”等。有關企業(yè)納稅的賬簿按以上會計科目開設，其中“應交稅費——應交增值稅”明細賬采用了多欄式賬頁。由于企業(yè)財務會計核算體系中的會計科目設置達到了全面反映企業(yè)有關納稅的經濟業(yè)務的要求，而賬簿設置不能滿足編報企業(yè)稅務會計報表的需要，因此，企業(yè)不需增設專門的稅務會計科目，但應建立一套完整的稅務會計賬簿體系。企業(yè)稅務會計可按稅種設置各種備查賬簿，賬頁格式采用多欄式，具體項目應根據(jù)稅務會計報表的編報要求確定，應單獨設置的賬簿有：（1）應交稅金賬簿；（2）差異額賬簿。應單獨設置的會計報表有：（1）納稅申報表；（2）應交明細表。

3.建立稅務會計準則。稅務會計作為一門專業(yè)會計，既對外又對內提供會計信息，因此稅務會計需要制定會計準則，雖然稅務會計依據(jù)稅法對財務會計信息進行調整，但稅法只是稅務會計對財務會計信息調整的依據(jù)，它不涉及稅務會計的具體方法、原則等內容，同時稅務會計又與財務會計在目標、，因而方法等諸方面有重大區(qū)別財務會計準則不適于它，則建立稅務會計準則也就順理成章了。

4.加強稅務會計的依法管理和監(jiān)督。隨著稅務會計的誕生，一方面要求企業(yè)用制度的形式規(guī)定稅務會計必須遵循的準則，規(guī)定企業(yè)的其他管理人員不能為達到某種目的而強行要求稅務會計做出違法行為，從而為企業(yè)稅務會計營造良好的法制環(huán)境。另一方面要求稅務人員要在有法可依的基礎上，做到有法必依、執(zhí)法必嚴、違法必究，減少稅務管理上的人治現(xiàn)象。稅務機關應充分認識到稅務會計分析和檢查的重要性，堅持核算和監(jiān)督并重，既要正確核算各種應納稅金，又要加強事前、事中、事后監(jiān)督，將監(jiān)督工作納入征管程序，建立和完善稅收會計檢查制度，以保證稅收會計資料真實、完性，不斷提高稅收會計核算質量。

參考文獻：

[1]蓋地.稅務會計研究[M].北京:中國金融出版社，2005.

[2]鄭寶鳳.淺析中國稅務會計模式的建立和完善[J].技術經濟與管理研究，2007，(2).

[3]徐林峰.稅務會計在中國的前景展望[J].銅陵學院學報，2006，(6).

[4]蓋地.構建中國稅務會計范式與模式探討[J].現(xiàn)代財經，2006，(2).

[5]李波.設立中國企業(yè)稅務會計探析[J].遼寧行政學院學報，2006，(6).[責任編輯 陳丹丹]